Учетно-аналитическое обеспечение контроля затрат на экологическую безопасность

Пантелеева, Юлия Александровна

Темы диссертаций по экономике » Бухгалтерский учет, статистика

Учетно-аналитическое обеспечение контроля затрат на экологическую безопасность тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень: кандидата экономических наук
Автор: Пантелеева, Юлия Александровна
Место защиты: Самара
Год: 2011
Шифр ВАК РФ: 08.00.12

Учетно-аналитическое обеспечение контроля затрат на экологическую безопасность - тема диссертации по экономике, скачайте бесплатно в экономической библиотеке

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Учетно-аналитическое обеспечение контроля затрат на экологическую безопасность"

На правах рукописи

^Сиик&т^

ПАНТЕЛЕЕВА ЮЛИЯ АЛЕКСАНДРОВНА

У ЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ КОНТРОЛЯ ЗАТРАТ НА ЭКОЛОГИЧЕСКУЮ БЕЗОПАСНОСТЬ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет,

статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 В'АПР 2011

Самара 2011

4844916

Работа выполнена в Самарском государственном экономическом университете

Научный руководитель - доктор экономических наук, доцент

Корнеева Татьяна Анатольевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Суйц Виктор Паулевич

кандидат экономических наук, доцент Парамонова Лариса Анатольевна

Ведущая организация - Ульяновский государственный университет

Защита состоится 14 мая 2011 г. в 16 ч на заседании диссертационного совета Д 212.214.04 при Самарском государственном экономическом университете по адресу: ул. Советской Армии, д. 141, ауд. 325, г. Самара, 443090

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Самарского государственного экономического университета

Автореферат разослан 13 апреля 2011 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Леонтьева Т.И.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Активное развитие хозяйственной деятельности предприятий промышленной, транспортной инфраструктуры связано, как правило, с увеличивающимися объемами сбросов (выбросов) вредных веществ, являющихся причиной загрязнения окружающей среды. Данная проблема актуальна для экономики Российской Федерации, что неоднократно отмечалось в выступлениях и докладах политических деятелей, научных работников и представителей бизнеса, все чаще затрагивающих вопросы антропогенного воздействия хозяйствующего субъекта на окружающую среду и сценарии дальнейшего развития экономики с учетом экологических факторов. Согласно оценкам экспертов, около 15% территории Российской Федерации по экологическим показателям находится в критическом состоянии. Для исправления сложившейся ситуации на уровне Правительства РФ в самое ближайшее время планируется внесение в законодательство ряда изменений, затрагивающих процесс нормирования воздействия на окружающую среду за счёт внедрения новейших технологий, направленных на снижение негативного воздействия на окружающую среду. В качестве экономических стимулов снижения антропогенной нагрузки на окружающую среду для предприятий активно инвестирующих средства в модернизацию, энергосбережение, экологически чистые технологии планируется учитывать затраты на проведение природоохранных мероприятий при определении размера платы за сбросы (выбросы) вредных веществ в окружающую среду

Одним из условий успешной реализации данных мер является надлежаще организованный контроль затрат на экологическую безопасность как на государственном уровне, так и на уровне конкретного хозяйствующего субъекта. Эффективное осуществление контроля затрат на экологическую безопасность на уровне предприятия возможно лишь на базе разработки и внедрения современных методик учета и анализа, формирующих его учетно-аналитического обеспечение.

Вопросы контроля затрат на экологическую безопасность предприятия относятся к числу малоизученных. В общей совокупности управленческой информации о затратах на экологическую безопасность хозяйствующего субъекта ведущая роль принадлежит формируемой учетно-аналитической информации. От организации учетно-аналитического обеспечения контроля в целом зависят своевременность принятия решений о предотвращении фактов загрязнения окружающей среды.

Проблемы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность являются объектами пристального внимания отечественных и зарубежных исследователей. Информация о затратах на экологическую безопасность должна быть прозрачной, достоверной и своевременной, что обеспечит контролируемость данных затрат по местам их возникновения. В результате предприятия, располагая досто-

верной информацией о затратах на экологическую безопасность, получат возможность эффективно управлять ими.

В данной связи возникает научно-практическая проблема формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность на основе использования новых методик их учета и анализа, адаптированных к современным условиям хозяйствования.

Необходимость исследования таких проблем остро ощущается в крупных промышленно-насыщенных регионах, каким является Самарская область, где сосредоточено значительное количество предприятий, осуществляющих вредные сбросы (выбросы) в окружающую среду.

Степень разработанности проблемы. Методология учета производственных затрат достаточно глубоко исследована отечественными и зарубежными учеными. Вопросы организации их учета и контроля нашли отражение в трудах таких известных авторов, как В.П. Астахов, П.С. Безруких, Р.Я. Вейцман, В.Б. Ивашкевич, Н.П. Кондраков, М.И. Кутер, А.Д. Ларионов, М.В. Мельник, A.C. Наринский, В.Ф. Палий, 51.В. Соколов, В.П. Суйц, А.Д. Шеремет и многие другие.

Вопросы становления и развития научных основ учетно-информационного обеспечения нашли отражение в трудах Р.В. Вила, Э. Майера, Р. Манна, Дж. Фостера и других исследователей. Среди зарубежных ученых также можно отметить М. Альберта, Р. Гаррисона, К. Друри, Б. Нидлза, И.Ф. Хедоури, Ч.Т. Хорнгрена, Э. Шмаленбаха, Р. Энтони и др. Однако названные авторы в основном рассматривали общие вопросы учета производственных затрат и, к сожалению, не отразили специфику учета затрат на экологическую безопасность. По существу, работы известных ученых О.Ф. Балацкого, Э.В. Гирусова, К.Г. Гофмана, Т.А. Деминой, Н.П. Иватановой, В.В. Немченко, О.В. Сидюк, Л.В. Сотни-ковой, С.А. Стукова, Т.С. Хачатурова и других посвящены общим вопросам ведения деятельности по поддержанию экологической безопасности предприятия. В то время, как влияние современных промышленных производств на окружающую среду становится все более агрессивным, вопросы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность практически остаются нерешенными или носят дискуссионный характер. В частности, к ним можно отнести: отсутствие единой классификации затрат на экологическую безопасность, несовершенство методики их учета и, как следствие, вуалирование данных затрат в общей величине затрат предприятия, отсутствие систематизированной информации о затратах на экологическую безопасность в составе финансовой и управленческой отчетности предприятия, несовершенство методик контроля за результатами природоохранной деятельности и анализа их влияния на финансовые показатели деятельности предприятия.

Недостаточность теоретических исследований в области формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безо-

пасность и ограниченное число методических рекомендаций по учету и анализу таких затрат обусловили выбор темы диссертационного исследования.

Актуализация проблем и степень их разработанности детерминируют цель, задачи исследования, его объект и предмет.

Цель диссертационного исследования - обоснование теоретико-методических положений и разработка практических рекомендаций по совершенствованию учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность в соответствии с современными требованиями управления.

Достижение указанной цели потребовало решения следующих основных задач:

- исследовать содержание понятия "затраты на экологическую безопасность" и их классификацию как учетно-аналлтическую составляющую в системе контроля;

- разработать методику учета затрат на экологическую безопасность, отвечающую требованиям контроля затрат на экологическую безопасность;

- сформировать систему показателей дополнительно раскрываемой информации о затратах на экологическую безопасность предприятия в составе управленческой и финансовой отчетности;

- разработать методику анализа текущих и капитальных затрат на экологическую безопасность, позволяющую оценить их результативность по отдельным направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду;

- предложить методику анализа влияния затрат на экологическую безопасность на отдельные показатели работы предприятия.

Область исследования. Работа выполнена по специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика в рамках п. 1.3 "Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов", 1.9 "Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа", 1.10 "Особенности формирования бухгалтерской и статистической отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности" Паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Предметом исследования в диссертационной работе является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, определяющих содержание и организацию учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность предприятий.

Объектами диссертационного исследования выступают предприятия Самарской области, оказывающие негативное воздействие на окружающую среду. В качестве базовых выбраны ОАО "Куйбышевазот", ООО "НК Самара".

Теоретической и методологической основой исследования послужили результаты фундаментальных работ зарубежных и отечествен-

ных ученых в области теории и практики организации учета, анализа и контроля затрат на экологическую безопасность, материалы научно-практических конференций и семинаров в области бухгалтерского учета и экономического анализа, а также публикации специализированных, отраслевых и тематических периодических изданий по вопросам учета, анализа и контроля в коммерческих организациях.

Информационной базой работы являются законодательные и нормативные акты Российской Федерации, регистры бухгалтерского учета и отчетность коммерческих организаций, данные Федеральной службы государственной статистики, информация периодических изданий, ресурсы глобальной информационной сети Интернет, результаты обследований независимых аналитических организаций (в том числе и аудиторских).

Обоснованность и достоверность полученных выводов и результатов базируются на использовании исследований отечественных и зарубежных авторов, занимающихся вопросами учета природоохранной деятельности, отраслевых аналитических материалов, данных финансовой отчетности компаний различных видов экономической деятельности и подтверждается их внедрением в практику деятельности российских предприятий и в учебный процесс.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке теоретико-методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методик учета и анализа затрат на экологическую безопасность в соответствии с современными требованиями информационного обеспечения их контроля.

В работе получены и выносятся на защшу научные результаты, имеющие значение для развитая практики учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность российских предприятий:

- уточнено понятие затрат на экологическую безопасность в системе учетно-аналитического обеспечения контроля и расширена их классификация посредством выделения новых признаков: направление негативного воздействия предприятия на окружающую среду, структурное подразделение, объект основных средств экологического назначения;

- разработана методика учета затрат на экологическую безопасность как подсистема учета, основанная на выделении синтетических и аналитических счетов, обеспечивающая заинтересованных пользователей учетно-аналитической информацией при осуществлении ими контрольных функций;

- предложена система показателей финансовой и управленческой отчетности о затратах на экологическую безопасность по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, об основных средствах и нематериальных активах экологического назначения, о вложениях в природоохранные объекты, о формируемом резерве на поддержание экологической безопасности предприятия;

- разработана методика анализа затрат на экологическую безопасность, позволяющая оценить экономический результат мероприятий природоохранного назначения на основе расчетов предотвращаемого экологического ущерба от загрязнения окружающей среды, прироста дохода от обычных видов деятельности, корректирующего коэффициента;

- предложена методика анализа влияния затрат на экологическую безопасность на отдельные показатели деятельности предприятия, позволяющая оптимизировать процесс выбора управленческих решений.

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке рекомендаций, направленных на формирование учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность в соответствии с условиями развития общественных и экономических отношений. Полученные автором результаты могут применяться при совершенствовании системы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность на предприятиях, осуществляющих негативное воздействие на окружающую среду.

Апробация и внедрение результатов. Основные положения диссертационного исследования были представлены и доложены на VII Всероссийской научно-практической конференции " Бухгалтерский учет, аудит и налога: основы, теория, практика" (Пенза, 2009 г.), IV Международной научно-практической конференции "Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд" (Новосибирск, 2010 г.), 7-й Международной научно-практической конференции "Актуальные проблемы экономики, социологии и права" (Пятигорск, 2010 г.), на научно-практических конференциях и семинарах профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Самарского государственного экономического университета по итогам НИР за 2008-2010 гг.

Теоретические положения и практические рекомендации прошли апробацию в министерстве сельского хозяйства и продовольствия Самарской области, а также в российских компаниях, в частности ОАО "Куйбышевазот" (г. Тольятти), ООО "НК Самара" (г. Самара), ОАО "Самарадорстрой" (г. Самара), в аудиторской фирме ООО "Константа" (г. Самара), что подтверждается соответствующими справками.

Публикации. Автором опубликовано 10 печатных работ по теме диссертационного исследования общим объемом 10, 45 печ. л., в том числе три публикации - в журналах "Вестник Академии экономической безопасности МВД РФ", "Экономические науки", "Аудит и финансовый анализ", входящих в Перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий ВАК РФ.

Структура и объем диссертации. Диссертация содержит введение, три логически увязанные и разбитые на параграфы главы, заключение, библиографический список, приложения.

Во введении обоснована актуальность выбранной темы диссертационного исследования, сформулированы его цель и задачи, раскрыта методологическая база, охарактеризована степень разработанности проблемы, отражены предмет, объект и научная новизна, отмечены положения и результаты, выносимые на защиту.

В первой главе "Теоретические основы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность" рассмотрено понятие экологической безопасности предприятия, ее характерные особенности в современных условиях; уточнено понятие "затраты на экологическую безопасность"; обобщены существующие классификации таких затрат; предложены новые классификационные признаки: направление негативного воздействия предприятия на окружающую среду, структурное подразделение, объект основных средств экологического назначения; выявлены современные проблемы формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность на базе исследования существующих методик их учета и анализа.

Во второй главе "Затраты на экологическую безопасность: методика учета и формирование отчетности" исследованы организационные и методические аспекты учета затрат на экологическую безопасность; разработана методика учета затрат на экологическую безопасность; определены состав и порядок формирования управленческой отчетности предприятия о затратах на экологическую безопасность и предложена система показателей: о затратах на экологическую безопасность по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, об основных средствах и нематериальных активах экологического назначения, о вложениях в природоохранные объекты, о формируемом резерве на поддержание экологической безопасности предприятия в рамках дополнительно раскрываемой информации в составе финансовой отчетности.

В третьей главе "Совершенствование методики анализа затрат на экологическую безопасность" определено место анализа затрат на эколотческую безопасность в общей системе комплексного экономического анализа деятельности предприятия; выделены основные направления анализа затрат на экологическую безопасность; разработана методика анализа текущих и капитальных затрат на экологическую безопасность и оценки их эффективности; предложен новый инструмент превращения избыточной платы за загрязнение окружающей среды в затраты на его предотвращение; разработана методика анализа влияния затрат на экологическую безопасность на отдельные показатели деятельности предприятия, позволяющая совершенствовать учетно-аналитическое обеспечение контроля данных затрат.

В заключении работы сформулированы основные результаты, выводы и рекомендации, полученные в ходе диссертационного исследования.

В приложениях содержатся материалы, иллюстрирующие основные положения диссертации.

ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Теоретико-методические основы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность

Одним из необходимых условий реализации контроля затрат на экологическую безопасность является его учетно-аналитическое обеспечение. Как показало исследование, для решения проблем формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность необходимо прежде всего уточнить понятие объекта учета и контроля - "затраты на экологическую безопасность". Единое определение таких затрат в отечественной и зарубежной литературе отсутствует, каждый исследователь, работающий над данной проблемой, трактует его по-своему. Автор приравнивает затраты на экологическую безопасность к экологическим затратам и определяет их как стоимостное выражение аккумулированных ресурсов, необходимых для поддержания экологической безопасности, формируемых по видам негативного воздействия предприятия на окружающую среду.

В работе выделены основные направления учета затрат на экологическую безопасность в рамках учетно-аналитического обеспечения их контроля: учет затрат на мероприятия по снижению объемов сбросов (выбросов) при существующей технологической структуре; учет затрат, минимизирующих экологический риск; учет затрат, способствующих снижению совокупного воздействия предприятия на окружающую среду.

Известно, что научно обоснованная классификация затрат способствует повышению степени достоверности учета и контроля конкретного объекта. Имеющиеся в настоящее время разработки в области классификации затрат на экологическую безопасность не позволяют построить их классификацию для предприятий по видам негативного воздействия на окружающую среду. Так, например, формируемая информация в системе учета о затратах на экологическую безопасность на предприятиях Самарской области отражается в целом по предприятию, без детализации по отдельным структурным подразделениям, видам вредных сбросов (выбросов), объектам, оказывающим негативное влияние на окружающую среду. По нашему мнению, данные учета недостаточны в информационном плане для целей контроля затрат на экологическую безопасность. Возникает необходимость формирования полной и достоверной (с высоким уровнем транспарентности) информации по местам возникновения экологических затрат, связанных с природоохранной деятельностью, и по местам особого внимания к экологическим объектам (превышение предельного уровня сбросов (выбросов), возникновение штрафных государственных санкций и др.).

В результате проведенного исследования предложены новые признаки классификации затрат на экологическую безопасность по местам их возникновения (по направлениям негативного воздействия предприятия на окру-жаюгцую среду, структурным подразделениям, объектам основных средств экологического назначения) для решения конкретных задач формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность. Введение новых их классификационных признаков для целей контроля будет способствовать: формированию детализированной информации о затратах на экологическую безопасность; устранению их вуалирования посредством выделения из общей суммы затрат предприятия; обеспечению заинтересованных пользователей доступной и достоверной информацией.

Формируемая в учете информация о затратах на экологическую безопасность предприятия позволит оценить их результативность на основе новых алгоритмов аналитических расчетов и расставить акценты в организации контроля таких затрат, а также повысит эффективность управления посредством выделения затрат по тем направлениям негативного воздействия, которые в наибольшей степени влияют на экологический и финансовый результаты деятельности предприятия.

2. Совершенствование методики учета затрат на экологическую безопасность и формирование отчетности

По результатам проведенного исследования практики учета предприятий химической и нефтехимической промышленности Самарской области было выявлено отсутствие системного, аналитического и сводного учета затрат на экологическую безопасность (например, затрат на содержание оборудования, обеспечивающего экологическую безопасность предприятия, экологические платежи, затраты на захоронение и переработку отходов и др.). Учет таких затрат на разных предприятиях осуществляется с использованием счетов "Основное производство", "Общепроизводственные расходы" и "Общехозяйственные расходы", что приводит к их вуалированию в общей сумме затрат. Определить затраты по отдельным направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду не представляется возможным. Считаем, что решение проблемы связано, в первую очередь, с совершенствованием учетной составляющей в системе контроля затрат на экологическую безопасность в условиях негативного воздействия предприятий на окружающую среду. Автором разработаны рекомендации, направленные на изменение действующего порядка учета таких затрат.

Ориентируясь на гармонизацию финансового и управленческого учета и интеграцию учетных данных, автор предлагает осуществлять учет затрат на экологическую безопасность по выделенным признакам классификации: по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, по структурным подразделениям, по объектам основных средств экологического назначения.

Автором разработана методика учета затрат на экологическую безопасность, предусматривающая введение в рабочий план счетов предприятия счета "Затраты на экологическую безопасность" для обособленного и системного учета данных об экологических затратах с детализацией по предложенным признакам их классификации. На данном счете следует отражать текущие затраты на экологическую безопасность в течение отчетного периода в корреспонденции со счетами учета ресурсов, амортизации, расчетов и др.; списание собранных на счете затрат на экологическую безопасность предлагается производить на затраты на производство продукции с выделением одноименной статьи калькуляции или в себестоимость продаж в качестве расхода отчетного периода в зависимости от принятой на предприятии учетной политики.

Одновременно для детализации данных об объектах природоохранного назначения в целях формирования учетно-аналитического обеспечения затрат на экологическую безопасность в рамках существующих синтетических счетов предлагается введение:

- субсчета "Вложения в природоохранные объекты" к счету "Вложения во внеоборотные активы" для обособленного учета затрат по капитальным вложениям в природоохранные объекты с его детализацией по направлениям негативного воздействия объектов предприятия на окружающую среду;

- субсчета "Основные средства природоохранного назначения" к счету "Основные средства", предусматривающего его детализацию по средоза-щитным сферам (охрана водных ресурсов, охрана воздушного бассейна, охрана земель), по структурным подразделениям предприятия и по отдельным установкам, являющимся источниками сбросов (выбросов) вредных веществ, а также субсчета "Амортизация природоохранных объектов" к счету "Амортизация основных средств";

- субсчета "Нематериальные активы природоохранного назначения" к счету "Нематериальные активы", предусматривающего его детализацию по средозащитным сферам (охрана водных ресурсов, охрана воздушного бассейна, охрана земель), а также субсчета "Амортизация нематериальных активов природоохранного назначения" к счету "Амортизация нематериальных активов";

- субсчета "Резерв на поддержание экологической безопасности" к счету "Резервы предстоящих расходов" с его детализацией по источникам формирования (себестоимость производимой продукции, работ, услуг; прибыль предприятия; поступления от вышестоящих организаций, благотворительных и общественных организаций). Субсчет предназначен для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях формирования и контроля источников покрытия затрат на поддержание экологической безопасности. На данном субсчете следует отражать формирование резерва за счет различных источников и использование зарезерви-

рованных сумм на утилизацию безвозвратных отходов, на содержание и эксплуатацию оборудования экологического назначения и др.

В работе предложены формы управленческой отчетности о величине и структуре затрат на экологическую безопасность по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду. На основании управленческой отчетности о затратах на экологическую безопасность может проводиться план-факт анализ исполнения бюджета затрат на экологическую безопасность, планироваться деятельность на следующие периоды и т.д.

Для эффективного осуществления контроля затрат на экологическую безопасность предприятия предлагается дополнить бухгалтерскую финансовую отчетность предприятий информацией экологической направленности в пояснениях к бухгалтерскому балансу в разделах:

- 1.1 "Наличие и движение нематериальных активов" - о наличии и движении нематериальных активов природоохранного назначения;

- 2.1 "Наличие и движение основных средств" - о наличии и движении основных средств природоохранного назначения;

- 2.2 "Незавершенные капитальные вложения" - о незавершенных капитальных вложениях в объекты природоохранного назначения;

- 5.1 "Наличие и движение дебиторской задолженности" и 5.3. "Наличие и движение кредиторской задолженности" - о величине дебиторской и кредиторской задолженности, связанной с экологической деятельностью предприятия;

- 7 "Резерв под условные обязательства" - о величине "Резерва на поддержание экологической безопасности предприятия";

- 9 "Государственная помощь" - о суммах полученной и использованной государственной помощи на экологические цели (если она имела место в практике данного предприятия).

Изложенный подход к учетно-аналитическому обеспечению контроля затрат на экологическую безопасность позволит интегрировать предложенную систему показателей, отражаемых в рамках дополнительно раскрываемой информации об экологической безопасности, в общую структуру отчетности предприятия в рамках системы взаимосвязанных и обобщенных показателей. Формируемая таким образом отчетность позволит ее пользователям составить собственное мнение об отношении предприятия к вопросам повышения его экологической безопасности, что, в свою очередь, будет способствовать повышению его инвестиционной привлекательности.

3. Совершенствование методики анализа затрат на экологическую безопасность

В настоящее время возникла объективная необходимость в позиционировании эколого-экономического анализа в общей системе ком-

плексного экономического анализа деятельности предприятия, а также в выявлении его характерных особенностей.

Цель эколого-экономического анализа затрат - определение влияния затрат на экологическую безопасность текущего и капитального характера на результаты природоохранной деятельности и на финансовые результаты работы предприятия, выявление путей повышения его экологической безопасности и финансовой устойчивости. Одной из важнейших задач такого анализа на уровне хозяйствующих субъектов является разработка управленческих решений текущего и стратегического характера, эффективная реализация которых возможна при наличии соответствующих показателей, критериев их оценки, видов взаимосвязей между ними, представляющих в совокупности систему эколого-экономических показателей.

В работе предложен комплексный подход к анализу затрат на экологическую безопасность с использованием системы эколого-экономических показателей, особенностью которого является объединение структурно-логического и функционального принципов построения методики анализа. В авторском подходе к комплексному анализу затрат на экологическую безопасность выделены модули анализа затрат капитального характера, анализа затрат на природоохранную деятельность и анализа влияния затрат на экологическую безопасность на результаты основной деятельности (рис. 1).

В каждом модуле сформирована система блоков, характеризующих экологическую безопасность соответствующих направлений деятельности предприятия и содержащих определенный набор показателей.

Первый модуль - анализ капитальных затрат, обеспечивающих экологическую безопасность, который должен рассматриваться с позиции экологической безопасности, причем оценке экологической эффективности подвергаются капитальные затраты по объектам природоохранного назначения и основной деятельности. При оценке эффективности природоохранных проектов сопоставляются затраты по их отдельным вариантам и производится сравнение проектов по значениям коэффициентов очистки, по показателям производительности, экономичности и эффективности очистки. При выборе объекта капитальных вложений по основной деятельности предлагается учитывать экологические параметры проекта.

Второй модуль - анализ затрат на природоохранную деятельность предприятия, в котором исследуются затраты и результаты природоохранной деятельности. Данный модуль включает в себя анализ изменения величины затрат, анализ себестоимости единицы нейтрализованного вредного вещества, а также оценку эффективности экологической деятельности предприятия. В процессе анализа результаты конкретизируются по видам воздействия предприятия на окружающую среду (прямые рез5'льтаты) и по изменениям основных показателей текущей деятельности (косвенные результаты).

Водная среда

-а к

Воздушная среда

ТБО

"V а ч

X в и К о ¡а

1 Я »С

о а

м п X о п Ч В"

а "в

а "2 а н

о 54 » §

Я К

Анализ капитальных вложений по основной деятельности с позиции экологической безопасности

Анализ капитальных вложений по природоохранной деятельности

Анализ структуры и

динамики затрат на природоохранную деятельность

Анализ отклонений от обоснованной величины затрат

Водная среда

Воздушная среда

ТБО

Анализ конкурентоспособности

Анализ изменения объема продаж

Анализ изменения цен на продукцию

Анализ экологических налогов и платежей

Анализ штрафов и возмещения ущерба за нарушение экологической безопасности

Анализ экологических рисков

Комплексная оценка экологической безопасности

Третий модуль - анализ влияние затрат на экологическую безопасность на результаты основной деятельности, предусматривающий исследование эколопгческих налогов, платежей и связанных с ними штрафных санкций, а также оценку экологической нагрузки. Отдельным блоком в этом модуле эколого-экономических показателей выделен анализ экологических рисков.

Предлагаемый подход наиболее полно охватывает взаимосвязи производственной и природоохранной деятельности в целях формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность.

Анализ текущих затрат на экологическую безопасность в работе предлагается проводить по отдельньм направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду (газо- и водоочистка, утилизация твердых бытовых отходов), это обусловлено спецификой природоохранной деятельности. Автором выделяется несколько этапов и соответствующих им задач анализа текущих экологических затрат: анализ отклонений фактических затрат на газо-, водоочистку и водооборот от нормативных значений; установление величины нормативной себестоимости учетной единицы природоохранной деятельности (по статьям затрат и видам деятельности); определение влияния факторов и резервов снижения себестоимости учетной единицы природоохранной деятельности (по видам деятельности); оценка эффективности текущих экологических затрат.

Реализация предложенной методики анализа затрат на экологическую безопасность включает в себя анализ выполнения нормативов по объему сбросов (выбросов), сравнение фактических и нормативных величин вредных веществ и определение отклонений фактических и нормативных величин по каждому виду вредных сбросов (выбросов).

Анализ текущих затрат на экологическую безопасность предлагается начинать с определения суммы затрат по направлениям негативного воздействия на окружающую среду, например, на охрану атмосферы (2^), в частности на газоочистку. В настоящее время затраты на нее не нормируются, поэтому нами введена расчетная формула нормативной величины таких затрат:

2И =2т +2Е +2и +2° +2Р + ре) + 2и + (8-А) + 2р, (1)

где 2т - затраты на основные материалы (реагенты) (д - объем произведенной продукции (в стоимостном выражении), н - норма расхода реагентов);

уЕ

£ - затраты на энергию (М - полная энергетическая мощность ГПУ, t -фонд рабочего времени ГПУ,// - цена за энергию);

г и

- затраты на заработную плату работников, занятых обслуживанием оборудования экологического назначения (фактическая величина);

2а - сумма амортизационных отчислений (Я - стоимость газопылеулавливающей установки (ГПУ), А - норма амортизационных отчислений);

2Р - затраты на текущее обслуживание и текущий ремонт оборудования (фактическая величина).

Нормативные затраты на текущее обслуживание текущий ремонт, оборудования экологического назначения (2^) и на заработную плату работников, занятых обслуживанием оборудования экологического назначения (2") определяются путем корректировки фактической величины аналогичных затрат за предыдущий период.

При оказании услуг специализированными организациями по утилизации отходов, затраты предприятия при значительных объемах отходов могут быть весьма существенными. В этом случае их необходимо включить в расчет норматива экологических затрат. При нормировании их сумма может быть определена расчетным путем (произведение установленного процента указанных затрат, рассчитанного за предыдущий период, на нормативную величину затрат на экологическую безопасность по данному направлению негативного воздействия предприятия на окружающую среду, включающую: суммы амортизационных отчислений, затраты на энергию, на текущий ремонт, заработную плату и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, затраты на основные материалы (реагенты)).

Далее необходимо определить влияние факторов, формирующих стоимостные и натуральные составляющие формулы (1), с выявлением взаимосвязи факторов, формирующих исследуемые показатели.

Информация о фактически понесенных затратах на экологическую безопасность для расчета данного показателя формируется в системе учета и отражается в предлагаемых в рамках данного исследования формах управленческой отчетности о величине и структуре затрат на экологическую безопасность по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду.

Применение расчетного нормативного показателя, определенного по каждому направлению негативного воздействия предприятия на окружающую среду, позволит усилить контроль за текущими затратами на экологическую безопасность. Автором проведен расчет данного показателя для анализируемого предприятия химической промышленности. Изменение значения данного показателя обусловлено влиянием факторов внешнего и внутреннего характера таких как, изменение цен на потребляемую энергию, изменение объема сбросов (выбросов) вредных веществ и др. Аналогичным образом проведен анализ затрат на очистку водных ресурсов и по другим направлениям негативного влияния предприятия на окружающую среду.

На основании предложенной методики анализа текущих затрат на природоохранную деятельность обоснована необходимость факторного анализа себестоимости извлечения и нейтрализации вредных веществ в газопылеулавливании и водоочистке, а также в водооборотных цехах по наиболее значимым статьям затрат. Данное направление анализа позволяет выявить резервы повышения эффективности затрат на экологическую безопасность предприятия.

Помимо текущих затрат на экологическую безопасность, предприятие осуществляет ушату в бюджет экологических налогов и платежей. В работе предложена методика корректировки величины платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы), применение которой позволит изменить сумму платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) вредных веществ (Плн>). Считаем возможным обоснованное снижение платежей при обновлении основных производственных средств (ОС) и осуществлении мероприятий природоохранного назначения, так как это будет способствовать уменьшению негативного воздействия предприятия на окружающую среду.

^год ^сверхнормат ^

Ст - ть Ст - ть Ст - ТЬ

поступивших выбывших поступивших ОС

производственных ~ производственных + природоохранного

ОС ОС назначения ч

Ккор =-; (3)

и Ст - ть ОС на конец период

Г» _ Т-Т тг /Л\

свгрхнормат сверхнормат кор> V V

где Эсеерхнормат - экономия платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) в результате обновления основных производственных средств; Псверхнормат " сУмма сверхнормативных экологических платежей;

К - корректирующий коэффициент размера платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) вредных веществ на основе обновления основных средств.

Расчет экономии платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) в результате обновления производственных основных средств по данным ОАО "Куйбышевазот" приведен в табл. 1.

Таблица 1

Расчет экономии платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) ОАО "Куйбышевазот" за 2010 г.

№ п/п Показатели Сумма, тыс. руб.

1 Поступившие производственные основные средства 3 589 ООО

2 Основные средства на конец периода 5 859 049

3 Сумма сверхнормативных экологических платежей {И„„.ХИо:,,,т) 16 259,3

4 Поступившие основные средства природоохранного назначения 80 ООО

5 Выбывшие производственные основные средства 2 252 217

6 Скорректированная сумма сверхнормативных экологических платежей (//-,»,) 12 327,6

7 Экономия платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) в результате обновления основных производственных ФОНДОВ (ЭжгхнппЛ1а^) 3931,7

В соответствии с предлагаемой методикой разница сумм платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) более 3 млн. руб. может быть направлена на обновление основных средств природоохранного назначения. Таким образом, у предприятия появляется стимул к совершенствованию технологического потенциала производства продукции, что положительно скажется на экологичности хозяйственной деятельности, снизит риск возникновения техногенных аварий и катастроф.

В работе предложена методика анализа капитальных затрат на экологическую безопасность предприятия. Анализ проектов природоохранного назначения имеет специфику, выраженную в различной продолжительности по времени их реализации, а также в отсутствии прямого дохода (денежных потоков). При оценке эффективности природоохранных проектов сопоставляются затраты по отдельным вариантам проектов. К основным эффектам (экономическим результатам) от проектов природоохранного назначения за оцениваемый при расчете эффективности период, по нашему мнению, можно отнести:

- уменьшение сумм производимых платежей, установленных законодательством, за пользование природными ресурсами и за загрязнение окружающей среды;

- фактический объем сбросов (выбросов) вредных веществ в окружающую среду и размещенных отходов;

- уменьшение сумм выплат юридическим и физическим лицам в виде компенсации ущерба, нанесенного им нормативными и сверхнормативными сбросами (выбросами) вредных веществ;

- уменьшение затрат, связанных с нарушением здоровья персонала предприятия, вызываемого экологозависимыми заболеваниями;

- снижение себестоимости продукции за счет снижения удельного расхода сырья и трудовых затрат на единицу продукции; увеличение срока службы производственного оборудования, зданий и сооружений;

- прибыль, полученную от увеличения объемов реализации продукции с улучшенными свойствами экологического характера;

- доход, полученный от увеличения уровня инвестиционной привлекательности предприятия за счет снижения вероятности возникновения экологических аварий, например, в виде льготных ставок по кредитам.

Оценка эффективности экологических затрат определяется значением следующих показателей:

- снижение общего размера платы за сбросы (выбросы) загрязняющих веществ, размещение отходов, пользование природными ресурсами;

- снижение общей суммы затрат предприятия, понесенных в связи с нарушением здоровья персонала, вызванным экологически неблагоприятными факторами производственно-коммерческого цикла, как суммы затрат на амбулаторное, стационарное и санаторно-курортное лечение, возмещаемых предприятием;

- снижение общей суммы потерь предприятия от невыхода персонала на работу в связи с заболеваниями по причине вредного экологического воздействия;

- увеличение прибыли предприятия за счет повышения экологической чистоты, качества продукции, уровня конкурентоспособности.

Эффект, полученный от капитальных затрат природоохранного назначения, определяется посредством расчета экологического ущерба, нанесенного предприятием окружающей среде.

Экономический результат природоохранных мероприятий (Р) выражается в сумме величин предотвращаемого годового экологического ущерба (Упр) (снижение выплат за нормативные и сверхнормативные выбросы) и годового прироста дохода (дополнительного дохода, В) от улучшения производственных результатов деятельности предприятия1:

Р^ + Ь, (5)

Определение годового прироста дохода вследствие проведения природоохранного мероприятия осуществляется по формуле

= (6) где (¡л, (]л - количество товарной продукции ¡-го вида (качества), получаемой до и после осуществления оцениваемого природоохранного мероприятия, гц - прибыль на единицу продукции (без учета текущих затрат на экологическую безопасность).

Выбор лучшего из нескольких вариантов природоохранных мероприятий в данном случае осуществляется по формуле, которая применяется в рейтинговом анализе:

Я = (Р-2год), (7)

где Я - рейтинговый показатель сравнения природоохранных мероприятий (Я —► тах);

¿го() - годовые затраты на осуществление природоохранного мероприятия.

Также при выборе мероприятий природоохранного назначения должны учитываться время реализации программы и наличие технологических ограничений на последовательность выполнения работ.

Анализ капитальных затрат проводится по отдельным направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду. Так, например, анализ вариантов очистки вредных выбросов в воздушную среду целесообразно, по мнению автора, выполнять по методике, преду-

1 Экономические основы экологии. 3-е изд. / В.В. Глухов, Т.П. Некрасова. -СПб.: Питер, 2003. - С. 235.

сматривающей расчет частных показателей: коэффициента очистки, производительности, экономичности и эффективности очистки.

На основе сравнения двух и более альтернативных вариантов по критериям, одним из которых является эффективность очистки, предлагается методика выбора оптимального, который должен бьггь реализован.

Первоначально рассчитывается коэффициент очистки газового потока (К) по вариантам очистки:

К = Щтю -тп)-К,)!■ К,), (8)

где Kj - коэффициент опасности (К —» max);

тю,тп - масса выбросов вредных веществ /-го вида в базовом и отчетном периодах, т.

Далее определяется экономичность (Э) по вариантам очистки:

3 = Z((mlQ-mJ-Ki)/(si-So), (9)

где Sq, Sj - себестоимость до и после очистки, тыс.руб.

Следующим этапом является расчет снижения экологического ущерба от использования очистки по вариантам:

¿Y = Ну ■ Чгой ■ Щт10 -тл) ■ К,)/( 1 + г)1, (10)

где ДY - снижение экологического ущерба от использования очистки, руб. (ЛГ —> шах);

Ну - норматив удельного экологического ущерба от выбросов в атмосферу, руб./т.;

Ягод ' планируемый объем выпуска продукции, тыс.т.; г - ставка банковского процента, в десятичном выражении; t - период.

Также необходимо определить эффективность способа очистки (е), которая определяется по следующей формуле:

e = {AY-(sx- sj ■ Ягод ■ (1 + r)~')/KV, (11)

где KV - капитальные вложения в очистные сооружения, тыс.руб. (инвестиционный период -10 лет).

Расчет показателей для оценки эффективности мероприятий природоохранного назначения проведен по двум альтернативным проектам по данным ОАО "Куйбышевазот". По первому варианту при коэффициенте очистки (К) равном 0,078, эффективность очистки (е) составила 2,04%, а по второму варианту - более 3%, при коэффициенте очистки равном 0,064. Исходя из вышеизложенного, второй вариант более целесообразен и может быть реализован.

4. Совершенствование методики анализа влияния затрат на экологическую безопасность на финансовые показатели деятельности предприятия

Природоохранная деятельность предприятия оказывает влияние на многие финансовые показатели его работы. Объектами анализа влияния результатов природоохранной деятельности на итоги хозяйственной деятельности предприятия являются объем выпуска основной продукции, себестоимость основной продукции, прибыль.

В целях контроля затрат на экологическую безопасность предложена методика анализа эффективности экологической деятельности и экологической нагрузки предприятия в целом. При более детальном анализе взаимосвязи результатов природоохранной и основной видов деятельности необходимо рассчитать и сопоставить коэффициенты экологической нагрузки и эффективности экологической деятельности предприятия.

Расчет коэффициента эффективности экологической деятельности предприятия (Кп) осуществляется следующим образом:

Кэз=-^~, (12)

где }'„„ - предотвращенный экологический ущерб;

Z - текущие затраты на экологическую безопасность (включая экологические платежи).

Коэффициент экологической нагрузки предприятия (Кэн) предлагается рассчитывать по следующей формуле:

(13)

где В - выручка от продаж, руб.

По мнению автора, необходимо, чтобы соблюдалось следующее условие:

Кэн -> min, Кээ max.

Именно при таком соотношении приведенных коэффициентов может быть достигнут оптимальный уровень затрат на экологическую безопасность при высоком уровне предотвращенного ущерба.

Расчеты коэффициентов экологической нагрузки и экологической эффективности деятельности предприятия представлены в табл. 3.

Значения приведенных в табл. 3 коэффициентов, рассчитанных по существующей и предлагаемой методикам, существенно отличаются: так, например, в 2010 г. значения коэффициентов экологической нагрузки, исчисленные как по выручке, так и по чистой прибыли, отличаются в

2 раза. Выявленное расхождение объясняется отсутствием обособленного учета затрат на экологическую безопасность по существующей методике учета общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Для оценки целесообразности и эффективности затрат на экологическую безопасность необходимо одновременное применение коэффициентов эффективности экологической деятельности и экологической нагрузки.

Таблица 3

Динамика показателей экологической нагрузки и экологической эффективности деятельности ОАО "Куйбышевазот"

Показатели По существующей методике По предлагаемой методике

2008 г. 2009 г. 2010 г. 2008 г. 2009 г. 2010 г.

Текущие затраты, млн. руб. 870,4 741,6 915,2 1532,4 818,4 1984,2

Выручка от продаж, млн. руб. 19015,0 19200,0 16 234,0 19015,0 19200,0 16 234,0

Чистая прибыль, млн. руб. 2400,0 2399,0 1936,1 2400,0 2399,0 1936,1

К эколог, нагрузки по выручке от продаж (А^,»,) 0,046 0,039 0,056 0,081 0,043 0,122

К эколог, нафузки по чистой прибыли (К?ж) 0,363 0,309 0,472 0,638 0,341 1,025

К эколог, эффективности деятельности предприятия (Кх) 0,0002 0,0003 0,0005 0,0001 0,0003 0,0003

А = Кэи - Куз 0,363 0,309 0,472 0,638 0,341 1,028

Расчет коэффициента экологической нагрузки является менее трудоемким, чем расчет коэффициента эффективности экологической деятельности предприятия. Однако использование последнего необходимо, так как в процессе его расчета предлагается определять предотвращенный экологический ущерб, что актуально для практики действующих предприятий. Сопоставление значений данных коэффициентов, анализ динамики и нахождение наилучшего варианта соотношения коэффициентов с использованием новых алгоритмов их расчетов будут способствовать эффективному контролю и управлению затратами на экологическую безопасность предприятия. Аналогичные расчеты были выполнены по ряду предприятий химической промышленности.

Решение рассмотренных в диссертационной работе проблем формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность предприятий, предложенные организационно-методические подходы к их решению позволят повысить эффективность управления предприятием в целом.

ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ИССЛЕДОВАНИЯ

В изданиях, определенных ВАК России для публикации результатов научных исследований

1. Пантелеева, Ю.А. Анализ текущих затрат на обеспечение экологической безопасности предприятия [Текст] / Ю.А. Пантелеева // Аудит и финансовый анализ. - 2011. - № 6. - С. 146-149. - 0,7 печ. л.

2. Пантелеева, Ю.А. Особенности учета затрат в экологическом управленческом учете [Текст] / Ю.А. Пантелеева // Экон. науки. - 2010. - № 4 (65). -С. 189-192.- 0,5 печ. л.

3. Пантелеева, ЮА. Современные подходы к организации управленческого контроля затрат на экологическую безопасность в хозяйствующих субъектах [Текст] / Ю.А. Пантелеева // Вестн. акад. экон. безопасности МВД РФ. - 2010. -№9.-С. 127-129.-0,45 печ. л.

В других изданиях

4. Ярыгина, ЮА. Особенности формирования и перспективы дальнейшего развития экологического учета [Текст] / Ю.А. Ярыгина//Экономика и финансы. -2009. - № 2 (155). - С. 54-56. - 0,4 печ. л.

5. Пантелеева, ЮА. Система эколого-экономических показателей [Текст] / Ю.А. Пантелеева// Экономика и финансы. - 2009. - № б (174). - С. 52-53. - 0,15 печ. л.

6. Ярыгина, Ю.А. Взаимодействие финансового и: управленческого учета затрат и калькуляции себестоимости [Текст] / Ю.А. Ярыгина // Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика: сб. ст. VII Всерос. науч.-практ. конф. - Пенза, 2010. - С. 260-262. - 0,2 печ. л.

7. Пантелеева, Ю.А. Управленческий контроль затрат на экологическую безопасность: учетно-аналитический аспект [Текст] / Ю.А. Пантелеева. - Самара : СамЛюксПринт, 2010. - 120 с. - 7,5 печ. л.

8. Пантелеева, Ю.А. Взаимосвязь бухгалтерского экологического учета с управленческим экологическим учетом и экологическим анализом [Текст] / Ю.А. Пантелеева // Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд: сб. ст. IV Междунар. науч.-практ. конф. - Новосибирск, 2010. - С. 32-35. - 0,25 печ. л.

9. Пантелеева, Ю.А. Экологический аудит [Текст] / Ю.А. Пантелеева // Актуальные проблемы экономики, социологии и права: сб. ст. 7-й Междунар. науч.-практ. конф. - Пятигорск, 2010. - С. 282-284. - 0,15 печ. л.

10. Пантелеева, Ю.А. Экологические риски [Текст] / Ю.А. Пантелеева // Экология и жизнь: сб. ст. XIX Междунар. науч.-практ. конф. - Пенза, 2010. -С. 178-180.- 0,15 печ. л.

Подписано в печать 12.02.2011 г. Формат 60x84/16. Бум. пиеч. бел. Печать офсетная. rapHHTypa'Times New Roman". Объем 1,0 печ. л. Тираж 150 экз. Заказ Отпечатано в типографии СГЭУ. 443090, Самара, ул. Советской Армии. 141.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Пантелеева, Юлия Александровна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность.

1.1. Экономическая сущность природоохранной деятельности, роль и значение контроля затрат на экологическую безопасность.

1.2. Классификация затрат на экологическую безопасность как основа построения учетно-аналитического обеспечения их контроля.

1.3. Проблемы формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность.

Глава 2. Затраты на экологическую безопасность: методика учета и формирование отчетности.

2.1. Организация и методика учета затрат на экологическую безопасность.

2.2. Повышение достоверности раскрываемой информации об экологической безопасности в отчетности предприятия.

Глава 3. Совершенствование методики анализа затрат на экологическую безопасность.

3.1. Методические подходы к анализу затрат на экологическую безопасность.

3.2. Анализ текущих и капитальных затрат на экологическую безопасность.

3.3. Контроль за результатами природоохранной деятельности и их влиянием на показатели работы предприятия.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учетно-аналитическое обеспечение контроля затрат на экологическую безопасность"

Актуальность темы исследования. Активное развитие хозяйственной деятельности, промышленной, транспортной инфраструктуры связано, как правило, с увеличивающимися объемами сбросов (выбросов) вредных веществ, являющихся причиной загрязнения окружающей среды. Данная проблема актуальна для экономики Российской Федерации, что неоднократно отмечалось в выступлениях и докладах политических деятелей, научных работников и представителей бизнеса, все чаще затрагивающих вопросы антропогенного воздействия хозяйствующего субъекта на окружающую среду и сценарии дальнейшего развития экономики с учетом экологических факторов. Согласно оценкам экспертов, около 15% территории Российской Федерации по экологическим показателям находится в критическом состоянии. Для исправления сложившейся ситуации на уровне Правительства РФ в самое ближайшее время планируется внесение в законодательство ряда изменений, затрагивающих процесс нормирования воздействия на окружающую среду за счет внедрения новейших технологий, направленных на снижение негативного воздействия на окружающую среду. В качестве экономических стимулов снижения антропогенной нагрузки на окружающую среду для предприятий активно инвестирующих средства в модернизацию, энергосбережение, экологически чистые технологии планируется учитывать затраты на проведение природоохранных мероприятий при определении размера платы за сбросы (выбросы) вредных веществ в окружающую среду

Степень разработанности проблемы. Методология учета производственных затрат достаточно глубоко исследована отечественными и зарубежными учеными. Вопросы организации их учета и контроля нашли отражение в трудах таких известных авторов, как В.П. Астахов, П.С. Безруких, Р.Я. Вейцман, В.Б. Ивашкевич, Н.П. Кондраков, М.И. Кутгер, А.Д. Ларионов, М.В. Мельник, A.C. Наринский, В.Ф. Палий, Я.В. Соколов, В.П. Суйц, А.Д. Шеремет и многие другие.

Вопросы становления и развития научных основ учетно-информационного обеспечения нашли отражение в трудах Р.В. Вила, Э. Майера, Р. Манна, Дж. Фостера и других исследователей. Среди зарубежных ученых также можно отметить М. Альберта, Р. Гаррисона, К. Друри, Б. Нидлза,, И.Ф. Хедоури, Ч.Т. Хорнгрена, Э. Шмаленбаха, Р. Энтони и др. Однако названные авторы в основном рассматривали общие вопросы учета производственных затрат и, к сожалению, не отразили специфику учета затрат на экологическую безопасность. По существу, работы известных ученых О.Ф. Балацкого, Э.В. Гирусова, К.Г. Гофмана, Т.А. Деминой, Н.П. Иватановой, В.В. Немченко, О.В. Сидюк, JI.B. Сотнико-вой, С.А. Стукова, Т.С. Хачатурова и других посвящены общим вопросам ведения деятельности по поддержанию экологической безопасности предприятия. В то время, как влияние современных промышленных производств на окружающую среду становится все более агрессивным, вопросы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность практически остаются нерешенными или носят дискуссионный характер. В частности, к ним можно отнести: отсутствие единой классификации затрат на экологическую безопасность, несовершенство методики их учета и, как следствие, вуалирование данных затрат в общей величине затрат предприятия, отсутствие систематизированной информации о затратах на экологическую безопасность в составе финансовой и управленческой отчетности предприятия, несовершенство методик контроля за результатами природоохранной деятельности и анализа их влияния на финансовые показатели деятельности предприятия.

Недостаточность теоретических исследований в области формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность и ограниченное число методических рекомендаций по учету и анализу таких затрат обусловили выбор темы диссертационного исследования.

Достижение указанной цели потребовало решения следующих основных задач:

- исследовать содержание понятия "затраты на экологическую безопасность" и их классификацию как учетно-аналитическую составляющую в системе контроля;

Область исследования. Работа выполнена по специальности 08.00.12 -Бухгалтерский учет, статистика в рамках п. 1.3 "Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов", 1.9 "Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа", 1.10 "Особенности формирования бухгалтерской и статистической отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности" Паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Теоретической и методологической основой исследования послужили результаты фундаментальных работ зарубежных и отечественных ученых в области теории и практики организации учета, анализа и контроля затрат на экологическую безопасность, материалы научно-практических конференций и семинаров в области бухгалтерского учета и экономического анализа, а также публикации специализированных, отраслевых и тематических периодических изданий по вопросам учета, анализа и контроля в коммерческих организациях.

В работе получены и выносятся на защиту научные результаты, имеющие значение для развития практики учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность российских предприятий:

Апробация и внедрение результатов. Основные положения диссертационного исследования были представлены и доложены на VII Всероссийской научно-практической конференции " Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика" (Пенза, 2009 г.), IV Международной научно-практической конференции "Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд" (Новосибирск, 2010 г.), 7-й Международной научно-практической конференции "Актуальные проблемы экономики, социологии и права" (Пятигорск, 2010 г.), на научно-практических конференциях и семинарах профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Самарского государственного экономического университета по итогам НИР за 2008-2010 гг.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Пантелеева, Юлия Александровна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В диссертационной работе поставлена важная задача совершенствования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность предприятия. На первом этапе работы исследована экономическая сущность и состав экологических затрат на анализируемых предприятиях ОАО "Куйбышевазот" и ООО "НК Самара"; выявлены проблемы функционирования систем учета, анализа и контроля затрат на экологическую безопасность. Показано отсутствие эффективной системы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность.

Анализ существующей системы природоохранной деятельности российских предприятий показал, что экологическая обстановка в последние годы остается неблагополучной, а объемы вредных сбросов (выбросов) в отдельных отраслях продолжают увеличиваться, несмотря на систематическое осуществление природоохранных мероприятий как федерального, так и регионального значения.

Результаты проведенного исследования позволили обосновать и сделать следующие выводы.

1. Формирование системы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность является необходимым условием экологического аспекта хозяйственной деятельности предприятия. В основе этого процесса должны осуществляться комплексный, непрерывный и взаимосвязанный учет и анализ наносимого окружающей среде вреда, учет затрат организации на платное природопользование, а также инициативное предоставление полной, достоверной информации об уровне наносимого предприятием вреда окружающей природной среде.

Организацию контроля затрат на экологическую безопасность можно рассматривать в различных аспектах: пространственном, временном и информационно-технологическом, в каждом из которых можно выделить отдельные элементы его организации.

Пространственный аспект организации контроля затрат на экологическую безопасность включает: цель контроля, которая определяется исходя из потребностей в получении соответствующей информации для принятия управленческих решений; объекты контроля, определенные в соответствии с поставленной целью; субъекты контроля. Временной аспект организации контроля затрат на экологическую безопасность включает в качестве ее элемента сроки обработки и предоставления информации для управления. Информационно-технологический аспект контроля затрат на экологическую безопасность включает средства достижения целей управления, источники информации, методы и приемы ее получения, технические средства для ведения контроля.

Необходимым условием эффективного контроля затрат на экологическую безопасность является в рамках существующих центров ответственности создание под-центров экологической ответственности, осуществляющих мониторинг объемов сбросов (выбросов) вредных веществ, формирование информации о затратах на экологическую безопасность, а также составляющих внутреннюю отчетность экологического характера. Рекомендуется учитывать характер негативного воздействия предприятия на окружающую среду и его производственную структуру.

2. Современное развитие экономического потенциала РФ требует точного учета процесса природопользования и нейтрализации негативных последствий данного процесса посредством реализации природоохранной деятельности, то есть деятельности, обеспечивающей экологическую безопасность предприятия. В системе бухгалтерского учета предложено вести обособленный учет затрат на экологическую безопасность предприятия. В соответствии с этим в работе определена роль учета в природоохранной деятельности, выделены виды природоохранной деятельности с учетом специфики и особенностей хозяйствующих субъектов, разработана номенклатура текущих затрат на экологическую безопасность, методика их учета и отражения в составе финансовой отчетности предприятия. С целью разработки рекомендаций по совершенствованию учета затрат на экологическую безопасность на примере ОАО "Куйбышевазот" и ООО "НК Самара" осуществлена классификация затрат на экологическую безопасность по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, по структурным подразделениям, по объектам основных средств природоохранного назначения.

3. Ориентируясь на гармонизацию финансового и управленческого учета и интеграцию учетных данных, автор предлагает осуществлять учет затрат на экологическую безопасность по выделенным признакам классификации: по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, по структурным подразделениям, по объектам основных средств экологического назначения.

Для совершенствования учета экологических затрат предлагается ввести в рабочий план счетов производственно-хозяйственной деятельности предприятия синтетический счет 22 "Затраты на экологическую безопасность" для обособленного и системного учета данных об экологических затратах с детализацией по предложенной классификации таких затрат при различных вариантах использовании объектов основных средств для очистки стоков и уничтожения отходов. На данном счете следует отражать текущие затраты на экологическую безопасность в течение отчетного периода в корреспонденции со счетами.учета ресурсов, амортизации, расчетов и др.; списание собранных на счете затрат на экологическую безопасность предлагается производить на затраты на производство продукции с выделением одноименной статьи калькуляции или в себестоимость продаж в качестве расхода отчетного периода в зависимости от принятой на предприятии учетной политики.

При нахождении улавливающего хозяйства непосредственно в цехе основного производства собранные на счете 22 "Затраты на экологическую безопасность" затраты на его содержание и эксплуатацию (в соответствии с предложенной структурой детализации) списывают на счет 20 "Основное производство" с распределением между видами выпускаемой продукции пропорционально базе распределения (например, стоимости или количества поступающего в переработку сырья), закрепленной в учетной политике предприятия.

Аналогичные затраты, возникающие при эксплуатации объектов экологического назначения в специализированных структурных подразделениях предлагается отражать на счете 22 "Затраты на экологическую безопасность", с последующим отнесением на счет 26 "Общехозяйственные расходы". Таким образом затраты на экологическую безопасность будут участвовать в общей сумме общехозяйственных расходов в распределении последних между видами выпускаемой продукции пропорционально базе распределения, закрепленной в учетной политике предприятия, либо будут списаны как расходы периода в себестоимость продаж.

В целях более рационального ведения аналитического учета текущих затрат на экологическую безопасность предлагается улавливающее оборудование выделить в отдельную группу классификации основных средств предприятия. При использовании специализированных структурных подразделений для очистки стоков, как для своего предприятия, так и сторонних организаций (по договорам оказания соответствующих услуг), затраты на их содержание и эксплуатацию отражать на счете 22 "Затраты на экологическую безопасность" с последующим калькулированием себестоимости очистки 1м3 стоков для распределения затрат специализированного цеха между собственным производством и сторонними организациями.

В результате работы улавливающего оборудования появляется уловленный продукт. Предлагается при направлении его вновь в производственный процесс рассматривать как возвратное (оборачиваемое) сырье и отдельно не учитывать, если улавливающее хозяйство находится непосредственно в цехе или при технологической установке, и приходовать его на счет 10 "Сырье и материалы" в уменьшение затрат на экологическую безопасность и затем списывать в затраты основного производства, если улавливающее хозяйство находится в специализированном структурном подразделении по очистке промстоков. В последнем случае, в отчетах по охране окружающей среды использованный уловленный продукт исключать из общей суммы затрат на экологическую безопасность.

4. Учитывая значительные объемы капитальных вложений в объекты основных средств природоохранного назначения, необходимо выделение их в отдельный объект учета. С этой целью к счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" предлагается открыть дополнительный субсчет "Вложения в природоохранные объекты".

Для систематизации учета основных средств природоохранного назначения предлагается в общепринятую классификацию основных средств добавить понятие "Основные средства природоохранного назначения" и далее группировать по средозащитным сферам: охрана водных ресурсов, охрана воздушного бассейна, охрана земель и детализировать по отдельным установкам, являющимся источником сбросов (выбросов) вредных веществ. Для начисления амортизации основных средств природоохранного назначения предлагается ввести дополнительный субсчет "Амортизация природоохранных объектов" к счету 02 "Амортизация основных средств".

Для детализации данных о нематериальных активах природоохранного назначения в рамках существующего синтетического счета "Нематериальные активы" предлагается введение субсчета "Нематериальные активы природоохранного назначения", предусматривающего детализацию по средозащитным сферам (охрана водных ресурсов, охрана воздушного бассейна, охрана земель). К счету "Амортизация нематериальных активов" предлагается открытие субсчета "Амортизация нематериальных активов природоохранного назначения".

Предложенные классификации позволят повысить аналитичность учета вложений в природоохранные объекты, объектов основных средств и нематериальных активов природоохранного назначения.

5. Для учета экологических инвестиций и расходов предлагается открыть к счету 96 ""Резервы предстоящих расходов" субсчет "Резерв на поддержание экологической безопасности" с последующей детализацией по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду и источникам финансирования, что позволит обеспечить должный контроль за направлениями его использования. Резерв на поддержание экологической безопасности предприятия может быть сформирован за счет: прибыли отчетного периода, полученной от продажи основных средств и нематериальных активов природоохранного назначения; прибыли от внедрения природоохранных мероприятий (от продажи экологически чистой продукции, замены технологий и оборудования на экологических безопасные и др.); средств, полученных на проведение природоохранных мероприятий от вышестоящей организации, благотворительных и общественных организаций; отчислений от себестоимости продукции и др. Информацию о наличии и движении средств резерва на поддержание экологической безопасности в составе дополнительно раскрываемой информации рекомендуется отражать в бухгалтерской отчетности предприятия.

6. Разработаны предложения по совершенствованию форм статистической отчетности для повышения ее информативности. Предлагается форму № 2-ТП (воздух) дополнить показателями "Экономический ущерб основным средствам", "Изменение экономического ущерба основным средствам под воздействием проведенных мероприятий". Введение таких расчетных показателей позволит использовать отчетную форму № 2-ТП (воздух) в качестве главного источника информации для проведения анализа деятельности предприятия по охране воздушного бассейна.

Для проведения анализа на основе формы статистической отчетности № 2-ТП (водхоз) "Сведения об использовании воды" в разрезе каждого источника загрязнения и вида очистки, применяемой к конкретному загрязнению, определения итоговых показателей сбросов (выбросов) вредных веществ образующихся как от собственных источников загрязнения, так и от источников сторонних организаций, которые передаются на очистку, предлагается изменить порядок заполнения данной формы, детализируя информацию по видам источников сбросов (выбросов) в конкретный приемник, в порядке уменьшения удельного веса данного источника в общей сумме. Для повышения достоверности данной формы предлагается показывать суммы сбросов (выбросов) по собственным и сторонним загрязнителям раздельно. Измененная, в соответствии с указанными предложениями, форма 2-тп (водхоз) может служить основным источником информации для проведения анализа водоохранной деятельности предприятия и осуществления управленческого контроля затрат на экологическую безопасность по направлениям его негативного воздействия на окружающую среду.

7. Для получения необходимых учетных показателей, характеризующих затраты на экологическую безопасность по видам охраняемых природных бассейнов (водного, воздушного, недр, земли), по целям природоохранной деятельности (предупреждение загрязнений и ликвидация последствий загрязнения), по составу затрат на экологическую безопасность предложена форма отчета об экологических затратах по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду.

На основании данных, приведенных в отчете предлагается составлять форму внутреннего отчета о структуре затрат на экологическую безопасность предприятия. На основании данной формы управленческой отчетности, с определенной степенью детализации, может раскрываться информация для внешних заинтересованных пользователей, проводиться план-факт анализ по исполнению бюджетов, планирование деятельности на следующие периоды.

8. Для эффективного осуществления контроля затрат на экологическую безопасность предприятия предлагается использовать бухгалтерскую финансовую отчетность, дополненную информацией экологической направленности в пояснениях к бухгалтерскому балансу (в разделе 1.1. "Наличие и движение нематериальных активов" - о наличии и движении нематериальных активов природоохранного назначения, в разделе 2.1. "Наличие и движение основных средств" - о наличии и движении основных средств природоохранного назначения, в разделе 2.2. "Незавершенные капитальные вложения" - о незавершенных капитальных вложениях в объекты природоохранного назначения, в разделе 5.1. "Наличие и движение дебиторской задолженности" и в разделе 5.3. "Наличие и движение кредиторской задолженности" - о величине дебиторской и кредиторской задолженности, связанной с экологической деятельностью предприятия, в разделе 9 "Государственная помощь" - о суммах полученной и использованной государственной помощи на экологические цели (если она имела место в практике данного предприятия), в разделе 10 "Выручка" - о величине выручки, полученной в результате продажи продукции, соответствующей высшим стандартам экологического качества, в разделе 11 "Себестоимость продаж" - о себестоимости продукции, соответствующей высшим стандартам экологического качества, в разделе 12 "Валовая прибыль" - о величине валовой прибыли, полученной в результате продажи продукции, соответствующей высшим стандартам экологического качества.

9. В работе предложен комплексный подход к анализу затрат на экологическую безопасность с использованием системы эколого-экономических показателей. Принципиальность предлагаемого подхода заключается в объединении структурно-логического и функционального принципа построения данной системы. Функциональный принцип предполагает построение определенной иерархии в системе показателей на основе выделения важнейшего критерия эко-лого-экономической деятельности. Отличительной чертой структурного принципа является увязка показателей с компонентами природы: атмосферным воздухом, водными ресурсами, землей.

Основополагающим элементом предлагаемого подхода является "экологическая безопасность". Термин "экологическая безопасность", по нашему мнению, наиболее полно отражает характер взаимодействия предприятия и окружающей среды. "Экологическая безопасность предприятия", являясь комплексным понятием, затрагивает практически все стадии производственно-хозяйственной деятельности предприятия. В авторском подходе к комплексному анализу затрат на экологическую безопасность выделены модули и блоки анализа капитальных затрат, обеспечивающих экологическую безопасность, анализа затрат на природоохранную деятельность предприятия и анализа влияния затрат на экологическую безопасность на результаты основной деятельности.

10. Предложена методика анализа текущих затрат на экологическую безопасность, предусматривающая его проведение отдельно по газо- и водоочистке, утилизации твердых бытовых отходов и другим направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, в соответствии с предложенной классификацией затрат на экологическую безопасность. Разработаны предложения по расчету нормативной величины таких затрат. Применение расчетного нормативного показателя, определенного по каждому направлению негативного воздействия предприятия на окружающую среду, позволит усилить контроль за текущими затратами на экологическую безопасность. На основании данной методики анализа можно проводить факторный анализ себестоимости извлечения и нейтрализации вредных веществ в газопылеулавливании и водоочистке, а также в водооборотных цехах по наиболее значимым статьям затрат. Данное направление анализа позволяет выявить резервы повышения эффективности затрат на экологическую безопасность предприятия.

11. Оценка эффективности текущих и капитальных затрат на экологическую безопасность является завершающим пунктом исследования, отражающим в обобщающем виде рациональность всей природоохранной деятельности. В ^рамках данной методики предлагается определять не только эффект (натуральный результат), что больше относится к техническим показателям природоохранной деятельности, но и эффективность текущих экологических затрат. Рассмотрение эффективности природоохранного мероприятия предлагается осуществлять посредством расчета экономического ущерба (возможного, предотвращенного и полного). Предложена наиболее актуальная и применимая в современных условиях хозяйствования методика расчета ущерба. Определение чистого экономического эффекта природоохранных мероприятий в работе основывается на сопоставлении затрат на их осуществление с достигаемым благодаря этим мероприятиям экономическим результатом. Также, в процессе расчета экономического эффекта, определяется планируемый (нормативный) срок освоения производственной мощности природоохранного проекта. Предложена методика анализа инвестиционных проектов природоохранного назначения. Определена специфика таких проектов, которая выражена в - продолжительности по времени реализации, отсутствии прямого дохода и денежных потоков, сопоставлении природоохранных проектов и затрат по отдельным вариантам проектов.

Экономический результат природоохранных мероприятий выражается в величине предотвращаемого, благодаря этим мероприятиям, годового экономического ущерба от загрязнения (снижение выплат за нормативные и сверхнормативные выбросы) или в сумме величин предотвращаемого годового экономического ущерба и годового прироста дохода (дополнительного дохода) от улучшения производственных результатов деятельности предприятия или групп предприятий (при реализации совместных экологических проектов). Определена роль и значение рисков, оказывающих воздействие на экологическую безопасность предприятия.

12. В работе предложен расчет превращения избыточной платы за загрязнение окружающей среды в затраты по предотвращению загрязнения путем корректировки величины платежей за сверхнормативные сбросы (выбросы) на величину коэффициента замещения основных средств природоохранного назначения. Таким образом, у предприятий появится стимул к совершенствованию технологического потенциала производства продукции, что положительно скажется на экологичности хозяйственной деятельности, снизит риск возникновения техногенных аварий.

Определена цель анализа влияния природоохранной деятельности на отдельные показатели работы предприятия, которая заключается в выявлении количественных параметров воздействия природоохранной деятельности на итоговые показатели и определении путей повышения эффективности работы предприятия в целом за счет повышения результативности природоохранной деятельности по направлениям, определенным в ходе проведенного анализа.

Предложена методика детального анализа взаимосвязи результатов природоохранной и основных видов деятельности предприятия, основанная на расчете и сопоставлении коэффициентов эффективности экологической деятельности и экологической нагрузки. Приведенные в работе расчеты таких коэффициентов, полученные данные о результатах сопоставления и анализа их динамики позволят осуществлять эффективный контроль и управление затратами на экологическую безопасность предприятия.

Диссертация: библиография по экономике, кандидата экономических наук, Пантелеева, Юлия Александровна, Самара

1. Конституция РФ (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 №6-ФЗК, от 30.12.2008 №7-ФЗК)

2. Гражданский кодекс РФ (4.1) от 30.11.1994 №51-ФЗ (ред. 07.02.2011)

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (чЛ от 31.07.1998 № 146-ФЗ (вред, от28.12.2010)

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (ч.2) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. от 28.12.2010)

5. Об охране окружающей среды: Федер. закон: принят от 10.01.2002 г. № 7-ФЗ (в ред. от 29.12.2010)

6. О промышленной безопасности опасных производственных объектов: Федер. закон: принят от 21.07.97 г. №116-ФЗ (в ред. от 27.07.2010)

7. О бухгалтерском учете: Федер. закон: принят от 21.11.96 №129-ФЗ (в ред от 28.09.2010)

8. О недрах: Федер. закон: принят от 21.02.92г. №2395-1 (в ред. от 26.07.2010)

9. Положение по бухгалтерскому учету 1/08 "Учетная политика организации", утв. приказом Минфина России от 06.10.08 №106н (ред. от 08.11.10 №144н)

10. Положение по бухгалтерскому учету 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утв. приказом Минфина России от 06.07.99 №43н (в ред. от 08.11.2010 №142н)

11. Положение по бухгалтерскому учету 10/99 "Расходы организации", утв. приказом Минфина России от 06.05.99 №33н (в ред. от 08.11.2010 №144н)

12. Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10. 2000 г. № 94н (в ред. 18.09.2006)

13. Распоряжение Правительства РФ "О Концепции федеральной целевой программы "Национальная система химической и биологической безопасности Российской Федерации (2009-2013 годы)", утв. распоряжением Правительства РФ от 28.01.2008 №74-р

14. Распоряжение Правительства РФ "О Концепции долгосрочного социально-экономического развития Российской Федерации на период до 2020 года, утв. распоряжением Правительства РФ от 17.11.2008 N 1662-р

15. Акимов, С.А. Экология: Человек Экономика - Биота - Среда/ С.А. Акимов, В.В. Хаскин: учеб.- 2е изд. - М.: Юнити, 2000. - 566 с.

16. Алексанов, Д.С. Аспекты проектного анализа/ Д.С. Алексанов, В.М. Кошелев: лекция по курсу "Анализ инвестиционных проектов в АПК". -М, 2001.-211 с

17. Алексеев, И. К. Управление развитием эколого экономической системы горного производства: Автореф. дис, канд, экон. наук, М :1989, 24 с.

18. Астахов, В.П. Совершенствование учета и контроля в условиях полного хозяйственного расчета на предприятиях материально-технического снабжения: монография/ В.П. Астахов. Ростов-на-Дону: издат-во Ростовского университета, 1991. - 188 с.

19. Баканов, М.И. Теория экономического анализа: учеб./ М.И. Баканов, М.В. Мельник, А.Д. Шеремет. 5-е изд., переработ, и доп.- М.: Финансы и статистика, 2005. - 536 с.

20. Балацкий, О.Ф., Экономика и качество окружающей природной среды/ О.Ф. Балацкий, Л.Г. Мельник, А.Ф. Яковлев -Л.: Гидрометеоиздат, 1984.-187 с.

21. Барбакадзе, З.В. Совершенствование анализа затрат экологического назначения диссертация канд. экон. наук/ З.В. Барбакадзе. - М.: 1982 - 211 с.

22. Барич, Я. Комплексность экологических проблем и особенности решений в зависимости от технологических процессов. / Я. Барич, М. Едначак, Г. Кракар// ЭХО: Экология, Хозяйство. Окружающая среда. М. , Прогресс, 1990-С. 158-174.

23. Безруких, П.С. Бухгалтерский учет. / A.C. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский.- М., Бухгалтерский учет, 2004.- 736 с.

24. Белоусов, А.И. Курс эколого-экономического анализа / А.И. Белоусов. М.: Финансы и статистика, 2010. - 160 с.

25. Бобылев, С. Экономические проблемы природопользования/ С. Бобылев //Вопросы экономики. 1998. - №10 - С.157-158

26. Бронштейн, A.M. Экологизация экономики: методы регионального управления/ A.M. Бронштейн, В.А. Литвин, И.И. Русин М.: Наука; 1990 г. -120 с.

27. Брылев, А.Н. Пути совершенствования учета и анализа затрат на охрану окружающей среды: автореф. канд.экон.наук/ А.Н. Брылев, 1983.- 25 с.

28. Васильчук, О.И, Управленческий учет на предприятиях химической промышленности/ О.И Васильчук, О.И. Голиков, Е.В. Филатова -Москва, ГАСБУ ПТИС. 1999.-140с.

29. Васильчук, О.И. Экологический учет: учеб. пособие./ О.И. Васильчук.-Тольятти, 1999. 152 с.

30. Вейцман, Р.Я. Очерки по бухгалтерскому учету и анализу./ Р.Я. Вейцман. М.: Госфиниздат, 1958. - 152 с.

31. Вил, Р.В., Управленческий учет / Р.В. Вил, В.Ф. Палий. М.: Инфра-М, 2001.- 125 с.

32. Гаррисон, Р. Управленческий учет / Р. Гаррисон. Companion Group.-2009. - 1024 с.

33. Гирусов, Э. В. Экология и экономика природопользования: монография / Э. В. Гирусов. М.: ЮНИТИ.- 2007. - 591с.

34. Голиченков, А. К. Экологический контроль: теория и практика правового регулирования/ А. К. Голиченков. М., МГУ.- 1992.- 84 с.

35. Гофман, К.Г. О формировании региональных рыночных систем регулирования качества окружающей среды/ К.К. Гофман, Л.И. Кричетов, К.Б. Львовская // Экономика и математические методы. 1991. - т.27, вып. 5. - 903 с.

36. Гофман, Б.Л. Экологический аудит и правовые вопросы природопользования: учеб. пособие/ Б.Л. Гофман. Челябинск: ЮурГУ.- 2000.- 245 с.

37. Гурман, В.И. Планирование и прогнозирование природно-экономических систем/ В.И. Гурман. Новосибирск: Наука. 1984.- 256 с.

38. Демина, Т.А. Учет и анализ затрат на природоохранную деятельность: монография/ Т.А. Демина. М.: Финансы и статистка, 1990. - 112 с.

39. Демина, Т.А. Экология, природопользование, охрана окружающей среды/ Т.А. Демина. -М.: Аспект Пресс, 1998.- 144 с.

40. Демина, Т.А. Экология, природопользование, охрана окружающей среды: пособие для учащихся старших классов общеобразовательных учреждений/ Т.А. Демина. -М: Аспект Пресс, 1999.- 269 с.

41. Друри, К. Управленческий и производственный учет: учеб./ К. Друри /пер. с англ. М.: ЮНИТИ - ДАНА, 2002. - 1071 с.

42. Думнов, А. Экологические затраты: проблемы сопоставления и анализа / А. Думнов, И. Потравный //Вопр. Экономики.- 1998. № 6. - 122 с.

43. Ерофеева, В.А. Учет, информация, управление: прямые и обратные связи: монография / В.А.Ерофеева. М. : Финансы и статистика, 1992. - 192 с.

44. Зубова, Е.Б. Анализ затрат промышленного предприятия на охрану окружающей среды: автореф. дис. канд. экон. наук./ Е.Б. Зубова. М., 1990. - 25 с.

45. Иванилова, Н. Ю. Экологический фактор в экономической оценке результатов производственной деятельности предприятия/ Н.Ю. Иванилова // Хозяйственный механизм интенсификации общественного производства. Тула, 1987. - 99 с.

46. Иватанова, Н.П. Развитие концепции ренты в условиях становления рыночных отношений в недропользовании: монография / Н.П. Иватанова, Е.В. Прасолова.- Тула.: ТулГУ, 2005.- 179с.

47. Ивашкевич, В. Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости продукции: монография / В.Б.Ивашкевич.- М.: Финансы, 1974. -159с.

48. Игнатов, В.Г. Экологический менеджмент: учеб. пособие / В.Г. Игнатов, A.B. Кокин . Ростов-н/Д, 1997. - 304 с.

49. К разработке автоматизированной системы принятия решении в области охраны окружающей среды и природопользования на региональном уровне. /Отв. ред. Г. С. Розенберг. Тольятти: ИЭВб РАН, 1995.- 87 с.

50. Каралюнец, A.B. Экологическая экспертиза, аудит и сертификация: учебное пособие/ A.B. Каралюнец, Т.М. Маслова, В.Т. Медведев.-М.: МЭИ.-2000.-145с

51. Карпова, Т.П. Управленческий учет: учеб. для вузов / Т.П. Карпова. -М: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. 351с.

52. Кондраков, Н.П. Бухгалтерский учет: учебное пособие. 4-е изд.переработ, и доп/ Н.П. Кондраков.- М.:ИНФРА, 2002. - 640 с.

53. Конобеев, Ю.В. Основы экологического бухгалтерского учета: науч.-практ. пособие / Ю.В. Конобеев. Ростов н/Д., 2000. - 355 с.

54. Коровкин, И.А. Системы экологического управления на основе стандарта ИСО 14000 как фактор устойчивого развития/ И.А. Коровкин, Е.В. Пашков, С.А. Подлепа // Стандарты и качество. 1997. - 87 с.

55. Котенева, Т.В. Методологические основы судебно-бухгалтерской экспертизы: монография/ Т.В. Котенева. Самара: изд-во Самарского государственного экономического университета.- 2007. - 170 с.

56. Котенева, Т.В. Бухгалтерский учет и анализ хозяйственной деятельности: учеб. пособие/ Т.В. Котенева. Самара: изд-во Самарского государственного экономического университета.- 2010. - 300 с.

57. Крюков, C.B. О региональных природоохранных программах / C.B. Крюков// Вестн. Моск. ун-та. Сер. Экономика. -1991. № 2. - с. 90-95

58. Кузьминский, А.Н., Организация бухгалтерского учета и экономического анализа в промышленности/ А.Н. Кузьминский, В.В. Сопко. М.: Финансы и статистика, 1984.-200 с.

59. Куттер, М.И. Бухгалтерский учет: основы теории: учеб. пособие / М.И. Куттер. М.: Экспертное бюро М, 1997. - 496 с.

60. Кябби, М. Э. Эффективность управления природопользованием / М.Э. Кябби. М.: Знание, 1988. - 63 с.

61. Ларионов, А.Д. Бухгалтерский учет / А.Д. Ларионов, А.И. Нечитайло. М.: Проспект, 2010. - 368 с.

62. Лукъянчиков, H.H. Экономика и организация природопользования/ H.H. Лукъянчиков, И.М. Потравный. М.: Тройка, 2000. - 436 с.

63. Львовская, К.Б. Окружающая среда, рынок и регион/ К.Б. Львовская, Г.С. Ронкон. -М,: Недра. 1993.

64. Макаров, C.B. Экологическое аудирование и перспективы его развития в Российской Федерации/ C.B. Макаров, Л.Б. Шагарова// Аудитор.-1997.-№6.- с.13-18

65. Маклярский, Б.М. Экологический бумеранг. Классовые аспекты проблемы охраны окружающей среды/ Б.М. Маклярский. М.: Междунар. отношения, 1980. - 229 с.

66. Манн, Р. Контроллинг для начинающих: пер. с нем. / Р. Манн, Э. Майер/под ред. В.Б. Ивашкевича. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 1995. - 304 с.

67. Мескон, М.Х. Основы менеджмента/ М.Х. Мескон, М. Альберт, И.Ф.Хедоури / пер. с англ. М.: Дело, 2004.

68. Мкртчян, Г. Устойчивое развитие и учет в области охраны окружающей среды. Зарубежный опыт / Г. Мкртчян, И. Блам. Новосибирск, Госун-т. -1997г.- 112 с.

69. Мосягин, В.И. Совершенствование учета капитальных вложений в охрану природы/ В.И. Мосягин. М.: Аспект Пресс, 1998. - 125 с.

70. Наринский, A.C., Контроль в условиях рыночной экономики/

71. A.C. Наринский, Н.Г. Гаджиев- М.: "Финансы и экономика". 1994. - 175 с.

72. Немченко, В.В. Хозяйственный механизм и природопользование/

73. B.В. Немченко.-М.: Агропромиздат, 1988. -127 с.

74. Нидлз, Б. Принципы бухгалтерского учета / Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. 2-е изд. - М.: Финансы и статистика, 2003. - 496 с.

75. Олдак, П. Г. Сохранение окружающей среды и развитие экономических исследований/ П.Г. Олдак. Новосибирск: Наука, 1980. - 160 с.

76. Основы экологии и природопользования: учеб. пособие / Дикань B.JL, Дейнека А.Г., Позднякова JI.A., Михайлов И.Д., Каграманян A.A. Харьков: ООО "Олант", 2002.- 384 с.

77. Оуэн, Оливер С. Охрана природных ресурсов/ Оуэн, Оливер С., М.: Колос, - 1977.-214 с.

78. Охрана окружающей среды в России: стат.сб./Росстат.0-92. М., 2008. -253 с.

79. Павлова, И.Ю. Основы природопользования. Хозяйственный механизм природопользования: ч. 1/И.Ю. Павлова, А.Т. Шевченко. М., 1996.- 95 с.

80. Паленов, К.В. Экономические проблемы природопользования / К.В. Паленов //Вестн. Моск. ун-та. Сер. Экономика. -1991. № 5. - с. 73-80

81. Палий, В.Ф. Бухгалтерский учет в системе экономической информации: монография/В.Ф. Палий. М.: Финансы,- 1975. - 160 с.

82. Панков, Д.А. Анализ хозяйственной деятельности бюджетных организаций: учеб. пособие для вузов/ Д.А. Панков, Е.А. Головкова, Л.В. Пашковская. -Изд. 4-е, перераб., доп./ 5-е, стереотип.- М.: Новое знание, 2007.- 631 с.

83. Пашков, Е.В. Международные стандарты ИСО 14000/ Основы экологического управления/ Е.В. Пашков, Г.Х. Фомин, Д.В. Красный. М.: ИПК Изд-во стандартов, 1997.-118с.

84. Пентл, Р. Методы системного анализа окружающей среды / Р. Пентл. -М. "Мир", 1979.-256 с.

85. Пискунов, В.А Учет и контроль расходов в коммерческой организации/ В.А. Пискунов,- Самара: СГЭА, 2004. 277 с.

86. Полено, 3. Государственная концепция формирования и охраны природной среды и рационального использования природных ресурсов / 3. Полено // ЭХО: Экология. Хозяйство. Окружающая среда. М., Прогресс, 1990. - Вып. 1.-С.207-216.

87. Потапов, А.Д. Экология: учеб. для строит, спец. вузов/ А.Д. Потапов. М.: Высшая школа, 2000. - 446 с.ли

88. Потравный, И.М. Ресурсосбережение и охрана окружающей среды/ И.М. Потравный, В. Б. Захожай. Киев: Урожай, 1990. - 288 с.

89. Протасов, В.Ф. Экология, здоровье и природопользование в России/ В.Ф. Протасов, А.В. Молчанов. М.: Финансы и статистика, 1995.

90. Поярков, Б.В. Основы природопользования: курс лекций/ Б.В. Поярков, В.Е. Поярков. Ярославль, 2001. -8 с.

91. Практические аспекты развития корпоративного управления в России: презентация результатов исследований РИД и обзор практики корпоративного управления в России за 2003 г. М.: Наука, 2004. - с. 29-31

92. Радемахер, В. Стоимостная оценка показателей в интегрированном эколого-экономическом учете/ В. Радемахер, К. Штамер//Вопр. статистики. 1997.- № 6.

93. Реймерс, Н.Ф. Природопользование: словарь справочник/ Н.Ф. Рей-мерс. - М: Мысль, 1990. - 638 с.

94. Российский статистический ежегодник. 2010: Стат.сб./Росстат.- Р76. -М., 2010.-795 с. . у!

95. Россия на пути к устойчивому развитию. М.: РЭФИА, 1996. - 55 с.

96. Рюмина, Е.В. Анализ эколого-экономических взаимодействий / Е.В. Рюмина М.: Наука,2000. - 158 с.

97. Савицкая, Г.В. Экономический анализ/ Г.В. Савицкая. М.: Новое знание, 2003.- 640 с.

98. Саенко, К.С. Учет экологических затрат/ К.С. Саенко. -М.: Финансы и статистика. 2005. -376 с.

99. Сборник удельных показателей образования отходов производства и потребления. М.- 2009.- 147 с.

100. Сидюк, О. В. Учет и отчетность о затратах на охрану окружающей среды/ О.В. Сидюк, С.И. Заболотная. Донецк, 1982.- 150 с.

101. Сисина, H.H. Анализ природоохранной деятельности предприятий химической промышленности: автореф. канд. экон. наук/ H.H. Сисина. СПб, 1991.-15 с.

102. Соколов, Я.В. Бухгалтерский учет: проблемы и методы изучения и обучения: монография / Я.В. Соколов, H.A. Каморджанова, М.В. Лычагин. -Новосибирск: ИЭОПП СО РАН, 2007.- 272 с.

103. Соколов, Я.В. XV Международный конгресс бухгалтеров: впечатления участника/ Я.В. Соколов//Бухгалтерский учет. 1998. - № 2. - с. 75-79

104. Соколов, Я.В. XXI Европейский конгресс бухгалтеров / Я.В. Соколов //Бухгалтерский учет. 1998. - №8. - с.102-105

105. Соловьева, Е.А. Затраты на охрану природы в общественных издержках производства/ Е.А. Соловьева //Издержки производства и пути их сокращения. Тула, 1985. с. 27-30

106. Сотникова, Л.В. Бухгалтерский учет природоохранных мероприятий: монография/ Л.В. Сотникова.- М. 2000. - 132 с.

107. Справочник по охране окружающей среды / Сахаев В.Г., Щербиц-кий Б.В.- Киев: Будивельник, 1986.-152 с.

108. Стимулы и антистимулы принятия концепции устойчивого развития транс-национальными корпорациями . TD/B/ITNC/AC. 1/3, 1996.- 145 с.

109. Стражев, В.И. Анализ хозяйственной деятельности в промышленности: учеб. для вузов. изд. 6-е./ Н.С. Стражев, Л.А. Богдановская, О.Ф. Мигун. -М.: Высшая школа, 2005. - 480 с.

110. Стуков, С.А. Система производственного учета и контроля: монография / С.А. Стуков. М.: Финансы и статистика, 1988.-223с.

111. Суйц, В. П. Внутрихозяйственный контроль/ В. П. Суйц.- М.: Финансы и статистика, 1998. 187 с.

112. Сухорукова, С.М. Экономика и экология/ С.М. Сухорукова. М.: Высшая школа, 1988.- 215 с.

113. Тамашевич, В. Об опыте построения экологических счетов / В. Та-машевич, Ж. Василевская . Вопросы статистики, 1997.- № 6.

114. Терехова, В.А. Учет затрат на природоохранную деятельность/ В.А. Терехова, О.И. Васильчук, А.Ю. Петрова // Экологические проблемы современности. Сб. науч. статей науч.-практ. семинара,- Тольятти, 1997.- 45 с.

115. Тихомиров, Н.П. Методы анализа и управления эколого-экономическими рисками: учеб. пособие для вузов/ Н.П. Тихомиров, И.М. Потравный, Т.М. Тихомирова М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003.-194 с.

116. Тишков, В.К. Анализ природоохранной деятельности предприятий химической промышленности/ В.К. Тишков. Самара: Самара плановый ин-т, 1991.-52 с.

117. Ткач, В.И. Международная система учета и отчетности/ В.И. Ткач, М.В. Ткач М.: Финансы и статистика, 1991. - 160 с.

118. Трофимова, В.П. Природопользование. Толковый словарь / В.П. Трофимова. М.: Финансы и статистика, 2002. - 184 с.

119. Трудовая, М.Г. Статистика окружающей среды/ М.Г. Трудовая.- М.: изд-во Моск. гос. ун-та, 1985. 112 с.

120. Ульянов, И.П. Бухучет: пособие для бухгалтера и менеджера / И.П. Ульянов, JI.B. Попова М.: БизнесИнформ, 1999. - 292 с.

121. Учет устойчивого ведения лесного хозяйства: практ. исслед. A Case Study, UNCTAD /DTCI /4. 1996 - 132 с.

122. Федор, Б. Система экономического регулирования в области охраны окружающей среды и ее связи с хозяйственной реформой/ Б. Федор, П. Вильчынскин //ЭХО: Экология. Хозяйство. Окружающая среда. М: Прогресс, 1990. -вып. 1. -с. 240-249

123. Фридман, П. Аудит. Контроль затрат и финансовых результатов при анализе качества продукции/ П. Фридман.- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. 286 с.

124. Хаустов, А.П. Экономика природопользования: диагностика и отчетность предприятий: учебное пособие/ А.П. Хаустов, М.М. Редина.- М.: Изд-во Рос. Ун-та дружбы народов, 2002 216 с.

125. Хорнгрен, Ч.Т. Бухгалтерский учет: управленческий аспект: Пер. с англ./ Хорнгрен Ч.Т., Дж. Фостер.- М. Финансы и статистика, 2000. 416 с.

126. Шавкунова, H.A. К вопросу о бухгалтерском экологическом учете и отчетности/ H.A. Шавкунова. // Междунар. бухгалтерский учет. 2009.- №2

127. Шатунова, Г.А. Бухгалтерский финансовый учет в схемах и таблицах 2-е издание/ Г.А. Шатунова, Т.А. Корнеева, H.A. Архипова.- М., Эксмо, 2010.-512 с.

128. Шатунова, Г.А. Теория бухгалтерского учета в схемах и таблицах -3-е издание/ Г.А. Шатунова, Т.А. Корнеева.- М., Эксмо, 2010.- 240 с.

129. Шеремет, А.Д. Управленческий учет/ А.Д. Шеремет, И.М. Волков. -М.: ФБК-ПРЕСС, 1999.-512 с.

130. Шмаленбах, Э. Счетные планы/ Э. Шмаленбах. Л., 1928. - 215 с.

131. Экологическая безопасность и устойчивое развитие Самарской области, /Некоторые итоги научно-исследовательской практической деятельности и современной природоохранной технологии. Самара, 1996.- 58 с.

132. Экологическая безопасность России: материалы межведомственной комиссии по экологической безопасности. М., 1995. - 365с.

133. Экологический учет для предприятий / Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности (МСЦО) М.: Финансы и статистика, 1997.- 189 с.

134. Экологический учет и аудит: Сборник статей.-М.ФБК Пресс, 1997.98 с.

135. Экологический менеджмент/ Н.В. Пахомова, А. Эндрес, К. Рихтер. -СПб.: Питер, 2003. 544 с.

136. Экологическое право: учебник/ Н.Д. Эриашвили, Ю.В. Трунцевский, В.В. Гучков и др.; Под ред. В.В. Гучкова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. - 415 с.

137. Экономика природопользования и природоохраны: учеб. пособие. -Пенза, 2004.- 185 с.

138. Экономические основы экологии. 3-е изд./ В.В. Глухов, Т.П. Некрасова. СПб.: Питер, 2003. - 384 с.

139. Эффективность природоохранных мероприятий: монография / Под ред. Т. С. Хачатурова, К. В. Папенова. М. : Изд-во МГУ, 1990. - 222 с.

140. Эльтерман, В. М. Охрана воздушной среды на химических и нефтехимических предприятиях/ В.М. Эльтерман М.: Химия, 1985.- 145 с.

141. Энтони, Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры, пер с англ./ Р. Энтони, Дж. Рис. М.: Финансы и статистика, 1993. - 560 с.

142. Яковлева, Г.Я. Источники формирования экологических издержек. / Г.Я. Яковлева //Проблемы и перспективы учета, контроля и экономического анализа в новых формах хозяйствования: сб. материалов Всесоюз. науч. -прак. конф. -Самара, 1991. с.296-300

143. Auflage, Koln mid Opladen, 1963.

144. Drucker, P.F. Controls, control and management, in management controls: New Direction in Basic Research (eds C.P. Bonini. R. Jaedicke and H. Wagner), McGraw-Hill. Rotschild-Lexikon, Leipzig und Berlin, 1988.

145. Drucker, P. Managment: Tasks, Responsibilities, Practics. Text. NY : Harper and Row, 1973

146. Natural resource accounting and analysis. Central Bureau of Statistics of Norway, -Oslo-Kongsvinger, 1987.

147. Nations Unies. Comptabilité économique et environnementale intégrée, 1994.

148. Nations Unies. Systeme de Comptabilité Nationals, 1993.

149. Rotschild-Lexikon, Leipzig und Berlin Text., 1988.158. www.government.ru159. www.guardian.co.uk160. www.regnum.ru161. www.ulb.ac.be