Учетно-аналитическое обеспечение управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учетно-аналитическое обеспечение управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации"

На правах рукописи

МАКАРОВА Елена Николаевна

УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ

УПРАВЛЕНИЯ ИЗДЕРЖКАМИ ПРОИЗВОДСТВА ПЕРЕРАБАТЫВ АЮЩИХ ПРЕДПРИЯТИЙ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ

Специальность: 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Саратов - 2005

Работа выполнена на кафедре анализа хозяйственной деятельности и аудита Саратовского государственного социально-экономического университета.

Научный руководитель - канд. экон. наук, профессор

Шацкий В.Ф.

Официальные оппоненты - д-р экон. наук, профессор

Бархатов А.П. - канд. экон. наук, профессор Церпенто С.И.

Ведущая организация - Саратовский государственный аграрный

университет им. Н.И. Вавилова.

Защита состоится 28 марта 2005 года в 1300 час. на заседании диссертационного совета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу:

410003, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан 28 февраля 2005 года.

Ученый секретарь диссертационного С.М.Богомолов

совета, канд. экон. наук, доцент

тш

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Учет издержек производства, контроль и регулирование являются основными элементами системы управления экономикой предприятия. В современных экономических условиях проблема управления издержками производства имеет важное значение для хозяйствующих субъектов страны. Степень эффективности управления ими зависит от уровня информационного обеспечения. Практика деятельности организации различных отраслей и структур показывает, что они нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации помогающей оптимизировать издержки производства и финансовые результаты для принятия обоснованных управленческих решений. Особую актуальность, данная проблема приобретает для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации. В последние годы в кооперативных предприятиях и организациях сложилась неблагоприятная тенденция роста уровня издержек производства, и, как следствие, убыточная работа большинства региональных потребсоюзов. Это обуславливает необходимость систематизированного изучения и разработки теории и практики использования рыночных механизмов применительно к деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации. Учетно-аналитическое обеспечение информацией руководителей различного уровня управления позволяет им создать условия безубыточной работы, сохранить активы организации в наиболее тяжелых условиях ее деятельности, находить пути выхода из кризисных ситуаций, обеспечивая развитие в условиях рыночной неопределенности. В связи с отменой ранее действующих положений и методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости возникла проблема создания информационного механизма быстрого и гибкого реагирования на изменение рыночной ситуации и результатов оперативного анализа издержек производства путем совершенствования методики их учета и разработки новых подходов к анализу издержек производства необходимого для создания реальных возможностей по оптимизации результатов деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации. Решение данной проблемы мы видим в научно-обоснованном учетно-аналитическом обеспечении системы управления издержками производства, в рамках которой учет и анализ - функциональные подсистемы, определяющие дальнейший путь развития предприятия.

Степень разработанности темы. Вопросам учета и анализа издержек производства посвящены труды многих отечественных экономистов: В.П. Астахова, A.C. Бакаева, М.И. Баканова, В.И. Бариленко, П.С. Безруких, М.А. Бахрушиной, Ф.П. Васина, В.Б. Ивашкевича, В.Э. Керимова, Т.П. Карповой, З.А. Ка-пелюк, Н.П. Кондракова, С.А. Николаевой, О.В. Николаевой, М.Ф. Овсейчук, Д.А. Панкова, М.З. Пизенгольца, М.С. Пушкаря, В.В. Палия, В.Ф. Палия, Л.Б. Сидельниковой, Я.В. Соколова, С.А. Стукова, A.M. Фридмана, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана и др. Имеющиеся исследования касаются как общетеоретических и методологических вопросов учета и анализа издержек производства, так и отраслевых особенностей управления ими. Появились

С:

о»

Миотем -i

^/г

ривающие управленческий учет и анализ издержек производства в потребительской кооперации. Но авторы в своих исследованиях не в полной мере учитывают многообразие особенностей потребительской кооперации, в том числе и перерабатывающих предприятий. Для потребительской кооперации это чрезвычайно важно, так как эта отрасль деятельности затрагивает интересы не только входящих в нее членов - пайщиков, но и значительной части населения, находящегося в зоне ее деятельности, а также интересы регионов, в которых находятся потребительские общества.

Недостаточно внимания в специальной литературе уделяется вопросам информационного и организационно-методического обеспечения анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации, что в условиях конкуренции снижает эффективность управления ими.

В экономической литературе еще недостаточно глубоко рассмотрены вопросы учетно-аналитического обеспечения системы управления издержками производства з условиях активно развивающихся отечественных перерабатывающих предприятий.

Актуальность этих вопросов, их недостаточная теоретическая разработанность и большая практическая значимость в современных условиях обусловили выбор темы настоящего диссертационного исследования и определили постановку его целей и задач.

Целью диссертационного исследования является решение методологических, организационных и методических проблем учетно-аналитического обеспечения системы управления издержками производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Задачи исследования. В соответствии с целью диссертационного исследования автором поставлены следующие задачи теоретического и прикладного характера:

- определить место, роль и значение перерабатывающих предприятий в системе потребительской кооперации, обуславливающих специфику организации бухгалтерского учета и анализа издержек производства;

- выявить особенности учета и анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации с целью совершенствования классификации затрат;

-раскрыть специфические задачи учета издержек производства в данном секторе экономики;

- разработать систему учетно-аналитического обеспечения управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

- исследовать, обобщить и расширить информационную базу анализа издержек производства в системе потребительской кооперации;

- усовершенствовать методику анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации;

- адаптировать использование результатов анализа издержек производства, на основе маржинального подхода и гибкого бюджетирования для принятия оп-

тимальных управленческих решений к деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации.

Предметом исследования являются теоретические и практические проблемы учетно-аналитического обеспечения управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации.

Объектом исследования избраны перерабатывающие предприятия потребительской кооперации Саратовской области.

Теоретическую и методологическую основу исследования составляют законодательные и нормативные документы, регулирующие хозяйственную деятельность и бухгалтерский учет в России, в системе Ценросоюза РФ, международные стандарты финансовой отчетности, труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам организации учета и анализа, материалы научно-практических конференций и семинаров по исследуемой проблеме, а также публикации в периодической печати.

При обосновании теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов исследования использовался системный подход к изучению рассматриваемых проблем, анализ и синтез, наблюдение, группировка, методы сравнительного и факторного анализа.

Наиболее важные научные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

- уточнена номенклатура калькуляционных статей издержек производства, учитывающая рекомендации международных стандартов учета и отчетности и сложившуюся специфику учета издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации;

- сформулировано понятие "социальные издержки" и даны рекомендации по их выделению в отдельную классификационную группу для целей управления издержками перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

-разработана схема оперативного отражения отклонений фактических затрат от нормативных и методические рекомендации по их учету в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации;

- рекомендована методика среднесрочного прогнозирования издержек производства, адаптированная к деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

- разработана модель учетно-аналитического обеспечения системы управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, адаптирующая действующую систему учета к новым экономическим условиям;

- предложена методика анализа издержек производства, основанная на отраслевых особенностях перерабатывающих предприятий, позволяющая оптимизировать издержки производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

- рекомендовано использование маржинального подхода и гибкого бюджетирования при проведении анализа производственных затрат перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, что позволит повысить опера-

тивность учетно-аналитической информации при оптимизации издержек производства.

Практическая и теоретическая значимость проведенного исследования.

Разработанные в диссертации рекомендации могут быть использованы в практике экономической работы перерабатывающих предприятий потребительской кооперации для решения ряда конкретных практических задач, связанных с совершенствованием учета и анализа издержек производства. Кроме того, целый ряд теоретических положений и практических предложений могут использоваться в учебном процессе преподавателями кооперативных вузов, при подготовке специалистов учетного профиля на курсах повышения квалификации работников учетно-экономических служб системы потребительской кооперации.

Практическая значимость проведенного исследования состоит в том, что выводы и предложения, сформулированные в диссертации, направлены на совершенствование учета и усиление его контрольных функций в области издержек производства, а также на повышение его аналитичности. Внедрение разработанных предложений будет способствовать дальнейшему развитию системы управленческого учета, позволит улучшить информационное обеспечение и экономическую обоснованность решений по оптимизации издержек производства, повысить эффективность производства и конкурентоспособность предприятий потребительской кооперации.

Основные положения исследования использованы в учебном процессе при подютовке методического обеспечения дисциплин "Бухгалтерский управленческий учет", "Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы", "Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности", а также при выполнении дипломных и курсовых работ для студентов специальности "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", для слушателей системы повышения квалификации, руководителей и специалистов потребительской кооперации Саратовской области.

Апробация результатов исследования. Основные результаты проведенного исследования обсуждались на семинарах, научных и практических конференциях Астраханского государственного технического университета (2001 г.), Казанского (2000 г.), Саранского (1999 г.), Ижевского (2002 г.) кооперативных институтов, Поволжского кооперативного института Центросоюза РФ (19992004 г. г.).

Результаты исследований автора используются в практике учетно-аналитической работы предприятий потребительской кооперации Саратовской области.

Публикации. По теме исследования опубликовано 16 научных работ общим объемом 9,5 печатных листа, из них 7,2 авторских.

Структура и объем диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы и приложений. Объем составляет 157 страниц печатного текста. В работе содержится 36 таблиц, 7 рисунков, 9 приложений.

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

В первой главе "Основы формирования издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации" определено место и роль перерабатывающих предприятий в деятельности потребительской кооперации Саратовской области выбранной в качестве объекта исследования. Потребительская кооперация, как экономическая структура российской экономики представляет собой многоотраслевое хозяйство, основанное на технологическом единстве взаимосвязанных отраслей' деятельности: заготовки - переработка - сбыт (торговля), состоящая организационно из отдельных потребительских обществ. В диссертации отмечается жизнеспособность потребительской кооперации, как системы и делается вывод, что определяющим фактором ее развития являются перерабатывающие предприятия.

В этой же главе отражены результаты исследования экономической сущности понятий "издержки производства", "затраты", "расходы". Отмечено отсутствие в отечественных нормативных и законодательных актах их четких определений и предложен авторский подход к данным категориям:

- издержки - это собирательное понятие, означающее совокупность различных экономических ресурсов используемых, потраченных на какую-либо деятельность;

- затраты - это конкретное выражение издержек: затраты на производство, затраты на реализацию;

- расходы - это финансово-экономическое понятие тесно связанное с организацией деятельности предприятия.

Рассмотрены различные точки зрения на классификацию издержек производства по калькуляционным статьям. По результатам исследования предложена номенклатура калькуляционных статей издержек производства, учитывающая рекомендации международных стандартов учета и отчетности и сложившуюся специфику системы учета издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации. В соответствии с предлагаемой классификацией уточнена существующая организация учета издержек производства предприятий потребительской кооперации.

В частности, предлагается формировать учет издержек производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации по следующим разделам:

1. Производственные затраты - прямые, переменные.

2. Затраты на организацию и подготовку производства (общепроизводственные расходы):

- расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

- общепроизводственные расходы.

3. Затраты на содержание и обслуживание системы потребительской кооперации (общехозяйственные расходы):

- затраты на обслуживание и управление потребительским обществом;

- затраты на обслуживание и управление системы потребительской кооперации (социальные издержки).

В связи с тем, что на производственных предприятиях потребительской кооперации в основном отсутствует цеховая структура управления, все статьи общепроизводственных расходов рекомендуется учитывать в составе общехозяйственных расходов. При ведении аналитического учета затрат в производстве хлебобулочных изделий предлагается осуществлять учет по прямым (переменным) затратам, общие издержки производства выделять отдельной строкой (при расчете полной себестоимости), или учитывать в целом по райпо (при расчете сокращенной себестоимости). Исходя из вышеизложенного, предлагается к счету 26 "Общехозяйственные расходы" открыть следующие субсчета:

26.1 "Расходы на организацию и подготовку производства (общепроизводственные расходы)":

26 1.1 "Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования"; 26.1.2 "Общепроизводственные расходы";

26.2 "Расходы на содержание и обслуживание системы потребительской кооперации":

26.2.1 "Расходы на обслуживание и управление потребительским обществом";

26.2.2 "Расходы на обслуживание и управление системы.

Выделение данных субсчетов позволит:

- получить дополнительную информацию об общих издержках производства;

-усилить внутренний контроль за формированием общих издержек производства, абстрагируясь от "социальных издержек", включаемых в себестоимость продукции;

- определить центры ответственности за уровень издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Рекомендуемая нами классификация издержек производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации обеспечит получение более качественной учетно-аналитической информации о производственных затратах.

Во второй главе "Учетное обеспечение управления издержками производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации" рассмотрены основные принципы организации учета издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации. Исследована существуюхцая система учета затрат на производство в перерабатывающих отраслях от первичного учета до их обобщения и отражения в отчетности. Показано, что существующий порядок учета затрат направлен на формирование информации для составления главным образом финансовой отчетности. Вместе с тем существующая система организации учета затрат может обеспечить современные требования к управлению издержками производства с использованием нормативного метода учета и маржинальной себестоимости при рассмотрении вариантов управленческих решений.

В диссертации представлена схема учетного обеспечения системы управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, которая объединяет модели учета издержек производства (функциональную, технологическую, организационную, экономическую) с единой целью - управление себестоимостью на основе ее оптимизации (рис.1).

----- ---------1 Оперативно-техническая информация !.._ _

- Информация формируется в цехе

.....- - Информация собирается и обрабатывается в бухгалтерии райпо.

Документооборот:

1) сменный производственный отчет,

2) сводки отклонений;

3) ф. № К-22 по браку и отходам;

4) ф. № К-25 и К-25а по сбору и распределению общих расходов.

Рис. 1. Учетное обеспечение системы управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской

кооперации

Предложенная учетная модель обеспечения системы управления издержками производства адаптирует действующую систему учета к новым экономическим условиям. Кроме того, такая система организации учета издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации позволит решить несколько задач управления ими. Во-первых, аккумулировать издержки производства по видам продукции и местам возникновения затрат и более оперативно, полно и достоверно определять фактическую себестоимость продукции. Во-вторых, получить информацию для управления издержками производства по отклонениям от норм в расходе материалов, заработной платы

и прочих расходов. В-третьих, сформировать помимо полной себестоимости себестоимость по прямым издержкам производства (маржинальную себестоимость).

Большинство производств потребительской кооперации являются материа-лоемкими, в общей сумме затрат на производство продукции преобладают материальные затраты, доходящие до 75 - 80%.

В связи с этим предлагается усовершенствовать учет и усилить контроль именно за этими затратами, путем изменения формы сменного производственного отчета, дополнив его информацией для отражения фактического расхода прочих материалов, отклонений от норм в натуральном и денежном выражении.

Рекомендуемая форма отчета позволит сопоставлять фактические затраты с затратами по норме и выводить отклонения как по количеству, так и в стоимостной оценке не только по затратам на основные но и по вспомогательным материалам, израсходованным за смену на производство продукции. В этом случае усиливается контроль за расходом материалов на производство продукции. Кроме того, он приближается к месту и времени совершения хозяйственных операций. Обзор экономической литературы по нормативному методу учета, применяемого в отечественной практике, позволяет сделать вывод, что хотя отклонения фактических затрат от нормативных и оформлялись первичными документами, отражения на бухгалтерских счетах они не находили. По нашему мнению нормативы и отклонения от них следует отражать на счетах бухгалтерского учета. Для этого в диссертации предлагается к счету 16 "Отклонения в стоимости материалов" открыть субсчета второго и третьего порядка соответствующие кодам виновников и причин отклонений от норм расхода материалов.

Основное преимущество предлагаемой системы учета по отклонениям в том, что при правильной ее постановке увеличивается аналитичность учета и расширяется информационная база экономического анализа.

Для улучшения использования материально-технической базы кооперативной промышленности и оптимизации издержек производства предлагается использовать оказание услуг по выработки продукции из "давальческого" сырья. Как показали исследования, к проблемам учета расходов по переработке давальческого сырья следует отнести:

- порядок выделения из общей суммы издержек производства расходов по переработке и расходов на изготовление собственной продукции;

- учет и распределение прямых расходов.

Проблему выделения из общей суммы издержек производства расходов по переработке, можно решить, открыв к счету 20 "Основное производство" субсчет второго порядка 20/2 "Переработка давальческого сырья", имея в виду, что только стоимость сырья и материалов заказчика не относится на затраты предприятия.

Что касается распределения прямых расходов, то для этого предлагается использовать два варианта:

1. Прямые расходы должны быть отнесены на тот или иной вид деятельности, в зависимости от того, какое количество давальческого и собственного сырья пошло на выпуск продукции.

2. Прямые расходы распределяются пропорционально количеству продукции изготовленной из собственного и давальческого сырья.

Таким образом, предлагаемые системы учета материальных затрат по отклонениям и использование производственных мощностей путем переработки давальческого сырья позволит оптимизировать материальные и амортизационные издержки производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации.

Усиление конкуренции приводит к необходимости использования современных методов управленческого учета издержек производства. К ним сегодня следует отнести и систему бюджетирования. Исследование показывает, что постановка системы бюджетирования на многих предприятиях облпотребсоюза вызывает значительные затруднения. Одной из основных причин является не только сложность вопроса, но и нередко отсутствие должной квалификации и опыта работников учетно-аналитических специальностей. Внедрение бюджетирования ресурсов обеспечивает целый ряд преимуществ: позволяет заранее оценить коммерческую состоятельность отдельных видов деятельности и продукции; дает более точные предполагаемые объемы и структуру затрат; упрощает систему контроля. В диссертации впервые рассмотрена методика среднесрочного прогнозирования (на год) и предложен порядок расчета операционного бюджета перерабатывающих предприятий потребительской кооперации.

В третьей главе "Особенности анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации " уточнено и расширено информационное обеспечение анализа издержек производства исходя из особенностей перерабатывающих предприятий системы потребительской кооперации.

В ходе исследования структуры затрат по экономическим элементам, были определены направления оптимизации издержек производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, путем использования предложенной автором методики анализа прямой и косвенной части материальных и трудовых затрат. К прямой части элемента затрат, отнесены только те, которые связаны непосредственно с производством продукции. К косвенной части отнесены затраты не связанные с производством конкретной продукции. Поэтому анализировать их можно, только сопоставляя базовую и фактическую величины.

Анализируя прямую часть элементов затрат было выявлено влияние следующих факторов:

- изменение объема производства;

- изменение структуры произведенной продукции;

- изменение уровня затрат по отдельным видам продукции.

Для принятия управленческих решений по устранению конкретных отрицательных причин и созданию благоприятных условий для закрепления и развития положительных факторов, рассмотрение общего отклонения от плана по прямым затратам с позиции отдельных факторов, необходимо дополнить изучением и измерением причинно-следственных связей в них.

Для этого были выявлены факторы оказывающие наибольшее влияние на изменение материальных затрат, занимающих наибольший удельный вес в себестоимости продукции кооперативных предприятий. В перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации уровень прямых материальных затрат в основном зависит от следующих факторов:

- изменение норм расхода сырья и материалов;

- изменение цен на сырье и материалы;

- замены сырья и основных материалов;

- изменение стоимости возвратных отходов.

Основными причинами изменения норм на перерабатывающих предприятиях является изменение рецептуры и нарушение технологии. Поэтому выявление причин повлиявших на это и их устранение приведет к снижению прямых материальных затрат.

Повышение цен приводит к росту издержек производства, однако этот фактор практически не зависит от предприятия. Но, тем не менее, в себестоимости заготовления материалов кроются резервы экономии, связанные с выбором поставщиков, вида транспорта или способа перевозки.

Одним из путей снижения материалоемкости продукции является организация повторного использования в производстве отходов, возникающих в ходе технологических процессов, поскольку их величина непостоянна (труднокон-тролируемая) и зависит от того, насколько прогрессивны нормы расхода материала, уровня применяемой технологии и особенностей производства.

При этом следует подчеркнуть, что часть отходов предприятия используют самостоятельно, изготавливая из них те или иные виды продукции, а часть реализуется другим предприятиям по цене возможного использования в виде сырья и материалов.

Однако даже при повторном использовании отходов не удается избежать потерь. Поэтому их анализ следует включить в анализ эффективности использования материалов по показателям материалоотдачи и материалоемкости.

Проведенные исследования позволили определить сверхплановые отходы, ликвидация которых является резервом снижения издержек производства перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

На основании результатов факторного анализа издержек производства по основным экономическим элементам составлен классификатор причин и виновников отклонений от норм материальных затрат, позволяющий оперативно принимать меры по их устранению и установить ответственных за произошедшее,

В ходе исследования проведен анализ по калькуляционным статьям. В соответствии с предлагаемой диссертантом классификацией издержек производства для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации проведен

анализ издержек производства учитываемых при обосновании управленческих решений (релевантных) и не учитываемых (нерелевантных). Такая группировка характеризует назначение затрат и их роль в процессе производства, отражает связь затрат и результатов, определяет их экономическую целесообразность. Кроме того, такое деление позволяет проанализировать издержки производства и определить факторы, повлиявшие на их релевантную часть. К ним в частности относится изменения объема, структуры и ассортимента продукции. Нерелевантные издержки предлагается анализировать только в динамике, определяя удельный вес этих издержек в общей сумме и отклонения от базисных данных.

Таким образом, проведение анализа релевантной и нерелевантной части калькуляционных статей издержек производства позволит влият ь на определенные затраты в зависимости от цели деятельности предприятия и принимать оптимальные управленческие решения.

В современных условиях при проведении анализа издержек производства по калькуляционным статьям нередко используется деление их на переменные и постоянные в зависимости от изменения объема производства. Этот анализ предлагается дополнить определением степени эффективности использования издержек производства. Определить ее можно, используя принцип эластичности, под которым подразумевается зависимость между величиной издержек производства и рядом факторов, влияющих на них. Наличие такой зависимости и определяет деление издержек производства по степени реагирования на изменение объема производства на переменные и постоянные.

Данный принцип положен в основу методики сравнительной эластичности предлагаемой нами для анализа издержек производства перерабатывающих предприятий. Суть ее состоит в том, что опережающие темпы роста издержек определенного типа по сравнению с темпом роста общей суммы издержек предприятия свидетельствуют об их более существенном вкладе в размер последней и являются внутренним резервом роста результативности хозяйственной деятельности предприятия. *

Целью данного метода является оптимизация общей суммы издержек предприятия. Для ее достижения необходимо решить следующие задачи:

1) отслеживание механизма формирования издержек производства по типам и укрупненным элементам;

2) понимание природы и характера взаимодействия издержек разного типа;

3) установление причины и места возникновения перерасхода средств и ресурсов (ориентиром здесь служит превышение коэффициента эластичности конкретного типа издержек единичного уровня);

4) обнаружение узких мест технологического процесса и системы управления предприятием, порождающих избыточные (чрезмерные) издержки производства;

5) формирование рациональной структуры производственных издержек.

Мерой эластичности служит предлагаемый нами коэффициент эластичности

конкретного вида издержек ( Ке):

где Ке - коэффициент эластичности по видам издержек (переменные, постоянные);

Ш - изменение издержек по видам (переменные, постоянные);

ЛОИ - изменение общей величины издержек предприятия.

Дополнение традиционного анализа калькуляционных статей издержек производства исследованиями сравнительной эластичности позволит изыскать резервы оптимизации издержек производства в зависимости от качественного их состава, что поможет предотвратить перерасходы и непроизводительные выплаты в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

В ходе исследования были проанализированы варианты управленческих решений на основе маржинального подхода. Предложено использование маржинального метода в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Предлагаемая классификация издержек производства и методика составления операционных бюджетов для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации взято за основу расчета гибкого бюджета с учетом изменений для целей оптимизации деятельности предприятия. Назначение гибкого бюджетирования - создание операционных бюджетов при различных допущениях относительно уровней выпуска, которые располагаются через определенные интервалы. Данная процедура позволяет измерять чувствительность общего бюджета к различным изменениям экономической ситуации, что позволит решить широкий спектр управленческих задач, основными из которых являются:

1) сопоставление эффективности различных видов деятельности, производства продукции при различных объемных показателях;

2) выявление влияния элементов стоимости на прибыль:

- эффект уменьшения постоянных издержек производства;

- эффект снижения переменных издержек производства;

- эффект роста объема продаж. •

Расчеты, проведенные, на основе гибкого бюджетирования могут быть использованы перерабатывающими предприятиями в процессе разработки бизнес-планов и различных прогнозов, что позволит определить дополнительные резервы и увидеть экономическое положение предприятия при различных вариантах деятельности.

Исследованные в диссертации вопросы не исчерпывают всех аспектов проблемы учетно-аналитического обеспечения управления издержками производства в системе потребительской кооперации. Практическая реализация предложений, сделанных по результатам исследования, позволит повысить оперативность учета и эффективность производства, улучшить информационное обеспечение управления издержками производства, будет способствовать достижению безубыточной работы кооперативных организаций.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Вопросы учета издержек производства // Материалы науч. конф. "Социальное и экономическое развитие потребительской кооперации Республики Мордовия в условиях перехода к рыночным отношениям"; Саран, кооп. ин-т МУПК. - Саранск, 1999. - 152 с. - 0,1 п.л.

2. Термины и понятия управленческого учета // Материалы науч. конф. "Социальное и экономическое развитие потребительской кооперации Республики Мордовия в условиях перехода к рыночным отношениям"; Саран.кооп.ин-т МУПК. - Саранск, 1999. - 152 с. - 0,1 п.л. (авторских - 0,05 п.л.)

3. Возможности использования бухгалтерского управленческого учета в потребительской кооперации // Межвузовский сб-к науч. статей "Потребительская кооперация - социально-ориентированная система"; Поволж. коопер.ин-т Моск. ун-та потреб, кооп. - Энгельс: Регион, инф.-изд. центр ПКИ, 1999. - 222с. - 0,3 п.л. (авторских - 0,15 п.л.)

4. Классификация затрат на производство для принятия управленческих решений // Сборник научных статей аспирантов Поволжского кооперативного института Московского университета потребительской кооперации. - Энгельс: Регион. инф.-изд. центр ПКИ, 2000. - 116с. - 0,5 п.л.

5. Уточнение понятия "себестоимость" II Тезисы докладов науч.-практ. конф. "Потребительская кооперация - социально-ориентированная система" 12 января 2000 года. - Казань: Изд-во "Матбугат йорты", 2000. - 228с. - 0,1 п.л.

6. Организационные аспекты управленческого учета // Тезисы докладов науч.-практ. конф. "Потребительская кооперация - социально-ориентированная система" 12 января 2000 года. - Казань: Изд-во "Матбугат йорты", 2000. - 228с. -0,1п.л. (авторских - 0,05 пл.)

7. Особенности учета издержек производства в современных условиях // Материалы науч.-практ. конф. "Потребительская кооперация - социально-ориентированная система"; Поволж. коопер.ин-т Моск. ун-та потреб, кооп. - Энгельс: Регион, инф.-изд. центр ПКИ, 2000. - 186с. - 0,1 п.л.

8. Моделирование системы управления издержками производства в отраслях потребительской кооперации // Монография "Вопросы совершенствования методологии бухгалтерского учета, контроля и анализа" / Под ред. В. Ф. Шацкого; Поволж. коопер.ин-т Моск. ун-та потреб, кооп. - Энгельс: Регион, инф.-изд. центр ПКИ, 2001. - 120с. - 0,7 п.л.

9. Основы управленческого учета: Учеб. пособие / Поволж. кооп. ин-т Центросоюза РФ. - Энгельс: Регион, инф.-изд. центр ПКИ, 2001. - 66с. - 4 п.л. (авторских - 2 п.л.)

10.0 терминологии в нормативных документах // Материалы межрегиональной науч.-практ. конф. "Научные разработки ученых - решению социально-экономических задач Астраханской области" 5-6 июня 2001г.; Астрахан. гос. техн. ун-т - Астрахань: Изд-во АГТУ 2001. - 356с. - 0,1 п.л.

11. Некоторые особенности формирования и анализа себестоимости продукции // Налоговые известия Саратовской губернии. - 2002. №3. - 0,3 п.л.

12. Использование учетно-аналитической информации для принятия управленческих решений // Межвуз. сб. науч. трудов "Потенциал кооперации: наука и практика". - Ижевск, 2002. - 380с. - 0,5 п.л.

13. Подход к решению управленческих задач в специфических условиях потребительской кооперации // Стратегия управления - основы успеха: Материалы Всероссийской научно-практической конференции "Самобытность потребительской кооперации: опыт и проблемы управления". - Самара: Изд-во "НТЦ", 2002. - 250 с. - 0,1 п. л.

14. Роль учетной и налоговой политики в системе управления издержками производства на перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации // Роль кооперации в социально-экономической жизни общества: Материалы научно-практической конференции I Поволж. кооп. ин-т Центросоюза РФ. - Энгельс: Регион, инф. - изд. центр ПКИ, 2003. - 92 с. - 0,1 п. л.

15. У четно-аналитическое обеспечение системы управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации: Препринт / Поволж. кооп. ин-т Центросоюза РФ. - Энгельс: Регион, инф. изд. центр ПКИ, 2004. - 2 п. л.

16. Бюджетирование в системе управленческого учета // Анализ общих тенденций развития социально-правовой сферы и экономики России: Сборник научных трудов аспирантов и соискателей / Поволж. кооп. ин-т Центросоюза РФ. -Энгельс: Регион, инф.-изд. центр ПКИ,2004. - 176 с. - 0,4 п.л.

Автореферат

Подписано в печать ЛМ ОХ Формат 60x84 '/16

Бумага типогр. №1 Гарнитура "Times"

Печать офсетная Уч.-изд. л. 1,0

Заказ с) Тираж 100 экз.

Издательский центр Саратовского государственного социально-экономического университета. 410003, Саратов, Радищева, 89.

»-361*

РНБ Русский фонд

2006-4 5770

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Макарова, Елена Николаевна

Введение

Глава 1. Основы формирования издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

1.1.Место, роль и значение перерабатывающих предприятий в деятельности потребительской кооперации

Саратовской области.

1.2.Издержки производства, их классификация и особенности формирования в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Глава 2. Учетное обеспечение управления издержками производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

2.1.Порядок формирования учетной информации об издержках производства для принятия управленческих решений.

2.2.Проблемы оптимизации материальных и амортизационных издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

2.3.Операционный бюджет как инструмент управления издержками производства на перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

2.4.Роль учетной и налоговой политики в системе управления издержками производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Глава 3.Особенности анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

3.1.Информационное обеспечение и задачи анализа издержек производства в системе потребительской кооперации.

3.2.Методика анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

3.2.1. Анализ издержек производства по экономическим элементам.

3.2.2. Анализ издержек производства по статьям калькуляции.

3.3.Анализ издержек производства для принятия управленческих решений.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учетно-аналитическое обеспечение управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации"

Актуальность темы исследования. Учет издержек производства, контроль и регулирование являются основными элементами системы управления экономикой предприятия. В современных экономических условиях проблема управления издержками производства имеет важное значение для хозяйствующих субъектов страны. Степень эффективности управления ими зависит от уровня информационного обеспечения. Практика деятельности организации различных отраслей и структур показывает, что они нуждаются в оперативной экономической и финансовой информации помогающей оптимизировать издержки производства и финансовые результаты для принятия обоснованных управленческих решений. Особую актуальность, данная проблема приобретает для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации. В последние годы в кооперативных предприятиях и организациях сложилась неблагоприятная тенденция роста уровня издержек производства, и, как следствие, убыточная работа большинства региональных потребсоюзов. Это обуславливает необходимость систематизированного изучения и разработки теории и практики использования рыночных механизмов применительно к деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации. Учетно-аналитическое обеспечение информацией руководителей различного уровня управления позволяет им создать условия безубыточной работы, сохранить активы организации в наиболее тяжелых условиях ее деятельности, находить пути выхода из кризисных ситуаций, обеспечивая развитие в условиях рыночной неопределенности. В связи с отменой ранее действующих положений и методических рекомендаций по планированию и учету себестоимости возникла проблема создания информационного механизма быстрого и гибкого реагирования на изменение рыночной ситуации и результатов оперативного анализа издержек производства путем совершенствования методики их учета и разработки новых подходов к анализу издержек производства необходимого для создания реальных возможностей по оптимизации результатов деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации. Решение данной проблемы мы видим в научно-обоснованном учетно-аналитическом обеспечении системы управления издержками производства, в рамках которой учет и анализ - функциональные подсистемы, определяющие дальнейший путь развития предприятия.

Степень разработанности темы. Вопросам учета и анализа издержек производства посвящены труды многих отечественных экономистов: В. П. Астахова, А. С. Бакаева, М. И. Баканова, В. И. Бариленко, П. С. Безруких, М. А. Бахрушиной, Ф. П. Васина, В. Б. Ивашкевича, В. Э. Керимова, Т. П. Карповой, 3. А. Капелюк, Н.П. Кондраков, С. А. Николаевой, О. В. Николаевой, М.Ф. Ов-сейчук, Д. А. Панкова, М. 3. Пизенгольца, М. С. Пушкаря, В. В. Палия, В. Ф. Палия, Л.Б. Сидельниковой, Я. В. Соколова, С. А. Стукова, А. М. Фридмана, А. Д. Шеремета, Л. 3. Шнейдмана и др. Имеющиеся исследования касаются в большей степени общетеоретических и методологических вопросов учета и анализа издержек производства, так и отраслевых особенностей управления ими. Появились публикации, рассматривающие управленческий учет и анализ издержек производства в потребительской кооперации. Но авторы в своих исследованиях не в полной мере учитывают многообразие особенностей потребительской кооперации, в том числе и перерабатывающих предприятий. Для потребительской кооперации это чрезвычайно важно, так как эта отрасль деятельности затрагивает интересы не только входящих в нее членов - пайщиков, но и значительной части населения, находящегося в зоне ее деятельности, а также интересы регионов, в которых находятся потребительские общества.

Недостаточно внимания в специальной литературе уделяется вопросам информационного и организационно-методического обеспечения анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации, что в условиях конкуренции снижает эффективность управления ими.

В экономической литературе еще недостаточно глубоко рассмотрены вопросы учетно-аналитического обеспечения системы управления издержками производства в условиях активно развивающихся отечественных перерабатывающих предприятий.

Актуальность этих вопросов, их недостаточная теоретическая разработанность и большая практическая значимость в современных условиях обусловили выбор темы настоящего диссертационного исследования и определили постановку его целей и задач.

Целью диссертационного исследования является решение методологических, организационных и методических проблем учетно-аналитического обеспечения системы управления издержками производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Задачи исследования. В соответствии с целью диссертационного исследования автором поставлены следующие задачи теоретического и прикладного характера:

- определить место, роль и значение перерабатывающих предприятий в системе потребительской кооперации, обуславливающих специфику организации бухгалтерского учета и анализа издержек производства;

- выявить особенности учета и анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации с целью совершенствования классификации затрат;

-раскрыть специфические задачи учета издержек производства в данном секторе экономики;

- разработать систему учетно-аналитического обеспечения управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

- исследовать, обобщить и расширить информационную базу анализа издержек производства в системе потребительской кооперации;

- усовершенствовать методику анализа издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации;

- адаптировать к деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации использование результатов анализа издержек производства, на основе маржинального подхода и гибкого бюджетирования для принятия оптимальных управленческих решений.

Предметом исследования являются теоретические и практические проблемы учетно-аналитического обеспечения управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации.

Объектом исследования избраны перерабатывающие предприятия потребительской кооперации Саратовской области.

Теоретическую и методологическую основу исследования составляют законодательные и нормативные документы, регулирующие хозяйственную деятельность и бухгалтерский учет в России, в системе Центросоюза РФ, международные стандарты финансовой отчетности, труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам организации учета и анализа, материалы научно-практических конференций и семинаров по исследуемой проблеме, а также публикации в периодической печати.

При обосновании теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов исследования использовался системный подход к изучению рассматриваемых проблем, анализ и синтез, наблюдение, группировка, методы сравнительного и факторного анализа.

Наиболее важные научные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

-уточнена номенклатура калькуляционных статей издержек производства, учитывающая рекомендации международных стандартов учета и отчетности и сложившуюся специфику учета издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации;

- сформулировано понятие "социальные издержки" и даны рекомендации по их выделению в отдельную классификационную группу для целей управления издержками перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

-разработана схема оперативного отражения отклонений фактических затрат от нормативных и методические рекомендации по их учету в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации;

- рекомендована методика среднесрочного прогнозирования издержек производства, адаптированная к деятельности перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

- разработана модель учетно-аналитического обеспечения системы управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, адаптирующая действующую систему учета к новым экономическим условиям;

- предложена методика анализа издержек производства, основанная на отраслевых особенностях перерабатывающих предприятий, позволяющая оптимизировать издержки производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации;

- рекомендовано использование маржинального подхода и гибкого бюджетирования при проведении анализа производственных затрат перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, что позволит повысить оперативность учетно-аналитической информации при оптимизации издержек производства.

Практическая и теоретическая значимость проведенного исследования.

Разработанные в диссертации рекомендации могут быть использованы в практике экономической работы перерабатывающих предприятий потребительской кооперации для решения ряда конкретных практических задач, связанных с совершенствованием учета и анализа издержек производства. Кроме того, целый ряд теоретических положений и практических предложений могут использоваться в учебном процессе преподавателями кооперативных вузов, при подготовке специалистов учетного профиля на курсах повышения квалификации работников учетно-экономических служб системы потребительской кооперации.

Практическая значимость проведенного исследования состоит в том, что выводы и предложения, сформулированные в диссертации, направлены на совершенствование учета и усиление его контрольных функций в области издержек производства, а также на повышение его аналитичности. Внедрение разработанных предложений будет способствовать дальнейшему развитию системы управленческого учета, позволит улучшить информационное обеспечение и экономическую обоснованность решений по оптимизации издержек производства, повысить эффективность производства и конкурентоспособность предприятий потребительской кооперации.

Основные положения исследования использованы в учебном процессе при подготовке методического обеспечения дисциплин "Бухгалтерский управленческий учет", "Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы", "Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности", а также при выполнении дипломных и курсовых работ для студентов специальности "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", для слушателей системы повышения квалификации, руководителей и специалистов потребительской кооперации Саратовской области.

Апробация результатов исследования. Основные результаты проведенного исследования обсуждались на семинарах, научных и практических конференциях Астраханского государственного технического университета (2001 г.), Казанского (2000 г.), Саранского (1999 г.), Ижевского (2002 г.) кооперативных институтов, Поволжского кооперативного института Центросоюза РФ (19992004 г. г.).

Результаты исследований автора используются в практике учетно-аналитической работы предприятий потребительской кооперации Саратовской области.

Публикации. По теме исследования опубликовано 16 научных работ общим объемом 9,5 печатных листа, из них 7,2 авторских.

Структура и объем диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Макарова, Елена Николаевна

Заключение

Вопросы учетно-аналитического обеспечения системы управления издержками производства рассмотрены на примере перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, которые являются важным источником товарных ресурсов, за счет них обеспечивается более 40% оборота розничной торговли потребительской кооперации. Это единственная отрасль, которая приносит кооперации прибыль и обеспечивает сельское население товарами массового спроса. Однако исследования показали, что перерабатывающие предприятия не используют всех имеющихся возможностей заложенных в системе потребительской кооперации.

Основой формирования учетно-аналитической информации для управления издержками является их классификация. Для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации используются те же принципы классификации, что и для перерабатывающих предприятий других отраслей деятельности. Вместе с тем особенности потребительской кооперации, как организационной системы требуют иного подхода к классификации издержек. В связи с этим предложена номенклатура калькуляционных статей издержек производства, учитывающая рекомендации международных стандартов учета и отчетности и сложившуюся специфику системы учета издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Предложение о выделении специфических для потребительской кооперации статей затрат в комплексную статью «социальные издержки производства» позволяет учитывать или не учитывать их при обосновании управленческих решений. В соответствии с предлагаемой классификацией уточнена существующая организация учета издержек производства перерабатывающих предприятий. В частности, предлагается формировать учет издержек производства по следующим разделам:

1. Производственные затраты - прямые, переменные;

2. Затраты на организацию и подготовку производства (общепроизводственные расходы):

- расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

- общепроизводственные расходы.

3. Затраты на содержание и обслуживание системы потребительской кооперации:

- затраты на обслуживание и управление потребительским обществом;

- затраты на обслуживание и управление системы потребительской кооперации (социальные издержки).

В связи с тем, что на производственных предприятиях потребительской кооперации в основном отсутствует цеховая структура управления, и все статьи общепроизводственных расходов рекомендуется учитывать в составе общехозяйственных расходов. При ведении аналитического учета затрат в производстве хлебобулочных изделий предлагается осуществлять учет по прямым (переменным)затратам. Общие издержки производства рекомендуется выделять отдельной строкой (при расчете полной себестоимости), или учитывать только в целом по райПо (при расчете сокращенной себестоимости). В связи с этим предлагается к счету 26 "Общехозяйственные расходы" открыть следующие субсчета:

- 26.1 затраты на организацию и подготовку производства общепроизводственные расходы)

26.1.1. «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования»

26.1.2. «Общепроизводственные расходы»

- 26.2 затраты на содержание и обслуживание системы потребительской кооперации:

26.2.1 «Затраты на обслуживание и управление потребительским обществом»

26.2.2 «Затраты на обслуживание и управление системы потребительской кооперации (социальные издержки)»

Выделение данных субсчетов позволит:

- получать дополнительную информацию об общих издержках производства;

- сделает возможным управление, общими издержками производства, абстрагируясь от «социальных издержек», включаемых в любом случае в себестоимость продукции;

- определить круг ответственности за уровень издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Таким образом, рекомендуемая классификация издержек производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации обеспечит получение более качественной учетно-аналитической информации о сумме производственных затрат.

Исследование организации учета издержек производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации показало, что основополагающим документом по учету затрат служит сменный производственный отчет. Однако структура отчета представляет информацию в таком виде, который не отвечает требованиям оперативного управления. Предлагаемые изменения формы производственного отчета, позволят повысить его оперативность и придать ему аналитический характер. В дополнение к отчету диссертантом предлагается один раз в 5-7 дней составлять сводки отклонений от норм расхода муки и прочих материалов. Кроме того, чтобы усилить оперативность учета отклонений, предлагается группировать причины и виновников отклонений от норм в соответствии с классификатором предлагаемого диссертантом. Этим обеспечивается использование в практике учета перерабатывающих предприятий потребительской кооперации некоторых элементов нормативного метода, в частности учета отклонений. Обзор экономической литературы по нормативному методу учета, применяемого в отечественной практике, позволяет сделать вывод, что хотя отклонения фактических затрат от нормативных и оформлялись первичными документами, отражения на бухгалтерских счетах они не находили. По мнению диссертанта, нормативы и отклонения от них следует отражать на счетах и включать в отчет, подготавливаемый для внутреннего пользования. Для этого в диссертации предлагается к счету 16 "Отклонения в стоимости материалов" открыть субсчета второго и третьего порядка соответствующие кодам виновников и причинам отклонений от норм расхода муки и прочих материалов. Основное преимущество предлагаемой системы учета по отклонениям в том, что при правильной ее постановке увеличивается аналитичность учета и расширяется информационная база экономического анализа.

Для улучшения использования материально-технической базы кооперативной промышленности и оптимизации издержек производства предлагается использовать оказание услуг по выработки продукции из «давальческо-го» сырья. Как показали исследования, к проблемам учета расходов по переработке давальческого сырья следует отнести:

- порядок выделения из общей суммы издержек производства расходов по переработке и расходов на изготовление собственной продукции;

- учет и распределение прямых расходов.

Проблему выделения из общей суммы издержек производства расходов по переработке, можно решить, открыв к счету 20 «Основное производство» субсчет второго порядка 20/2 «Переработка давальческого сырья», имея в виду, что только стоимость сырья и материалов заказчика не относится на затраты предприятия.

Что касается распределения прямых расходов, то для этого предлагается использовать два варианта:

1. Прямые расходы должны быть отнесены на тот или иной вид деятельности, в зависимости от того, какое количество давальческого и собственного сырья пошло на выпуск продукции.

2. Прямые расходы распределяются пропорционально количеству продукции изготовленной из собственного и давальческого сырья. Таким образом, предлагаемые системы учета материальных затрат по отклонениям и использование производственных мощностей путем переработки давальческого сырья позволит оптимизировать материальные и амортизационные издержки производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации.

Для логического завершения учета издержек производства в системе бухгалтерского учета предложено отражение информации получаемой на счетах бухгалтерского учета одновременно со счетами управленческого учета (30 "Материальные затраты", 31 "Затраты на оплату труда", 32 "Отчисления на социальные нужды", 33 "Амортизация", 34 "Прочие затраты"). В отличие от предлагаемых отдельными экономистами записей с помощью счетов-экранов, такое отражение информации происходит транзитом. Транзитные записи позволят получать информацию о затратах на производство по экономическим элементам за каждый отчетный период и за год в целом. Эта информация имеет важное значение для анализа и контроля деятельности предприятия и его подразделений, особенно для контроля исполнения смет затрат по центрам ответственности и оценки качества работы перерабатывающего предприятия за отчетный период.

В диссертационном исследовании предложена схема учетного обеспечения системы управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, которая объединяет модели учета издержек производства (функциональную, технологическую, организационную, экономическую) с единой целью - управление себестоимостью с целью ее оптимизации. Такая система организации учета издержек производства в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации позволит решить несколько задач управления ими. Во-первых, аккумулировать издержки производства по видам продукции и местам возникновения затрат и определить фактическую себестоимость продукции. Во-вторых, получить информацию для управления издержками производства по отклонениям. В-третьих, сформировать помимо полной себестоимости, себестоимость по прямым издержкам производства (маржинальная себестоимость) для обоснования вариантов управленческих решений.

Усиление конкуренции приводит к необходимости использования новых методов управленческого учета издержек производства. К ним, в частности относится система бюджетирования. Практика показывает, что постановка системы бюджетирования вызывает значительные затруднения, а для многих предприятий потребительской кооперации она стала почти неразрешимой. Тогда как внедрение бюджетирования ресурсов обеспечит целый ряд преимуществ: позволит заранее оценить финансовую состоятельность отдельных видов деятельности и продукции; дает более точные предполагаемые объемы и структуру затрат; упрощает систему контроля. В диссертации рассмотрена методика среднесрочного планирования (на год) и произведен расчет операционного бюджета.

Представленная учетная система управления издержками производства в перерабатывающих отраслях потребительской кооперации отвечает целям организации бухгалтерского учета (финансового и управленческого). Решения, необходимые для организации бухгалтерского учета, обосновываются учетной политикой организации, которая формируется по конкретному направлению ведения и постановки бухгалтерского учета путем выбора одного из нескольких способов допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. С появлением налогового учета и законодательно утвержденных главой 25 НК РФ способов формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль возникает необходимость обособления налоговых требований в учетной политике для целей налогообложения. Необходимость формирования учетной политики для целей налогообложения прибыли обусловлена также различием целей и задач налоговой системы и системы бухгалтерского учета. В ходе исследования было произведено сравнение способов признания, отражения и раскрытия расходов и сформированы элементы учетной политики для целей ны элементы учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета расходов для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации. Это позволило сформулировать порядок оформления учетной политики для целей налогообложения для предприятий потребительской кооперации.

Построение эффективной учетно-аналитической системы управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации невозможно без рационального потока информации об издержках производства. Исследование системы формирования информации в конкретных условиях перерабатывающих предприятий позволило обобщить и дополнить источники информации, отвечающие потребностям анализа издержек производства в системе потребительской кооперации с учетом современных требований.

В ходе исследования структуры затрат по экономическим элементам, были определены направления оптимизации издержек производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, путем использования предложенной автором методики анализа прямой и косвенной части материальных и трудовых затрат. К прямой части элемента затрат, отнесены только те, которые связаны непосредственно с производством продукции. К косвенной части отнесены затраты не связанные с производством конкретной продукции. Поэтому анализировать их можно, только сопоставляя базовую и фактическую величины.

Анализируя прямую часть элементов затрат было выявлено влияние следующих факторов:

- изменение объема производства;

- изменение структуры произведенной продукции;

- изменение уровня затрат по отдельным видам продукции.

Для принятия управленческих решений по устранению конкретных отрицательных причин и созданию благоприятных условий для закрепления и развития положительных факторов, рассмотрение общего отклонения от плана по прямым затратам с позиции отдельных факторов, необходимо дополнить изучением и измерением причинно-следственных связей в них.

Для этого были выявлены факторы оказывающие наибольшее влияние на изменение материальных затрат, занимающих наибольший удельный вес в себестоимости продукции кооперативных предприятий. В перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации уровень прямых материальных затрат в основном зависит от следующих факторов:

- изменение норм расхода сырья и материалов;

- изменение цен на сырье и материалы;

- замены сырья и основных материалов;

- изменение стоимости возвратных отходов.

Основными причинами изменения норм на перерабатывающих предприятиях является изменение рецептуры и нарушение технологии. Поэтому выявление причин повлиявших на это и их устранение приведет к снижению прямых материальных затрат.

Повышение цен приводит к росту издержек производства, однако этот фактор практически не зависит от предприятия. Но, тем не менее, в себестоимости заготовления материалов кроются резервы экономии, связанные с выбором поставщиков, вида транспорта или способа перевозки.

Одним из путей снижения материалоемкости продукции является организация повторного использования в производстве отходов, возникающих в ходе технологических процессов, их величина непостоянна и зависит от того, насколько прогрессивны нормы расхода материала, уровня применяемой технологии и особенностей производства.

При этом следует подчеркнуть, что часть отходов производства предприятия используют самостоятельно, изготавливая из них те или иные виды продукции, а часть реализуется другим предприятиям по цене возможного использования в виде сырья и материалов.

Однако даже при повторном использовании отходов не удается избежать потерь. Поэтому их анализ следует включить в анализ эффективности использования материалов по показателям материалоотдачи и материалоемкости.

Проведенные исследования позволили определить сверхплановые отходы, ликвидация которых является резервом снижения издержек производства перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

На основании результатов факторного анализа издержек производства по основным экономическим элементам составлен классификатор причин и виновников отклонений от норм материальных затрат, позволяющий оперативно принять меры по их устранению и установить ответственных за произошедшее.

В ходе исследования проведен анализ по калькуляционным статьям. В соответствии с предлагаемой диссертантом классификацией издержек производства для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации проведен анализ издержек производства учитываемых при обосновании управленческих решений (релевантных) и не учитываемых (нерелевантных). Такая группировка характеризует назначение затрат и их роль в процессе производства, отражает связь затрат и результатов, определяет их экономическую целесообразность. Кроме того, такое деление позволяет проанализировать издержки производства и определить факторы, повлиявшие на их релевантную часть. Так как эти издержки зависят от изменения объема деятельности, то можно выявить влияние изменения объема, структуры и ассортимента продукции. Нерелевантные издержки предлагается анализировать только в динамике, определяя удельный вес этих издержек в общей сумме и отклонения от базисных данных.

Таким образом, проведение анализа релевантной и нерелевантной части калькуляционных статей издержек производства позволит влиять на определенные затраты в зависимости от цели деятельности предприятия и принимать оптимальные управленческие решения.

В современных условиях при проведении анализа издержек производства по калькуляционным статьям нередко используется деление их на переменные и постоянные в зависимости от изменения объема производства. Этот анализ предлагается дополнить определением степени эффективности использования издержек производства. Определить ее можно, используя принцип эластичности, под которым подразумевается зависимость между величиной издержек производства и рядом факторов, влияющих на них. Наличие такой зависимости и определяет деление издержек производства по степени реагирования на изменение объема производства на переменные и постоянные.

Данный принцип положен в основу методики сравнительной эластичности предлагаемой нами для анализа издержек производства перерабатывающих предприятий. Суть ее состоит в том, что опережающие темпы роста издержек определенного типа по сравнению с темпом роста общей суммы издержек предприятия свидетельствуют об их более существенном вкладе в размер последней и являются внутренним резервом роста результативности хозяйственной деятельности предприятия.

Целью данного метода является оптимизация общей суммы издержек предприятия. Для ее достижения необходимо решить следующие задачи:

1. отслеживание механизма формирования издержек производства по типам и укрупненным элементам;

2. понимание природы и характера взаимодействия издержек разного типа;

3. установление причины и места возникновения перерасхода средств и ресурсов (ориентиром здесь служит превышение коэффициента эластичности конкретного типа издержек единичного уровня);

4. обнаружение узких мест технологического процесса и системы управления предприятием, порождающих избыточные (чрезмерные) издержки производства;

5. формирование рациональной структуры производственных издержек

Мерой эластичности служит предлагаемый нами коэффициент эластичности конкретного вида издержек (Ке):

А ОН где Ке- коэффициент эластичности по видам издержек (переменные, постоянные),

АИ - изменение издержек по видам (переменные, постоянные), ЮИ - изменение общей величины издержек предприятия.

Дополнение традиционного анализа калькуляционных статей издержек производства исследованиями сравнительной эластичности позволит изыскать резервы оптимизации издержек производства в зависимости от качественного их состава, что поможет предотвратить перерасходы и непроизводительные выплаты в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

В ходе исследования были проанализированы варианты управленческих решений на основе маржинального подхода. Предложено использование маржинального метода в перерабатывающих предприятиях потребительской кооперации.

Предлагаемая классификация издержек производства и методика составления операционных бюджетов для перерабатывающих предприятий потребительской кооперации взято за основу расчета гибкого бюджета с учетом изменений для целей оптимизации деятельности предприятия. Назначение гибкого бюджетирования - создание операционных бюджетов при различных допущениях относительно уровней выпуска, которые располагаются через определенные интервалы. Данная процедура позволяет измерять чувствительность общего бюджета к различным изменениям экономической ситуации, что позволит решить широкий спектр управленческих задач, основными из которых являются:

1) сопоставление эффективности различных видов деятельности, производства продукции при различных объемных показателях;

2) выявление влияния элементов стоимости на прибыль:

- эффект уменьшения постоянных издержек производства;

- эффект снижения переменных издержек производства;

- эффект роста объема продаж.

Расчеты проведенные на основе гибкого бюджетирования могут быть использованы перерабатывающими предприятиями в процессе разработки бизнес-планов и различных прогнозов, что позволит определить дополнительные резервы и увидеть экономическое положение предприятия при различных вариантах деятельности.

Использование маржинального подхода (ограниченной себестоимости) в практике экономической работы предприятий позволяет решать множество управленческих задач. Учитывая специфику перерабатывающих предприятий потребительской кооперации, предложены решения задач характерных только для системы потребительской кооперации: «приобретение сырья на свободном рынке или его заготовление у населения (пайщиков)» и «дополнительный выпуск или услуги по переработке давальческого сырья».

Аналитические возможности учетной информации имеют для всех отраслей деятельности общую методологическую основу, опирающуюся на диагностику затрат и результатов, основанную на информационной взаимосвязи подсистем управления предприятием, с одной стороны и подсистем бухгалтерского учета с другой. Такой подход позволяет формировать требуемые для расчетов исходные данные (нормативные, плановые, фактические), в результате чего возможно прогнозирование затрат на основе их анализа. В диссертации предлагается блок-схема учетно-аналитического обеспечения управления издержками производства перерабатывающих предприятий потребительской кооперации расширяющая возможности учета и анализа при обосновании конкретных управленческих решений.

Исследованные в диссертации вопросы не исчерпывают всех аспектов проблемы учетно-аналитического обеспечения управления издержками производства в системе потребительской кооперации. Практическая реализация предложений, сделанных по результатам исследования, позволит повысить оперативность учета и эффективность производства, улучшить информационное обеспечение управления издержками производства, будет способствовать достижению безубыточной работы кооперативных организаций.