Управленческий учет доходов организации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет доходов организации"

V-

-г

На правах рукописи

Четверина Елена Владимировна

УП£ ДВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ДОХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИ

Специальность08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Казань - 2006

Работа выполнена в Казанском государственном финансово-экономическом институте

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Ивашкевич Виталий Борисович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Мизиковский Ефим Абрамович кандидат экономических наук Белов Дмитрий Викторович

Ведущая организация: Московский институт международного

бизнеса при Всероссийской академии внешней торговли Министерства экономического развития и торговли РФ

Защита состоится 23 марта 2006 г в 1 б часов на заседании диссертационного совета

Д 212 083 01 в Казанском государственном финансово-экономическом институте по

адресу 4200012, Республика Татарстан, г Казань, ул Бутлерова, 4

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Казанского государственного финансово-экономического института.

Автореферат разослан 22 февраля 2006 года.

Ученый секретарь диссертационного совета, д.э.н., профессор Куликова Л.И.

¿ж в

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. В условиях рыночной конкуренции основополагающей целью деятельности любой коммерческой организации, является получение наибольшей прибыли, напрямую зависящей от величины получаемых доходов и производимых расходов.

Приоритетность показателя дохода объясняется объективной необходимостью его получения в достаточных размерах, обеспечивающих не только покрытие текущих расходов по ведению производственной и финансово-хозяйственной деятельности, но и образование прибыли. Доходы в сравнении с прибылью первичны, а, следовательно, их существование как самостоятельной категории и необходимость управления их формированием и использованием несомненны.

Учет и анализ доходов предприятия - объективная необходимость рыночных отношений. В этой связи реалией настоящего времени является потребность в проведении методологических разработок по определению, учету, анализу доходов в экономике предприятия.

Практическая значимость проблемы управленческого учета и анализа доходов и отсутствие разработанной методологии определения, классификации и учетной группировки доходов с точки зрения управления организацией, необходимость всестороннего изучения данной экономической категории, дискуссионность и неопределенность многих вопросов управленческого учета доходов на уровне предприятия обусловили выбор темы диссертации, ее актуальность, определили цель, задачи и последовательность научного исследования.

Целью работы является разработка теоретических положений, методологической базы и практических рекомендаций по организации и совершенствованию управленческого учета доходов, направленных на повышение эффективности управления предприятием.

Достижение поставленной цели исследования предполагает постановку

и решение следующих задач:

- исследовать сущность дохода как экономической категории в историческом аспекте с учетом его роли в современной экономике;

- проанализировать существующую методологию учета, формирования и анализа доходов предприятий, систематизировать существующие трактовки и подходы к исследованию управленческого учета доходов;

- исследовать состояние управления доходами хозяйствующих субъектов на современном этапе;

- дать характеристику и показать взаимосвязь методологии определения дохода в финансовом, налоговом и управленческом учете;

- дать предложения по усовершенствованию системы управленческого учета доходов в целях получения и использования информации по центрам ответственности и сегментам различных направлений деятельности организации;

- обобщить теорию и практику планирования и разработать конкретные рекомендации по планированию и бюджетированию доходов с целью повышения эффективности управления на предприятии;

- дать предложения по повышению эффективности использования информации в целях стратегического прогнозирования, планирования и анализа доходов;

- обосновать необходимость маржинального анализа доходов предприятия и показать его возможности для принятия управленческих решений.

Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретических и методических вопросов, связанных со становлением, развитием, организацией и совершенствованием управленческого учета доходов, решение которых обеспечит эффективное управление доходами и результатами, а также надежное и динамичное функционирование предприятия в целом. Исследование строится на анализе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении

экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных на ряде предприятий городов Москвы и Самары.

Объектом исследования являются доходы, состояние управленческого учета и отчетности предприятий различных отраслей народного хозяйства.

Методика и методология исследования. Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили труды ведущих специалистов экономической теории А. Смита, К. Маркса, Дж. Кейнса, И. Фишера, М.И. Баканова, A.M. Бирмана, Е.И. Данилова, A.A. Матлина, В.П. Прауде, P.A. Максименко, К.Л. Раицкого, Л.К. Семенова, J1.M. Фридмана, В.Р. Шахназарова и др., опыт известных ученых-методологов в области управленческого учета Л.К. Друри, Ч.Т. Хорнгрена, Б. Нидлза, А.Д. Шеремета, В.Б. Ивашкевича, В.В. Ковалева, М.А. Вахрушиной, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, Т.П. Карповой, Г.Ю. Касьянова, других специалистов в области бухгалтерского, налогового учета и финансового анализа. Методология исследования базируется на диалектических методах анализа и принципах системного подхода к исследованию экономических процессов; международных и российских стандартах, статистических материалах, статьях из периодических изданий, материалах научных конференций, монографических исследований, нормативных актах.

Исследование проводилось с использованием общенаучных методов сравнения, синтеза, моделирования и абстрагирования, классификации, группировки. Применялись логический, системный и комплексный подходы к получению доказательств и аргументации положений диссертационной работы, а также общенаучные методы познания социально-экономических явлений, использовались статистические данные.

Научная новизна работы заключается в теоретико-методическом обобщении и практической разработке наиболее важных вопросов управленческого учета доходов, обосновании новых методических подходов учета доходов организации, направленных на повышение эффективности

управления производственно-финансовой деятельностью предприятия в рыночных условиях хозяйствования.

Основные научные результаты исследования данной диссертации состоят в том, что:

- определена сущность понятия «Доходы организации/) с позиции макроэкономическою и микроэкономического подходов, разработана их классификация с целью оперативною и стратегического управления организацией, принятия экономически обоснованных решений;

- проведено сравнение в определении, классификации и учете доходов в бухгалтерском, налоговом и управленческом учете;

- обоснована дифференциация доходов с точки зрения их признания и оплаты на отложенные и начисленные;

- обоснована система учета доходов по местам их формирования и центрам ответственности, позволяющая управлять процессами на разных уровнях децентрализации ответственности;

- усовершенствована концепция бюджетирования доходов организации по центрам ответственности за их получением, позволяющая обеспечить решение комплекса управленческих задач на предприятии;

- обоснован механизм стратегического учета доходов с целью обеспечения условий долгосрочного развития и эффективной деятельности компании на рынке;

- систематизированы принципы и инструменты оперативного и стратегического анализа доходов на предприятии;

- разработана методика поэтапного маржинального анализа доходов в разрезе отдельных видов продукции, товарных групп, видов деятельности, основанная на делении постоянных издержек по уровням управления для получения более полной информации о структуре доходов организации и возможностях их увеличения.

Практическая значимость и апробация. Практическая значимость исследования обусловлена его направленностью на углубление

теоретических и практических разработок для осуществления комплекса мер по повышению информативности управленческого системы учета для целей оперативного и стратегического управления.

Полученные результаты исследования излагались на всероссийских и международных конференциях. В их числе:

Научно-практическая конференция «Актуальные проблемы современного управления: теория и практика» (Москва, ЕАОИ, 2005 г.)

Всероссийская научно-практическая конференция «Актуальные проблемы гуманитарных и экономических наук» (Киров, КФМГЭИ, 2006 г.)

Международная научно-практическая конференция «Современные проблемы экономики, управления и юриспруденции» (Мурманск, МГТУ, 2006 г.)

Практические рекомендации по организации управленческого учета доходов внедрены и используются в практической деятельности организаций г. Самары и г Москвы ЗАО «Пилигрим-Ф», ВКБ РКК «Энергия» им. С.П Королева, ООО «Кварц».

Диссертация состоит из введения, трех глав, разделенных на 9 параграфов, заключения и библиографического списка используемых источников.

Основное содержание работы

Экономическое содержание доходов хозяйственной организации и его влияние на организацию их учета

В диссертационной работе большое внимание уделяется изучению понятия «доход». Это достаточно сложная и противоречивая экономическая категория, выполняющая многообразные функции: являясь источником постоянного роста материального и духовного уровня жизни общества, государства, доход выступает в качестве конечного результата работы отдельных предприятий.

Большинством специалистов, в том числе в области бухгалтерского учета, доход характеризуется как важнейший экономический показатель

работы предприятий, отражающий их финансовые поступления от всех видов деятельности, конечным результатом которой выступает произведенная и реализованная продукция (оказанные услуги, выполненные работы), оплаченные покупателем.

В настоящее время наиболее правильным для использования в бухгалтерском учете определением доходов является, по нашему мнению, определение, данное в ПБУ 9/99 «Доходы организации». Под доходами понимается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к росту капитала организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Необходимо отметить, что такое определение доходов является принципиально новым для российской науки. Никогда раньше доходы не называли увеличением экономических выгод. Еще одно новшество данного определения заключается в признании доходами погашения обязательств. Мы полностью согласны с авторами данного ПБУ, хотя необходимо подчеркнуть, что погашение «долгов» является доходом особого рода, приводит к росту капитала организации путем «очистки» активов от внешних и внутренних обязательств. Отсутствием выгоды для предприятия от вкладов участников объясняется обоснованное, на наш взгляд, не включение данной операции в состав доходов организации.

Факторами обеспечения устойчивого развития предприятий в рыночных условиях рассматриваются категории «доход», «валовой доход» и «чистый доход». Доходы являются финансовой базой развития деятельности предприятия, обеспечивающей решение следующих важнейших задач:

1. Основная часть доходов предприятия является источником возмещения всех текущих затрат, связанных с осуществлением его финансово-хозяйственной деятельности.

2. Часть доходов предприятия служит источником выплат налоговых платежей, связанных с осуществлением деятельности. За счет этой части

доходов обеспечивается формирование средств государственных и местных бюджетов, внебюджетных фондов.

3 Определенная часть доходов является источником формирования чистой прибыли. За счет нее предприятие формирует различные фонды производственного и социального развития, выплачивает дивиденды и т.п.

При переходе к рыночным отношениям заметно возрастает интерес к управлению процессом формирования и использования доходов, а, следовательно, к информации, необходимой для такого управления.

Под управлением доходами понимается процесс выработки и принятия управленческих решений по всем основным аспектам их формирования, распределения и использования.

Автором выделены основные принципы управления доходами:

- правовая регламентация, законность управления - опора на нормативно-правовую базу при определении, учете, распределении доходов предприятия;

- социальная ориентация - улучшение, как условий жизни и труда работников своего предприятия, так и благосостояния клиентов;

- системный подход к управлению, под которым понимается управление организацией, как гармоничным организмом;

- сохранение и дальнейшее развитие конкурентных преимуществ предприятия, формирование стратегии его развития.

Использование в качестве основного измерителя эффективности предпринимательской деятельности критерия «Доход владельцев» позволяет выйти на новый, качественно более высокий уровень подготовки рекомендаций для оперативного и стратегического управления доходом организации и ее владельцев, которыми могут быть: государство, региональные органы власти, учредители, акционеры (юр. и физ. лица). При количественном выражении понятия «Доход владельцев» появляется критерий, определяющий суть предпринимательской деятельности.

Практическое использование этого критерия позволит стабильно повышать доходы предприятия и ее владельцев за счет:

• управления номенклатурой выпускаемой продукции (услуг);

• оценки привлекательности и целесообразности реализации инвестиционных предложений и проектов;

• определения приемлемых условий привлечения кредитов и дополнительного акционерного капитала;

• разработки оперативных и долгосрочных планов развития предприятия;

• определения инвестиционной и дивидендной политики компании;

• оценки надежности деловых партнеров.

Методы управления доходами и прибылью носят конкретно -исторический характер и развиваются по мере развития экономических отношений на макро - и микроуровнях В диссертации выделены следующие основные методы управления доходами в условиях развитых рыночных отношений: прогнозирование и планирование, финансирование и кредитование, самофинансирование, налогообложение, страхование, лизинг, траст, факторинг, залог, финансовое стимулирование, применение санкций. Каждый из них использует учетно-отчетную информацию.

Реализация управления доходами осуществляется с помощью набора финансовых инструментов: первичных - денежные средства, дебиторская и кредиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения - акции и облигации и вторичных - опционы, фьючерсы, форвардные контракты.

В теории управления доходами с позиции финансового менеджмента можно выделить основные правила:

• Уравновешивая спрос и предложение, внимание следует сосредотачивать не на издержках, а на цене.

• Устанавливая цену, исходить не из величины издержек, а из потребности рынка.

• Осуществлять продажи не на всем рынке, а в отдельных его сегментах

10

• Приберегать свои продукты и услуги для более ценных клиентов.

• Принимая решения, основываться не на своих предположениях и опыте, а на исчерпывающей и точной информации.

• Неизменно определять потребительский цикл каждого из производимых продуктов.

• Постоянно отслеживать, все ли возможности использованы для увеличения доходов.

Все эти принципы построены на управлении ценовой политикой организации, сегментарном управлении, дифференциации клиентов компании, маркетинговой стратегии, что находит свое отражение в управленческом учете, стратегическом управлении доходов, маржинальном анализе и других науках и, на наш взгляд, являются объективными в современных условиях конкуренции и экономической нестабильности. И совершенно очевидно, что роль отдела бухгалтерии в реализации этих постулатов велика. Особенно если речь идет о небольших предприятиях.

У отечественных экономистов отсутствует единое представление об управленческом учете, его предмете и объекте, а также применяемых наукой методах. Большинство российских специалистов (A.C. Бакаев, М.А. Бахрушина, А.Д. Шеремет и др.) определяют управленческий учет как подсистему и самостоятельное направление бухгалтерского учета организации. Основное назначение такого учета, по их мнению, состоит в обеспечении управленческого аппарата информацией для принятия решений, планирования, управления и контроля.

На наш взгляд, в определении управленческого учета авторами часто необоснованно забыты доходы и делается акцент на затраты. Управление предприятием объективно не может сводиться только к управлению затратами. С другой стороны, по мнению автора, управленческий учет не может сводиться только и к подготовке информации. Принятие управленческих решений тоже должно относиться к его предмету. Так, например, принятие решения об изменении цены с целью увеличения

выручки (стабилизации предприятия на рынке) относится к предмету управленческого учета так же, как и решение о применении политики ускоренной амортизации. Применительно к управлению доходами на предприятии должна использоваться информация как управленческого (показатели плана), так и финансового учета.

В зависимости от назначения бухгалтерского учета (для внешних пользователей) и управленческого учета (для менеджеров самой организации предприятия) следует различать и их роль в экономике предприятия. Чем выше показатель доходов организации, тем лучше она выглядит в глазах акционеров, пайщиков и других собственников, налоговых органов, инвесторов, кредиторов и общественных организаций. С другой стороны, пользователями информации управленческого учета доходов является управляющее звено самой компании. А его целью является достижение оптимальной, а это значит не всегда максимальной, величины доходов для экономически оправданного управления затратами.

Опираясь на общеизвестные функции управленческого учета, можно выделить следующие основные функции управленческого учета доходов:

• планирование;

• контроль и регулирование доходов;

• организационная работа;

• стимулирование (мотивация);

• выбор отпмального курса.

По нашему мнению, весьма актуально разделение управления доходами на управление с прямой и обратной связью. В этом случае управление доходами с обратной связью включает в себя контроль реализации продукции и уровня дохода, достигнутого по сравнению с необходимым, а также осуществление любых корректирующих действий в случае отклонения, если это необходимо. При управлении доходами с прямой связью, даются оценки ожидаемой реализации продукции и полученного дохода к тому или другому моменту в будущем вместо того,

чтобы сравнивать фактическую реализацию с требуемой. Цель таког управления - установить контроль до того, как возникнут какие-либ отклонения от требуемой величины доходов.

Современный управленческий учет доходов выделяет нескольк« возможных систем учета, в том числе учет доходов по центра\ ответственности (ЦО), цель которого состоит в накоплении данных с доходах по каждому ЦО таким образом, чтобы отклонения от плана могли быть отнесены на ответственное лицо. Учет по ЦО основан на принципе учета по центру только тех доходов, на которые оказывает значительное влияние руководитель этого центра. Другой применяемой системой учета является управление доходами по функциям, цель которого заключается в непосредственном контроле причины возникновения доходов, процессов их образования, а не самих доходов как таковых.

Учет доходов хозяйствующих субъектов и возможности его совершенствования

Нормативным документом, определяющим учет доходов в РФ является ПБУ 9/99, предметом рассмотрения которого являются не только доходы от обычных видов деятельности (т.е. выручки от продажи), но и нерегулярные доходы - операционные, внереализационные и чрезвычайные. Стандартом определены условия, при которых то или иное поступление может быть признано доходом. Если хотя бы одно из данных условий не выполняется, поступившие суммы признаются в бухгалтерском учете организации в виде кредиторской задолженности (авансов полученных).

Исходя из условия «уверенности» организация может не признавать выручку в том случае, если не уверена в поступлении активов в составе выручки. Предоставление организациям права самостоятельно определять «степень уверенности» в получении экономических выгод, на наш взгляд, является в настоящее время наиболее принципиальным аспектом бухгалтерского учета выручки - доходов от обычной деятельности. Все эти принципы в полной мере соответствуют и управленческому учету.

Однако может возникнуть методологическая проблема отражения таких хозяйственных операций на счетах бухгалтерски о учета, когда с одной стороны, необходимо отразить в учете «отгрузку», с другой, показать отсрочку выручки, чтобы не нарушить принцип «уверенности».

Мы предлагаем для этих целей использовать счета 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов» действующего Плана счетов, отражающие отсрочку признания доходов и расходов При этом возможны следующие бухгалтерские записи:

Дт 62 Кт 98 - отражение потенциально определенной выручки на дату отчуждения активов (продукции);

Дт 97 Кт 43 (41) - отгрузка продукции, товаров.

В отчетном периоде, когда появится уверенность в оплате выручки или поступят активы в оплату, мы предлагаем производить следующие проводки:

Дт 51 Кт 62 - оплата продукции покупателем;

Дт 98 Кт 90 - выручка от продажи;

Дт 90 Кт 97 - стоимость проданной продукции (товаров);

Дт 90 Кт 99 - финансовый результат по сделке;

Предлагаемый нами метод учета приводит в соответствие данные бухгалтерского учета с принципом «уверенности» в признании дохода.

На наш взгляд, излишне указаны в перечне поступлений, не признаваемых доходом суммы, полученные в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг). Эти поступления по определению не могут называться доходом, так как не выполняются условия его признания - право собственности на товар не переходит к покупателю. Поступление сумм задатка не может быть признано доходом по тем же причинам.

Согласно п.9 ПБУ 9/99 к чрезвычайным доходам организации относятся поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.). В этом случае идет противоречие главному определению «дохода» -увеличение экономических выгод, также как и рост капитала, здесь не

происходит - осуществляется возмещение убытков, причиненных чрезвычайным происшествием. На наш взгляд, признавать доходами такой вид поступления не следует. Более правильно будет так и называть -возмещение убытков по чрезвычайным событиям. По таким операциям мы предлагаем делать сторнировочные бухгалтерские проводки, уменьшающие убытки, а не отражать доход по кредиту счета 91, как это принято в настоящее время. Проводка будет отображать суть возмещения убытков по чрезвычайным ситуациям, а не начислять не существующий доход.

Дт 91 Кт 76 сумма сторно - возмещение убытков по чрезвычайным событиям.

Принятие ПБУ 9/99 породило несоответствие бухгалтерского учета НДС принятому определению. Непризнанные в качестве дохода суммы НДС и иных аналогичных обязательных платежей, на наш взгляд, не должны отражаться по кредиту счета 90 «Продажи», так как кредитовый оборот по данному счету формирует в настоящее время доход от обычных видов деятельности, которым НДС не является.

На наш взгляд, также нет необходимости увязывать понятие выручки со счетом 90 «Продажи». Выручка - есть систематические, регулярные доходы организации, информация о которых очень важна для пользователей отчетности. Поэтому, в отчетности должна быть статья «Выручка», а доходы, отражаемые по этой статье, могут учитываться в бухгалтерском учете на разных счетах, например, и на счете 90, и на счете 91.

Кроме группировки и учетной классификации доходов в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности предприятия, по нашему мнению, следует различать доходы начисленные и отложенные. Под начисленным доходом мы предлагаем понимать доход учтенный, но фактически не полученный, не оплаченный покупателем. Например, начисленный доход за оказанные услуги, но еще не оплаченный контрагентом. Отложенным доходом, по нашему мнению, является доход, полученный наперед, но не учтенный, сумма, взимаемая заведомо, например,

плата за аренду, полученная как предоплата. Отложенный доход должен быть отнесен к тому периоду, в котором выполняются услуги реализации. Если в течение периода был получен отложенный доход, то в конце необходима регулирующая проводка, которая должна признавать сумму дохода, заработанного на протяжении текущего периода, и остаток суммы как обязательство обеспечить в будущем выполнение договора.

В налоговом учете под доходом понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 25 НК РФ. Однако в отличие от ПБУ 9/99 в НК РФ нет увязки экономических выгод с увеличением капитала организации.

В отношении отражения доходов в действующем бухгалтерском и налоговом законодательстве в диссертации сделаны следующие выводы:

- В отличие от бухгалтерского учета в налоговом законодательстве под доходами понимается поступление любых экономических выгод в организацию, а не только тех, которые приводят к увеличению собственного капитала (за исключением вкладов собственников).

- В рамках главы 25 НК РФ налоговые доходы подразделяются на учитываемые и не учитываемые в целях исчисления налога на прибыль. В бухгалтерском учете прибыль отражается без такого подразделения.

- Список налоговых доходов, не учитываемых для целей налогообложения, закрыт, поэтому любые поступления экономических выгод, не поименованные в данном списке, учитываются для целей исчисления налога на прибыль. В бухгалтерском учете ситуация аналогичная. Приведенный перечень компенсируемых поступлений активов, не признающихся доходом, закрыт.

- В бухгалтерском учете все доходы классифицируются в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Последние подразделяются на операционные, внереализационные и чрезвычайные. Все доходы, учитываемые при

определении налогооблагаемой базы, подразделяются на доходы от реализации и внереализационные доходы.

- При заключении договоров и сделок необходимо обратить внимание на поступления, которые не будут относиться к доходам по правилам бухгалтерского учета, но являются доходами, учитываемыми при исчислении налога на прибыль, в соответствии с НК РФ. Если данные поступления могут иметь место, необходимо предусмотреть способы их получения, которые не приведут к увеличению облагаемой базы по налогу на прибыль.

Соотношение налогового и бухгалтерского учета является одной из наиболее актуальных проблем российской учетной системы. Поскольку между показателем прибыли до налогообложения в отчете о прибылях и убытках и показателем облагаемой базы по налогу на прибыль может быть существенная разница, выявление причин этих отклонений имеет особое значение для управленческого персонала. Нам представляется целесообразным отказаться от налогового учета, как отдельной системы, а ввести в действие определенные переходные операции, для трансформации данных бухгалтерского учета в необходимую с точки зрения налогообложения информацию. Корректировочные операции от бухгалтерских к налоговым данным на величину отклонений от последних логично производить в конце отчетного периода. В течение же оставшегося времени вести только бухгалтерский учет. Таким образом, вся информация как бухгалтерского учета доходов и финансовых результатов, так и налогооблагаемая прибыль будет иметь отражение в соответствующей бухгалтерской и налоговой отчетности, а, следовательно, ни интересы предприятия, ни государства не пострадают. Такой подход, на наш взгляд, должен будет не только облегчить работу бухгалтера, а сделать учет в организации более прозрачным и понятным как внутренним, так и внешним пользователям информации.

Особенности управленческого учета доходов

С точки зрения управления, на наш взгляд, доходы следует

рассматривать как поступление экономических выгод. Если рассматривать экономическую выгоду как возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств и их эквивалентов в организацию, если эту возможность можно оценить, то такую выгоду можно считать доходом. Если доход может быть точно просчитан и подтвержден, он должен быть принят во внимание для обоснованности управленческих решений.

Увеличение собственного капитала организации, на наш взгляд, не является критическим определяющим фактором для признания дохода. Так долгосрочный целевой кредит, оформленный в банке для освоения нового вида продукции, организация использует в течение длительного периода. Заемные средства работают, через какое-то время начинают приносить отдачу. Вследствие этого, на наш взгляд имеет смысл говорить об управленческих доходах как об увеличении экономических выгод в краткосрочном периоде, даже если увеличение в последующих периодах повлечет расход (возврат займа).

В каждом конкретном случае, управленческий персонал должен для себя решать, что признавать доходом и когда, какой порог существенности установить для принятия управленческих решений, на доходы от какого вида деятельности организации обратить большее внимание.

При классификации управленческих доходов мы предлагаем выделять: управляемые руководящим составом предприятия доходы и неуправляемые;

- систематические и нерегулярные доходы;

- доходы по сегментам их образования;

- доходы по центрам ответственности за получение.

В отношении дооценки мы имеем принципиально иную, чем у большинства специалистов позицию. На наш взгляд, с точки зрения управления такие поступления признавать доходами нельзя. В случае »

дооценки фактического поступления активов или погашения обязательств не происходит, они продолжают, как и прежде, участвовать в производственном

процессе, изменяя естественным образом свою стоимость благодаря износу и колебанию цен на рынке.

Отличительной особенностью управленческого учета доходов является использование методов планирования и бюджетирования, результатов производственно-хозяйственной деятельности. Бюджетирование доходов организации - неотъемлемая часть как краткосрочного, так и долгосрочного планирования поступлений экономических выгод.

Прогнозирование доходов - это оценка, предсказание, которое станет или не станет бюджетом продаж в зависимости от допущения данной оценки как реальности. При прогнозировании доходов используются общеизвестные экспертные и статистические методы прогнозирования, такие как опросы специалистов, метод экстраполяции, построение трендов, метод цепных индексов, функциональный метод.

Сопоставление фактических данных в управленческом учете с прогнозными показателями, на наш взгляд, так же необходимо, как и соответствующее сравнение с показателями плановыми. Такое сопоставление позволяет впоследствии оценить точность прогноза, эффективность его исполнения, уточнять следующие прогнозы. Для своевременного выявления отклонений фактических доходов от прогнозных мы рекомендуем разработать набор контрольных показателей. Такими показатели могут быть: доля рынка, цены, физический объем продаж, и др., от которых зависит прогноз доходов, и их начальные значения, а также показатели, от которых зависит финансовый результат: рентабельность, оборачиваемость дебиторской задолженности, и т.д. Если предприятие для управленческого учета использует специальные управленческие счета, то отклонение от прогноза не нужно отражать на счетах управленческого учета.

Контролируемые доходы центра ответственности зависят от объема и характера операций, контролируемых центром. Они не могут ограничиться только доходами от продажи, а включают весь спектр возникающей выручки.

Учет доходов по центрам ответственности мы предлагаем организовать на счетах аналитического учета 90 «Продажи», субсчет 90/1 «Выручка». Для этого мы рекомендуем вести счета третьего и четвертого порядков, на которых группируется информация о выручке по центрам доходов, по видам продукции, работ, услуг, по секторам рынка, если таковая необходима для управления продажами и формирования дохода. В табличном представлении для отображения картины «в объеме» рекомендуем все показатели по центрам доходов, продукции и секторам рынка свести в единый отчет, при необходимости меняя местами их в заголовке таблицы.

Использование данных учета доходов для управления

Основными условиями построения системы учета для управления доходами на предприятии, по нашему мнению, являются:

• Необходимость интеграции управленческого учета с общей системой управления предприятием.

• Комплексный характер формирования управленческих решений.

• Многовариантность принимаемых решений в сфере формирования и распределения доходов.

• Ориентация системы управления доходами на стратегическое развитие организации.

С позиций использования экономического анализа доходов предприятия для управления его финансово-хозяйственной деятельностью, по нашему мнению, следует различать стратегический и оперативный анализ доходов Последний служит для повседневного управления доходами предприятия в целом и его подразделений, решения текущих и краткосрочных задач.

Ввиду дефицита времени оперативный анализ доходов должен проводиться в первую очередь по «узким местам», где возможности маневрирования ограничены, а потому возможность влияния на развитие общего процесса производства и реализации низкая.

К «узким местам» деятельности предприятия часто и, на наш взгляд, необоснованно относят сферу сбыта, которая может значительно снизить

результаты производственной деятельности. В системе директ-кост нереализованная в срок продукция рассматривается как убыток, а не потенциальный доход, поэтому производственные возможности должны изначально определяться возможностями сбыта продукции, а не наоборот. Если же объем продаж у предприятия существенно снижается по сравнению с предыдущими периодами, необходим оперативный анализ показателей товарооборота.

Краткосрочный анализ доходов рекомендуем выполнять по направлениям:

• анализ внутрифирменных данных о доходах и расходах, связанных с

производством и сбытом продукции;

• анализ данных о рынке продаж.

Информацией для анализа могут служить статистические данные о величине продаж в разрезе товаров и групп продукции, районов сбыта, торговых представителей, групп покупателей, о количестве и частоте заказов, методов продаж и др. Внутрифирменный анализ должен выявить возможности увеличения объема продаж по количеству и стоимости реализованной продукции, усилению мотивации работников сферы сбыта в поиске новых путей реализации, сопоставляя при этом возникающие расходы с возможными дополнительными доходами. Экспресс-анализ внешней среды должен объективно оценить доходы на ближайшую перспективу. В итоге может корректироваться или составляться заново окончательный план доходов. Кроме того, при краткосрочном анализе исследуются показатели прибыльности, результативности финансовой деятельности, контролируется выполнение бюджета и соблюдение действующего законодательства.

Доход от продаж в оперативном анализе представляет собой сумму платежных средств, поступивших на счета денежных средств и в кассу предприятия за реализованную продукцию и оказанные услуги. При этом помимо выручки предприятие может иметь и другие доходы - прежде всего операционные, а также внереализационные доходы.

На валовой доход организации оказывают влияние несколько факторов, том числе объем реализации, ценовая политика, изменения структуры товарооборота в ассортиментном разрезе, качество продукции, брак, ритмичность производства и реализации продукции, выполнение договорных обязательств, месторасположение покупателя, влияние спроса и предложения на продукцию, наличие посредников. Задачей оперативного анализа является выявление влияния факторов на доход предприятия, принятие управленческих решений с позиции достижения необходимого уровня дохода в краткосрочном периоде, выявления возможности его роста.

Основные резервы увеличения доходов на предприятии, на наш взгляд - это не производственные, а сбытовые. Таковыми являются сокращение остатков на складе готовой продукции, уменьшение дебиторской задолженности, увеличение ритмичности сбыта, улучшение работы служб реализации и работы с контрагентами, внедрение программ лояльности клиентов, увеличение цены продукции, расширения рынков сбыта, внедрение дополнительных гарантий качества (например, сервисного обслуживания).

С точки зрения управления, оперативный анализ необходимо производить по сегментам рынка, центрам ответственности, видам продукции и потребителям. Большое аналитическое значение имеет анализ объема реализации для предприятий, имеющих дивизиональную организационную структуру. Сравнительный анализ выручки различных подразделений может деть более обоснованные выводы относительно эффективности и перспектив работы филиалов или дочерних подразделений компании, чем анализ прибыли, вклада и других показателей финансовой результативности.

Необходимым элементом оперативного анализа доходов на предприятии, по нашему мнению, должен быть анализ отклонений от слагаемых дохода, а именно отклонений выручки, операционных и внереализационных доходов в суммовом и процентном выражении.

В условиях конкурирующего рынка каждому хозяйствующему субъекту необходима самостоятельная финансовая стратегия, составной частью формирования которой является стратегический анализ.

Большое значение при определении стратегии имеет анализ факторов, оказывающих положительное или отрицательное воздействие на доходы предприятия, среди которых мы предлагаем выделить общеэкономические, отраслевые и внутренние факторы предприятия. К факторам, определяющим успех органиюции, относятся- контроль за конкурентами, ориентация на запросы клиентов, учет конъюнктуры рынка, четкое определение целей и миссии, личная заинтересованность работников в результатах труда, маркетинг, продвижение на рынок социально значимых товаров и услуг.

Стратегический анализ ориентируется на предприятие в целом и на его будущее, поэтому его можно считать оправданным лишь в той мере, в какой он дает полезную информацию для определения перспектив предприятия и его отдельных подразделений. Стратегический анализ объема реализации довольно труден, когда предприятие выпускает сложную, уникальную или очень дорогостоящую продукцию, выполняя в течение года ограниченное количество крупных заказов.

Доход в стратегическом отношении можно представить как произведение средних цен или тарифа на производственную программу в натуральных измерителях. Если предприятие на конкурентном рынке не оказывает влияния на рыночную цену, ему необходимо ориентироваться на сложившуюся цену и для себя определить лишь объем продаж. Для этого в анализе, по нашему мнению, следует использовать сопоставление валовых показателей или сопоставление предельных показателей.

На наш взгляд, среди множества инструментов стратегического анализа рыночной позиции предприятия одним из наиболее наглядных является разработка так называемой 8\УОТ-матрицы, сущность которой заключается в оценке перспектив финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Говоря о сегодняшнем положении предприятия, определяют

его достоинства и недостатки, а взгляд на перспективу выявляет возможности продолжения дальнейшей деятельности и угрозы успешному выполнению планов.

Мы не считаем, что неблагоприятным исходом в финансово-хозяйственной деятельности предприятия является только возможность получения прямых убытков или потерь. При стратегическом анализе, осрбенно при планировании деятельности, на наш взгляд, следует оценивать также и такие неблагоприятные события, как:

возможность недополучения дохода или упущенную выгоду; получение дохода или прибыли ниже запланированного (или желаемого собственниками) уровня;

создание ситуации, которая может привести к убыткам или недополучению доходов в будущем.

При стратегическом планировании доходов компании наибольшее внимание следует уделять анализу внешних рисков, прежде всего риску потери конкурентного преимущества. Для разработки и реализации оперативных планов решающее значение играет правильная оценка производственных и финансовых рисков.

Помимо традиционных способов анализа доходов в диссертации предлагается использовать нетрадиционный подход к данной проблеме, основанный на использовании совместно методик анализа показателей доходов системы национального счетов и баланса экономического оборота. Такой анализ позволит предприятию раскрыть соотношение первично произведенного и конечного дохода организации. При изучении образования и распределения доходов коммерческого предприятия в динамике целесообразно использовать как значения, так и темпы роста соответствующих показателей. Для анализа целесообразно использовать следующий алгоритм:

Распола! аемый Располагаемый Нераспределенная Чистая прибыль

доход доход прибыль предприятия

........................ = ------------------------ X ----------------------------- X -----------------------X

Добаменная Нераспределенная Чистая прибыль Прибыль до

стоимость прибыль предприятия налогообложения

Прибыль до Чистая прибыль Доходы Прибыль от

налогообложения экономики полученные продажи

------------------------ х ---------------------- X -------------------- X -------------------

Чистая прибыль Доходы Прибыль от Добавленная

экономики полученные продажи стоимость

Большую роль в обосновании управленческих решений в бизнесе играет маржинальный анализ, с помощью которого принимаются такие решения, как определение безубыточного объема продаж, определение критической цены реализации, выбор вариантов изменения производственной мощности, ассортимента продукции, цены на новое изделие, оценки эффективности принятия дополнительного заказа и др.

По нашему мнению, термин «маржинальный доход» (предельный доход) прежде всего, обозначает прирост общей выручки в результате продажи дополнительной единицы товара. Разницу же между выручкой от реализации и переменными затратами следует называть суммой покрытия (валовой прибылью), но не маржинальным доходом.

Для получения более полной информации о структуре доходов предприятия в работе предложена и обоснована методика поэтапного маржинального анализа определения финансового результата, в основе которой лежит разделение совокупных постоянных издержек на группы по степени их отношения к производимым изделиям, работам и услугам.

I этап: определение доли покрытия по каждому виду продукции:

вМ, = 5, - Оаг,

где 5, - выручка, Схаг, - переменные издержки ¡-го вида продукции

II этап: оценка суммы долей покрытия по товарным группам:

СЛ//=£(СЛ/, -Срх,)

С/1Х, - постоянные затраты, относящиеся к данному виду продукции,

и - количество видов продукции в товарной группе.

III этап: определение суммы долей покрытия по подразделениям:

сл/"=|>;.1/," -сfix,)

где т - количество участков или подразделений.

CfiXj - постоянные затраты участков или подразделений.

IV этап: расчет суммы долей покрытия по видам деятельности:

СЛ/'= ^(GM'" -Cfix,)

г* I

где /- количество видов деятельности,

Cfixr - постоянные затраты, относящиеся к данному виду деятельности.

V этап: результат деятельности предприятия

D = GKf Cfix

где Cfix - общехозяйственные постоянные затраты

При помощи поэтапного определения доли покрытия постоянных издержек можно наглядно оценить рентабельность отдельных видов продукции, товарных групп, участков, то есть, проследить географию формирования финансовых результатов. Направлен такой анализ на решение главнейших вопросов ценовой и ассортиментной политики: определение товарного ассортимента и цены для получения максимального дохода, основываясь на обоснованных расчетах.

Для выявления на предприятии «узких мест», ограничивающих выпуск конкретного вида продукции или оказания услуги, эффективен маржинальный анализ «узких мест», предполагающий полную первоочередную загрузку таких участков товарами ичи услугами, обеспечивающими максимальную величину маржинального дохода, приходящуюся на единицу времени прохождения «узкого места».

Внедрение методики маржинального анализа в практику отечественных предприятий имеет большое значение для максимизации прибыли.

Список работ, опубликованных по теме диссертации:

1. Четверина Е.В. Доходы в управленческом, налоговом, управленческом учете: методология, классификация. // Проблемы экономики. - 2005. -№6-0,53 п.л.

2. Четверина Е.В. Отличия методологии определения доходов в бухгалтерском, налоговом и управленческом учете. // Федерация. -2005. - №11 - 0,5 п.л.

3 Четверина Е.В. Стратегический анализ доходов организации. // Экономика и финансы. - 2005. - № 22 - 0,47 п.л.

4 Четверина Е.В. Стратегическое управление доходами. Прогнозирование, анализ. // Актуальные проблемы современного управления: теория и практика: Тезисы докладов Научно-практической конференции. Москва, 2005. - 0,25 п.л.

5 Четверина Е.В. Доходы в управленческом учете // Актуальные проблемы гуманитарных и экономических наук: Тезисы докладов Всероссийской научно-практической конференции. Т I. Киров. - 2006. -0,25 п.л.

6 Четверина Е.В. Управление доходами организации. Прогнозирование. Анализ. // Современные проблемы экономики, управления и юриспруденции: Тезисы докладов Международной научно-практической конференции. Мурманск, 2006. - 0,25 п.л.

7 Четверина Е,В. Управленческий анализ доходов: стратегический аспект. // Экономический анализ. - 2006. - №2. - 0,47 п.л.

$-3829

Подписано к печати 20.02.2006. Формат 60x84 1/16. Объем 1,75 п.л. Заказ № 16 Тираж 100 экз.

Типография КГФЭИ. 420012. Казань, ул. Бутлерова, 4.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Четверина, Елена Владимировна

Введение

Глава I. Экономическое содержание доходов хозяйственной организации и его влияние на организацию их учета

1.1. Экономическая сущность доходов хозяйствующего субъекта

1.2. Принципы управления доходами в финансовой деятельности организации

1.3. Роль бухгалтерского и управленческого учета доходов в экономике предприятия

Глава II Учет доходов хозяйствующих субъектов и возможности его совершенствования

2.1. Учетная классификация и группировка доходов для целей управления их формированием

2.2. Сравнительный анализ вариантов отражения и оценки доходов в бухгалтерском и налоговом учете организаций

2.3. Особенности управленческого учета доходов и его организационные аспекты на предприятии

Глава III Анализ доходов хозяйственной организации и использование его данных для управления

3.1. Оперативный анализ доходов организации

3.2. Развитие стратегического анализа доходов предприятия

3.3. Анализ на основе маржинального дохода 156 Заключение 175 Библиографический список

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет доходов организации"

В жестких условиях рыночной конкуренции основополагающей целью деятельности любой коммерческой организации, является получение наибольшей прибыли, напрямую зависящей от величины получаемых доходов и производимых расходов.

Приоритетность этого показателя объясняется, прежде всего, объективной необходимостью получения дохода в достаточных размерах, обеспечивающих не только покрытие текущих расходов по ведению производственной и финансово-хозяйственной деятельности, но и образование прибыли. Учитывая вышеназванные аргументы, доходы в сравнении с прибылью, - первичны, а, следовательно, их существование как самостоятельной категории и необходимость управления их формированием и использованием несомненны.

Именно доходы являются основным источником развития материально-технической базы предприятия, пополнения собственных оборотных средств, обеспечения социальных потребностей коллектива, фактором стабильности существования и прогресса организации.

Учет и анализ доходов предприятия - объективная необходимость рыночных отношений. В этой связи реалией настоящего времени является потребность в проведении методологических разработок по определению, учету, анализу доходов в экономике предприятия.

К исследованию экономической природы доходов, методологических принципов их формирования и распределения во взаимосвязи с отношениями собственности на средства производства и экономическими интересами субъектов хозяйствования обращались многие отечественные и зарубежные экономисты: А. Смит, К. Маркс, Дж. Кейнс, И. Фишер, М.И. Баканов, A.M. Бирман, Е.И. Данилов, А.А. Матлин, А.В. Орлов, В.П. Прауде, Р.А. Максименко, K.JT. Раицкий, JI.K. Семенов, JI.M. Фридман, В.Р. Шахназаров и др.

В настоящее время большое внимание специалистов уделяется сравнительно новому для России направлению экономики -управленческому учету, в том числе и учету доходов. Теории и практики управленческого учета посвящены работы JI.K. Друри, Ч.Т. Хорнгрена, Б. Нидлза, А.Д. Шеремета, В.Б. Ивашкевича, М.А. Бахрушиной, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, Т.П. Карповой, Г.Ю. Касьянова и других известных ученых-методологов. К вопросам анализа валовых доходов предприятия, маржинального дохода, методов калькуляции себестоимости и определения доходов с позиции «директ-костинга» неоднократно обращались в своих научных трудах К. Друри, В.Б. Ивашкевич, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, С. В. Савицкая, В.В. Ковалев.

Вместе с тем, такая сторона управленческого учета, как формирование учетной информации для управления доходами организации и ее использования для принятия решений в менеджменте до сих пор остается наименее освещенной в специализированной литературе. Мало внимания этим вопросам уделяют и на предприятиях.

Практическая значимость проблемы и отсутствие разработанной методологии определения, классификации и учетной группировки доходов с точки зрения управления организацией, необходимость всестороннего изучения данной экономической категории, дискуссионность и неопределенность многих вопросов управленческого учета доходов на уровне предприятия обусловили выбор темы диссертации, ее актуальность, определили цель, задачи и последовательность научного исследования.

Цель работы: разработка теоретических положений, методологической базы, и практических рекомендаций по организации и совершенствованию управленческого учета доходов, направленных на повышение эффективности управления предприятием.

Изучение текущего состояния бухгалтерского учета в российских организациях, отсутствие единого подхода к планированию и анализу доходов убеждает в необходимости разработки ряда новых вопросов теории и методологии их управленческого учета.

Достижение поставленной цели исследования предполагает постановку и решение следующих задач:

- исследовать сущность дохода как экономической категории в историческом аспекте с учетом его роли в современной экономике;

- проанализировать существующую методологию учета, формирования и анализа доходов предприятий, систематизировать существующие трактовки и подходы к исследованию управленческого учета доходов;

- исследование состояние управления доходами хозяйствующих субъектов на современном этапе; дать характеристику и показать взаимосвязь методологии определения дохода в финансовом, налоговом и управленческом учете;

- дать предложения по усовершенствованию системы управленческого учета доходов в целях получения и использования информации по центрам ответственности и сегментам различных направлений деятельности организации;

- обобщить теорию и практику планирования и разработать конкретные рекомендации по планированию и бюджетированию доходов с целью повышения эффективности управления на предприятии;

- дать предложения по повышению эффективности использования информации в целях стратегического прогнозирования, планирования и анализа доходов; обосновать необходимость маржинального анализа доходов предприятия и показать его возможности для принятия управленческих решений;

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретических и методических вопросов, связанных со становлением, развитием, организацией и совершенствованием управленческого учета доходов, решение которых обеспечит эффективное управление доходами и результатами, а также надежное и динамичное функционирование предприятия в целом. Исследование строится на анализе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных на ряде предприятий городов Москвы и Самары.

Объектом исследования являются доходы, состояние управленческого учета и отчетности предприятий различных отраслей народного хозяйства.

Методология исследования. Теоретическую и методологическую основу диссертации составили фундаментальные положения экономической теории, диалектические методы анализа и принципы системного подхода к исследованию экономических процессов; научные труды отечественных и зарубежных авторов, посвященные вопросам бухгалтерского, налогового и управленческого учета и анализа, международные и российские стандарты, статистические материалы, статьи из периодических изданий, материалы научных конференций, монографические исследования, законодательные и нормативные материалы.

Исследование проводилось с использованием общенаучных методов сравнения, синтеза, моделирования и абстрагирования, классификации, группировки. Применялись логический, системный и комплексный подходы к получению доказательств и аргументации положений диссертационной работы, а также общенаучные методы познания социально-экономических явлений, использовались статистические данные.

Научная новизна работы заключается в теоретико-методическом обобщении и практической разработке наиболее важных вопросов управленческого учета доходов, обосновании новых методических подходов учета доходов организации, направленных на повышение эффективности управления производственно-финансовой деятельностью предприятия в рыночных условиях хозяйствования.

Научная новизна результатов исследования темы состоит в том, что:

- определена сущность понятия «Доходы организации» с позиции макроэкономического и микроэкономического подходов, разработана их классификация с целью оперативного и стратегического управления организацией, принятия экономически обоснованных решений;

- проведено сравнение в определении, классификации и учете доходов в бухгалтерском, налоговом и управленческом учете;

- обоснована дифференциация доходов с точки зрения их признания и оплаты на отложенные и начисленные;

- обоснована система учета доходов по местам их формирования и центрам ответственности, позволяющая управлять процессами на разных уровнях децентрализации ответственности;

- усовершенствована концепция бюджетирования доходов организации по центрам ответственности за их получением, позволяющая обеспечить решение комплекса управленческих задач на предприятии;

- обоснован механизм стратегического учета доходов с целью обеспечения условий долгосрочного развития и эффективной деятельности компании на рынке;

- систематизированы принципы и инструменты оперативного и стратегического анализа доходов на предприятии;

- разработана методика поэтапного маржинального анализа доходов в разрезе отдельных видов продукции, товарных групп, видов деятельности, основанная на делении постоянных издержек по уровням управления для получения более полной информации о структуре доходов организации и возможностях их увеличения.

Практическая значимость и апробация. Практическая значимость исследования обусловлена его направленностью на углубление теоретических и практических разработок для осуществления комплекса мер по повышению информативности управленческого системы учета для целей оперативного и стратегического управления.

Полученные результаты исследования излагались на всероссийских и международных конференциях. В их числе:

Научно-практическая конференция «Актуальные проблемы современного управления: теория и практика» (Москва, ЕАОИ, 2005 г.)

Всероссийская научно-практическая конференция «Актуальные проблемы гуманитарных и экономических наук» (Киров, КФМГЭИ, 2006 г.)

Международная научно-практическая конференция «Современные проблемы экономики, управления и юриспруденции» (Мурманск, МГТУ, 2006 г.)

Практические рекомендации по организации управленческого учета доходов внедрены и используются в практической деятельности организаций г. Самары ЗАО «Пилигрим-Ф», ВКБ РКК «Энергия» им С.П. Королева.

Основные положения и результаты диссертационного исследования отражены в четырех публикациях во всероссийских экономических журналах.

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка используемых источников.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Четверина, Елена Владимировна

Заключение

В условиях современного рынка, жесткой конкуренции основной целью деятельности любого предприятия является получение наибольшей прибыли напрямую зависящей от величины получаемых доходов и производимых расходов. Доходы являются целью собственников предприятия, источником производственного, материально-технического и социального развития, повышения качества выпускаемой продукции, оказываемых услуг.

Исторически по вопросу экономической сущности доходов существовали различные точки зрения, а потому эта экономическая категория нередко была предметом споров среди ученых.

В диссертационной работе рассмотрены различные экономические теории, определяющие сущность дохода:

- трудовая теория стоимости, согласно которой доходы всех классов — это различные выражения затраченного труда наемных рабочих;

- теория прибавочной стоимости К. Маркса, рассматривающая валовую выручку как стоимость авансированного и потребленного в производстве капитала плюс прибавочная стоимость;

- модель макроэкономического равновесия превращения расходов производителя в доходы потребителей и наоборот;

- теория номинального и реального дохода Дж. Кейнса;

- теория А. Смита получения каждым человеком дохода от источника, принадлежащего ему лично;

- современные зарубежные и российские экономические трактовки дохода, рассматривающие данную категорию как важнейший экономический показатель работы предприятий, отражающий их финансовые поступления от всех видов деятельности, конечным результатом которой выступает произведенная и реализованная продукция (оказанные услуги, выполненные работы), оплаченные покупателем.

На основе сравнительного анализа в диссертации делается вывод, что несмотря на различие подходов, необходимо исходить из того, что доходы являются важнейшим результатным показателем, служащим источником оплаты производственных факторов (труд, земля, капитал), дальнейшего развития хозяйствующих субъектов, решения социальных проблем общества на макро- и микроуровнях его функционирования.

В учетно-экономической литературе выделяют понятия «валового дохода» и «чистого дохода». При этом под валовым доходом принято понимать общую сумму доходов предприятия за определенный период времени. Чистый доход - это разница между валовым доходом и суммой заработной платы.

Валовой доход и прибыль не взаимозаменяемые, а взаимодополняющие категории, обладающие собственной стоимостной структурой. Понятие дохода значительно шире, оно охватывает всю величину вновь созданной стоимости, тогда как прибыль характеризует лишь ее часть. Прибыль представляет собой, главным образом, стоимостную форму прибавочного продукта, доход - часть необходимого и прибавочного продукта. Кроме того, доход и прибыль неоднородны по составу выполняемых ими функций и роли в процессе воспроизводства.

Особая роль доходов в рыночных условиях предопределили необходимость управления ими. Управление доходами организации как процесс выработки и принятия управленческих решений по всем основным аспектам их формирования, распределения и использования зависит от поставленных целей, задач и принципов управления. Управление доходами -процесс двоякий и происходит как извне на уровне государственного регулирования, роль которого на данном этапе экономического развития России приобретает особую значимость, так и внутри организации на основе системы методов управления доходами, под которой мы, прежде всего, понимаем управленческий учет.

Основными условиями системы управления доходами следует считать: необходимость интеграции с общей системой управления предприятием, которая является весьма сложной и вероятностной. Систему управления доходами, в свою очередь, следует рассматривать как одну из подсистем управления предприятия в целом;

- комплексный характер принимаемых решений;

- ориентация системы управления доходами на стратегическое развитие организации, предполагающая отказ от управленческих решений, не способствующих достижению заданных целей организации;

- многовариантность принимаемых решений. Подготовка каждого управленческого решения в сфере формирования и использования доходов должна учитывать альтернативные возможности управленческих решений.

Ключевой проблемой оценки доходов предприятий на сегодняшний день видится в определении самого понятия «доход», которое разнится в бухгалтерском и налоговом учете, его классификации. В целях управленческого учета содержание понятия «доход» в настоящий момент не определено, отсутствуют методические рекомендации и масштабная действующая практика по учету доходов в управленческом учете.

В диссертационной работе проведено сравнение в определении данной экономической категории и классификации на основе действующей нормативной базы и международных стандартов с точки зрения бухгалтерского и налогового учета. Предложено авторское определение и классификация доходов с точки зрения управления компанией с целью принятия экономически обоснованных управленческих решений. Под доходом, по нашему мнению, следует понимать увеличение экономических выгод организации в краткосрочном периоде в денежном или натуральном выражении в результате поступления активов или погашения обязательств. Нельзя считать доходами поступления сумм косвенных налогов, возмещение убытков по чрезвычайным событиям, дооценку активов. На основе рекомендованной диссертантом классификации предложено разделить доходы на управляемые, (которые в свою очередь могут быть систематическими и несистематическими), и неуправляемые. Для выстраивания экономически обоснованного управления би:!нес-процессами целесообразно систематические доходы учитывать по сегментам их образования. Дальнейшая классификация может быть дифференцирована путем исчисления доходов по центрам ответственности за их получение. Выстраивание соответствующей иерархии в системе управления позволяет повысить эффективность деятельности компании, ее доходность и обеспечить стабильное существование в меняющихся условиях современной экономики.

Для устранения выявленных противоречий бухгалтерского и налогового учета автором работы рекомендовано получать данные для налогообложения прибыли не путем ведения отдельной системы налогового учета, как это делается в настоящее время, а путем корректировки данных бухгалтерского учета затрат и доходов. Устранение двойного учета, на наш взгляд, должно будет не только облегчить работу бухгалтера, но сделать учет в организации более прозрачным и понятным как внутренним, так и внешним пользователям информации.

В рамках проблем управления доходами организации в работе рассмотрены основные инструменты учета, планирования, бюджетирования и прогнозирования их поступлений. Предложены рекомендации по совершенствованию расчетов ожидаемых и фактически полученных доходов, дифференциации доходов с целью их признания на отложенные и начисленные в отчетном периоде. Обоснована необходимость управления и учета доходов по местам возникновения (сегментам) и центрам ответственности (центрам доходов). Диссертантом предлагается усовершенствованная форма бюджета центра доходов, направленная на контроль за поступлением, наличием и использованием ресурсов, предназначенных для реализации и получения дохода.

Для связи данных бухгалтерского учета с управленческим, для оперативного получения информации о выручке в течение периода мы рекомендуем вести счета третьего порядка к счету 90 «Продажи» субсчет 90/1 «Выручка», на которых группируется информация о выручке по центрам доходов, входящих в состав центров прибыли. На счетах четвертого порядка предложено группировать информацию о выручке по видам продукции, работ, услуг, а на счетах пятого порядка - информацию о выручке по секторам рынка, если таковая необходима для управления продажами и формированием дохода. Сводная отчетная таблица, разработанная автором для ведения управленческого учета доходов в разрезе центров доходов, видов услуг, секторов позволяет видеть всю картину «в объеме» и заменяет собой несколько отчетов, попарно сравнивающих показатели.

Выявление отклонений фактических данных от прогнозных показателей, на наш взгляд, позволяет оценить точность прогноза, эффективность его исполнения, уточнять прогнозы на последующие периоды. Поэтому наряду с применяемым на практике сравнением фактических показателей с планом, мы рекомендуем внедрить такое сопоставление прогнозов в управленческий учет организации.

С позиций использования экономического анализа доходов предприятия для управления его финансово-хозяйственной деятельностью следует различать оперативный и стратегический анализ доходов и расходов.

Изучение использования в действующей практике различных методов оперативного анализа выручки позволило сделать следующие выводы:

Влияние структуры реализуемой продукции на величину полученной выручки с одной стороны позволяет оценить выполнение плана по ассортименту, с другой стороны выявленные расхождения нельзя оценивать только как недостаток процесса реализации или его планирования, а как возможную гибкость сбытовой политики, обеспечивающую достижение требуемых финансовых показателей.

Анализ сортности производимой и реализованной продукции в рыночных условиях изжил себя из-за свободы выбора предприятия в используемых материальных ресурсах и самостоятельности принятия решений относительно качества и количества выпускаемых на рынок товаров и услуг.

Брак двояко негативно влияет на величину доходов промышленного предприятия: он уменьшает количество годных изделий для продажи с одной стороны, а с другой — увеличивает себестоимость изготовленной, а впоследствии реализованной продукции. Нами предложено в ходе оперативного анализа при необходимости выявлять влияние каждого из перечисленных факторов на величину уменьшения выручки от реализации и прибыли от продаж.

На основе факторов, оказывающих влияние на объемы реализованной продукции, могут быть выявлены источники резервов роста доходов от продаж: - резервы сокращения нереализованной продукции за счет увеличения лояльности покупателей, улучшения работы сбытовой службы, улучшения качества производимой продукции и более приемлемой для покупателей ценовой политики.

Немаловажное значение имеет оперативный анализ доходов по потребителям и каналам сбыта, дающий информацию для принятия управленческих решений и выявляющий резервы увеличения доходов по соответствующим направлениям.

Проведенное исследование показало, что в рыночных условиях хозяйствования особую важность приобретает анализ ожидаемых в ближайшей и более отдаленной перспективе результатов производственно-сбытовой и финансовой деятельности, анализ определения стратегии развития хозяйствующего субъекта, стратегии его управления, стратегии его поведения на рынке. В условиях конкурирующего рынка каждый хозяйствующий субъект должен заботится сам о себе, определять собственную линию поведения и нести за нее ответственность. Для этого необходима самостоятельная финансовая стратегия, составной частью формирования которой является стратегический анализ.

В диссертационной работе систематизированы конкретные факторы, оказывающие влияние на величину и качество доходов предприятия с позиции достижения стратегических целей предприятия. Данные факторы классифицированы как общеэкономические, отраслевые и внутренние.

Особенностью стратегического анализа доходов предприятия является его взаимосвязь с прогнозным маркетингом и менеджментом, позволяющая определять основные тенденции развития предприятия, выявление внешних факторов и формирование модели будущего предприятия. Наглядно это взаимодействие выявляется при использовании SWOT-анализа для выявления рыночной позиции предприятия и ее перспектив.

Одним из основных инструментов достижения выбранной стратегии организации является управление ценой на реализуемую продукцию, товары, услуги, позволяющее оперативно реагировать на рыночный спрос, временно возникающие трудности производства и сбыта.

В результате проведенного исследования выявлена необходимость проведения риск-анализа, сущность которого в идентификации и оценке рисков, ожидаемых в краткосрочной и долгосрочной перспективе деятельности при реализации принимаемых управленческих решений, влияющих на доходы предприятия.

Помимо традиционных способов анализа доходов в диссертации предлагается использовать нетрадиционный подход к данной проблеме, основанный на использовании совместно методик анализа показателей доходов системы национального счетов и баланса экономического оборота. Такой анализ позволит предприятию раскрыть соотношение первично произведенного и конечного дохода организации. При изучении образования и распределения доходов коммерческого предприятия в динамике целесообразно использовать как значения, так и темпы роста соответствующих показателей.

Большую роль в обосновании управленческих решений в бизнесе играет маржинальный анализ, с помощью которого принимаются такие решения, как определение безубыточного объема продаж, зоны безубыточности предприятия, определение критической цены реализации, выбор вариантов изменения производственной мощности, ассортимента продукции, цены на новое изделие, вариантов используемого оборудования, технологии производства, приобретения комплектующих деталей, оценки эффективности принятия дополнительного заказа и др.

Для получения более полной информации о структуре доходов предприятия в работе предложена и обоснована методика поэтапного маржинального анализа определения финансового результата, в основе которой лежит разделение совокупных постоянных издержек на группы по степени их отношения к производимым изделиям, выполняемым работам и оказываемым услугам. Предложено выделить следующие основные группы постоянных издержек: относящиеся к определенному виду продукции, относящиеся к товарной группе, относящиеся к определенному производственному участку, общехозяйственные постоянные издержки. Основной особенностью такого анализа является объединение прямых переменных затрат на данный товар с прямыми постоянными затратами и вычисление промежуточного маржинального дохода — результата от реализации после возмещения прямых переменных и прямых постоянных затрат. Данный анализ должен быть направлен на решение главнейших вопросов ценовой и ассортиментной политики: какие товары выгодно, а какие невыгодно включать в ассортимент, и какие назначать цены. Ответы на эти вопросы позволяют организации получить максимальный доход, основываясь на обоснованных расчетах.

Внедрение предложенных рекомендаций в практическую деятельность предприятий позволит, на наш взгляд, существенно повысить качество управления доходами, и, таким образом, создаст основы обеспечения не только безубыточной, но и высоко рентабельной работы.

Учитывая дискуссионность изложенных в диссертации вопросов, необходима и обоснована дальнейшая необходимость разработки методики управленческого анализа доходов с целью повышения эффективности принимаемых управленческих решений, созданий условий стабильной работы предприятий и их развития.