Управленческий учет и калькулирование себестоимости в организациях по добыче и транспортировке газа тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет и калькулирование себестоимости в организациях по добыче и транспортировке газа"

На правах рукописи

НИГАМАТЗЯНОВ Рамиль Равилович

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ПО ДОБЫЧЕ И ТРАНСПОРТИРОВКЕ ГАЗА

Специальность: 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Казань - 2003

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета, анализа и аудита Сургутского государственного университета.

Научный руководитель - доктор экономических наук,

профессор

Ивашкевич Виталий Борисович

Официальные оппоненты - доктор экономических наук,

профессор

Николаева Светлана Алексеевна - кандидат экономических наук Казанов Евгений Геннадьевич

Ведущая организация - Тюменский государственный

университет.

Защита состоится 2 октября 2003 года в 14ю час. на заседании диссертационного совета Д.212.083.01 в Казанском государственном финансово-экономическом институте по адресу: 420012, г. Казань, ул. Бутлерова, 4, ауд. 34.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке КГФЭИ.

Автореферат разослан 2 сентября 2003 года.

Ученый секретарь диссертационного оЯ/р/*^ Л И. Куликова совета, доктор экономических наук, профессор

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ.

Актуальность темы исследования. В Российской Федерации к началу XXI века находится треть разведанных мировых запасов природного газа, добычей и транспортировкой которого занимается газовая отрасль промышленности, обеспечивающая почти четверть мировой добычи газа. Отрасль дает половину производства и потребления первичных энергетических ресурсов в России и экспортирует более третьей части объема газа, потребляемого на внутреннем рынке.

В нашей стране к настоящему времени создана крупнейшая в мире газовая промышленность, которая обеспечивает приблизительно пятую часть валютной выручки и до четверти налоговых поступлений в государственный бюджет. И это при том, что в ней работает лишь 0,6% общего числа занятых в национальном хозяйстве.

Экономические результаты деятельности любой отрасли зависят от того, насколько эффективно функционируют входящие в нее организации. Общепризнанным критерием эффективности текущей деятельности организаций считается прибыль под которой понимается превышение доходов от продажи товаров и услуг над затратами на производство и продажу этих товаров. Она исчисляется как разность между выручкой от реализации продукта хозяйственной деятельности и суммой затрат факторов производства на эту деятельность в денежном выражении.

Снижение себестоимости продукции (работ, услуг), которая представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию производится на основе соответствующих управленческих решений, которые в свою очередь принимаются на основе информации, имеющейся у руководителя.

Важнейшей составной частью экономической информации в современных условиях являются данные управленческого учета. В отличие от финансового учета и отчетности, предназначенных в первую очередь для собственников, инвесторов и третьих лиц, они нужны менеджерам организации, тем, кто распоряжается тратой ресурсов или сам осуществляет эти затраты.

Организация и методы управленческого учета во многом зависят от особенностей-производства и управления на том или ином предприятии. В нашей стране за последнее время издано ряд книг, учебников, учебных и практических пособий по управленческому учету, излагающих в основном по зарубежным изданиям его сущ-

ность, методы и системы. Однако почти все они написаны с ориентацией на предприятия обрабатывающих отраслей промышленности, изготавливающих разнообразные ассортимент продукции, работ, услуг. Монографий, диссертаций и других научных разработок по управленческому учету в добывающих отраслях промышленности, по существу, нет. Отсутствуют они и в газовой промышленности. Между тем, эта важнейшая для России отрасль остро нуждается в совершенствовании экономических методов управления и необходимой для этого информации. Все это делает научные исследования проблем управленческого учета в газовой промышленности актуальными в теоретическом и практическом отношениях. Указанные обстоятельства обусловили выбор темы диссертации и основные направления ее исследования.

Цель диссертации заключается в разработке методики осуществления и организационных принципов внедрения, построения и использования системы управленческого учета и калькулирования себестоимости в организациях добычи и транспортировки газа.

Для достижения вышеуказанной цели в работе были поставлены следующие задачи, определившие логику диссертационного исследования и его структуру:

- определение целей, задач и места управленческого учета в общей системе учета на предприятии;

- изучение основных особенностей газовой отрасли с целью выявления специфики применения методов управленческого учета;

- изучение способов и возможностей внедрения методов управленческого учета в организациях газовой промышленности;

- анализ принципов учета затрат по центрам ответственности с целью определения перспектив их применения в газовой отрасли;

- определение перспектив и способов внедрения методов бюджетирования в организациях этой отрасли;

- определение основных подходов и особенностей калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях добычи и транспортировки газа;

- определение перспектив использования функционально-стоимостного анализа в организациях добычи и транспортировки газа.

Предметом исследования данной диссертационной работы являются проблемы организации, разработки и внедрения систем управленческого учета в организациях по добыче и транспортировке газа.

Объектом исследования являлась организация бухгалтерского (управленческого) учета в организациях газового комплекса на примере крупнейшего дочернего общества ОАО "Газпром" ООО

"Сургутгазпром", Тюменского управления магистральных газопроводов, Сургутского линейно-производственного управления и других предприятий этой отрасли.

Теоретической основой для диссертации являлись разработки отечественных и зарубежных ученых по управленческому учету и калькулированию себестоимости, периодические издания по управленческому учету и калькулированию себестоимости России и США. В данной работе использованы нормативные акты, положения, утвержденные исполнительными органами Российской Федерации, международными органами по стандартизации бухгалтерского учета.

Степень изученности проблемы. Проблемы управленческого учета и калькулирования себестоимости всегда были актуальными для практики и находились в центре внимания деятелей экономической науки. Эти вопросы освещали в своих работах зарубежные ученые Энтони Р., Дж. Рис, Хорнгрен Ч.Т., Форстер Дж., Мидлтон Д., Э. Маейр, Р.Манн, Р.В. Вилл, Х.Й. Фольмут, А. Дайле, Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл и др. Значительный вклад в развитие управленческого учета и теории калькулирования себестоимости внесли отечественные ученые-экономисты А.Ф. Аксененко, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, K.M. Гарифуллин, В.Б. Ивашкевич, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, А.Д. Шеремет и др.

Научная новизна положений, выводов и заключений, представленных в диссертации заключается в следующем:

- определена взаимосвязь содержания и методов бухгалтерского, финансового, налогового, производственного и управленческого видов учетов в организациях газового комплекса;

- разработаны организационные принципы и последовательность действий при построении систем управленческого учета в организациях газовой отрасли;

- определен перечень мест возникновения затрат и центров ответственности применительно к организации по транспортировке газа;

- обоснована возможность использования систем простого и развитого директ-костинга в организациях по транспортировке газа;

- уточнен состав, классификация затрат и порядок калькулирования себестоимости в организациях по добыче и транспортировке газа;

- определены организационные принципы и методология бюджетирования с учетом особенностей предприятий газовой отрасли;

- определены методологические принципы и перспективы использования функционально-стоимостного анализа в организациях по добыче и транспортировке газа.

Практическая значимость выполненного исследования заключается в разработке на его основе методологических и теоретических принципов концепции управленческого учета, возможных к использованию как при разработке нормативных документов, регламентирующих элементы управленческого учета в организациях добычи и транспортировки газа, так и при практическом применении, внедрении систем управленческого учета на предприятиях газовой отрасли.

Апробация и реализация результатов исследования. Основные предложения и рекомендации диссертационной работы приняты к внедрению и частично внедрены в Тюменском управлении магистральных газопроводов, Ноябрьском управлении магистральных газопроводов, Сургутском линейно-производственном управлении ООО "Сургутгазпром".

Публикации.

Основные положения и выводы диссертации отражены в шести печатных работах общим объемом 1,8 печ. листа.

Струюура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, приложений и списка литературы, включающего 230 наименований.

Наименование глав Наименование параграфов

ВВЕДЕНИЕ 1. Экономическое содержание системы управленческого учета в организациях газовой промышленности. 1.1 Управленческий учет в системе экономической информации организации. 1.2 Взаимосвязь управленческого учета с технико-экономическими особенностями организаций газовой отрасли.

2. Организация и методология управленческого учета в газовой промышленности. 2.1 Классификация затрат как методическая основа калькулирования себестоимости продукции в управленческом учете. 2.2 Учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности. 2.3 Взаимосвязь данных бухгалтерского и управленческого учета в организациях газовой отрасли.

3. Бюджетирование и анализ расходов в организациях по добыче и транспортировке газа. 3.1 Экономический анализ в системе бюджетирования в организациях газовой промышленности. 3.2 Возможности использования бюджетного анализа в организациях по добыче и транспортировке газа. 3.3 Особенности применения функционально-стоимостного анализа в организациях газовой промышленности.

заключение

ЛИТЕРАТУРА ПРИЛОЖЕНИЯ

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ.

Во введении обоснована актуальность темы, цель и задачи исследования, определены объект, предмет, методологические и теоретические основы исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе разработаны положения о целях, задачах и месте управленческого учета в общей системе экономической информации на предприятии. Здесь же рассмотрены производственно-технологические особенности предприятий газовой отрасли, их влияние на организацию управленческого учета и использование его данных.

Для определения места управленческого учета в общей системе информационного обеспечения управления на предприятии было произведено сопоставление систем бухгалтерского учета, собственно управленческого учета, финансового учета и налогового учета по следующим показателям: обязательность ведения учета, цель ведения учета, пользователи информации, базисная структура, основные правила, привязки ко времени, тип информации, степень точности информации, периодичность отчетности, сроки представления отчетов, объект отчетности, ответственность за правильность ведения учета. Итогом данного сравнения явились следующие выводы.

1. Система управленческого учета представляет собой обособленную автономную подсистему учета предприятия, находящуюся в постоянной и непрерывной взаимосвязи с другими видами учетов. Управленческий учет является подсистемой глобальной системы учета на предприятии, представляющей собой совокупность данных, полученных посредством идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и передачи информации, используемой управленческим аппаратом для планирования, организации работ, мотивации, контроля, коммуникации и принятия решений.

2. Системы бухгалтерского и финансового учетов по всем анализируемым аспектам идентичны, что позволяет сделать вывод, что в российской практике предпочтительнее использовать термин «бухгалтерский учет» как определение, регламентированное нормативными актами Российской Федерации.

3. Бухгалтерский, управленческий и налоговый учеты являются отдельными обособленными подсистемами общей системы учета на предприятии, находящимися в непрерывной взаимосвязи друг с другом.

4. Система производственного учета является одним из элементов управленческого учета, она обладает общими с бухгалтерским и налоговым учетом сегментами информации и методами ее систе-

метизации.

Взаимосвязь между данными видами учетов на предприятии можно отразить на предложенном автором рисунке I.

Рис. 1 Взаимосвязь систем учета в организации А - производственный учет, В - управленческий учет,

Б - бухгалтерский учет, Г - налоговый учет.

Анализ ретроспективного и перспективного развития предприятий газовой отрасли показал, что кризисные явления, нараставшие в российской экономике с начала 90-х гг. не обошли стороной и газовую промышленность. Так, с начала 1990-х годов упали добыча газа и газового конденсата, большая часть газа добывается из месторождений, которые находятся в стадии падающей добычи, что обуславливает производственную нужду введения дополнительных мощных дожимных компрессорных станций, а в перспективе и необходимость массового сокращения числа скважин и газопромысло-

вых управлений. В ближайшие годы для поддержания падающей добычи на действующих месторождениях необходим ввод в промышленную разработку большого числа средних и мелких новых месторождений и глубоких горизонтов на действующих месторождениях, которые характеризуются недостаточной степенью изученности и сложным геологическим строением, что требует дополнительных затрат на проведение работ по уточнению продуктивных характеристик новых залежей. Переход к более удаленным и сложно извлекаемым запасам также приводит к значительному росту затрат на добычу и транспортировку газа до потребителя. В связи с тем, что вышеописанные мероприятия требуют значительных средств, а вероятность выделения ОАО "Газпром" новых кредитов, обеспеченных экспортными поставками газа, невелика, то необходимо прежде всего использовать внутренние резервы посредством экономии затрат и рационального использования имеющихся ресурсов. Огромную роль в выявлении и направлении использования данных резервов должна играть система управленческого учета в газовой отрасли.

Анализ особенностей предприятий добычи и транспортировки газа с целью определения перспектив разработки, создания и внедрения системы управленческого учета выявил, что наилучшим организационным решением для внедрения системы управленческого учета будет учреждение группы методологии учета и контроля затрат в составе планово-экономического отдела предприятий системы ОАО "Газпром". Целью функционирования данной группы будет являться выполнение работ по калькулированию себестоимости, бюджетированию, классификации затрат и составление организационных документов, обеспечивающих в конечном итоге плавную эволюцию планово-экономического отдела в службу управленческого учета. Данный процесс можно отразить на предложенном нами рисунке 2.

Снижение себестоимости традиционно считалось основным направлением обеспечения рентабельной работы организации в любой отрасли хозяйства. Однако применительно к добывающей промышленности, в том числе газовой отрасли, этот подход, по нашему мнению, нуждается в уточнении. Изучение данных о себестоимости добычи и транспортировки газа за последние 10 лет показывает устойчивую тенденцию к ее росту. Главные причины кроются в значительном удорожании расхода всех видов ресурсов и снижении продуктивности эксплуатируемых месторождений, вследствие их естественного истощения. Не случайно отпускные цены на газ, несмотря на явное недовольство потребителей, постоянно увеличиваются.

Рис. 2 Стадии создания системы управленческого учета на предприятиях газовой отрасли

В этих условиях на действующих предприятиях по добыче и транспортировке газа речь должна идти не столько о снижении затрат на производство и сбыт, сколько о контроле за уровнем себестоимости и рентабельности, обеспечиваемых существующими ценами на ресурсы, товарную продукцию и услуги. На это и должна быть нацелена система учета и анализа издержек производства и транспортировки газа. Сейчас она требует существенного изменения по форме и существу. В настоящее время на большинстве предприятий газовой промышленности сохранилась ранее действовавшая система учета затрат на производство, которая обеспечивала получение информации о фактически сложившихся затратах на продукцию (работы, услуги) в основном для целей государственного регулирования. Недостатком данной системы было смешивание основных, накладных, переменных, постоянных, прямых и косвенных расходов. Все они в конечном виде относились на себестоимость продукции в целом и отдельных ее видов. В условиях монопольного рынка и единых государственных цен система учета полных затрат и калькулирования себестоимости единицы продукции на основе средневзвешенных величин была приемлема и даже удобна тем, что усредняла затраты и прибыль по видам изделий и услуг, не допускала по ним большой экономии или перерасхода, позволяла прятать непроизводительные затраты, растворяя их в общей сумме расходов.

В условиях рыночной экономики и с учетом ситуации в газовой отрасли, описанной выше, требования к учету и контролю затрат на предприятии существенно меняются. Перечисленные факторы предъявляют повышенные требования к рациональной организации учета затрат на производство, требуют внедрения системы оперативного учета и контроля за формированием себестоимости на всех этапах и стадиях добычи и транспортировки готовой продукции, к обеспечению достоверного исчисления себестоимости на любых стадиях производственного процесса. Огромную и незаменимую информационную роль в данных мероприятиях должна исполнить система управленческого учета в газовой отрасли.

Исследование показало, что газовая промышленность обладает следующими особенностями, которые необходимо максимально учитывать при разработке и построении систем управленческого учета:

1. Территориальная рассредоточенность и удаленность производственных объектов от органов управления.

Данная особенность предприятий газовой промышленности требует обязательного учета затрат (а по возможности, и результатов деятельности) в разрезе мест возникновения затрат и центров ответственности.

2. Постоянная региональная переориентация объемов добычи газа вследствие истощения эксплуатирующихся и открытия новых месторождений, и, как следствие этого, - перераспределение потоков газа к местам потребления.

Данная специфика предприятий газовой отрасли требует учета затрат и результатов производства в разрезе потребителей, что предопределяет использование метода АВ-костинг.

3. Зависимость объема производства и его технико-экономических показателей от горно-геологических и природно-географических факторов, что определяет особое значение постоянного совершенствования технологии, техники и организации производства. Данная черта организаций газовой промышленности требует особого внимания к методикам учета и анализа постоянных расходов и инвестиционных затрат.

4. Непрерывность основного производства, его повышенная пожа-ро- и взрывоопасность.

Это предопределяет специфику затрат на добычу и транспортировку газа и необходимость широкого использования системы бюджетирования в организациях газовой отрасли.

5. Наличие разнообразных, как правило, мелких децентрализованных вспомогательных производств.

Вышеуказанная особенность делает актуальной проблему трансфертного ценообразования на предприятиях газовой отрасли предполагает широкое использование метода станпарт-кост, различных методов учета внутрипроизводственных оборотов по оказанию услуг, выполнению работ филиалами (структурными подразделениями) друг другу.

6. Тесная взаимосвязь добычи, транспорта, переработки, распределения и использования газа. Это требует комплексного подхода к исчислению затрат и цен на конечную продукцию отрасли.

7. Существенная зависимость затрат в пересчете на единицу объема добытого газа от дебита скважин.

Данная особенность предопределяет использование корреляционно- статистического анализа и других методов стохастического моделирования при анализе динамики себестоимости различных видов месторождений добычи газа.

8. Значительная зависимость расходов на транспортировку газа от дальности расстояния транспортировки.

Данная особенность предполагает бюджетирование и калькулирование затрат на транспортировку газа с использованием ряда специфических методов и калькуляционных единиц с целью последующего сравнения и анализа затрат в разрезе отдельных предприятий внутри подотрасли, при сравнении отдельных подразделений внутри предприятия, при сравнении затрат на транспортировку других видов топлива и газа и т.д.

Во второй главе освещены вопросы классификации затрат и калькулирования себестоимости добычи и транспортировки газа, определены и обоснованы разработанные диссертантом основные положения по учету затрат и результатов деятельности в разрезе мест возникновения затрат и центров ответственности. Исходными моментами организации такого учета являются особенности производственно-сбытовой деятельности.

Рассмотрение производственных особенностей добычи газа и их влияния на организацию управленческого учета показало следующее.

Производственный процесс здесь состоит из взаимосвязанных этапов, которые следуют друг за другом. Наибольший эффект в данном случае принесет применение попроцессного метода калькулирования себестоимости, при котором себестоимость каждого последующего этапа добычи и транспортировки продукции слагается из затрат данного и последующих стадий, этапов и т.д.

На предприятиях по добыче газа большинство косвенных расходов по местам формирования и видам продукции, работ, услуг распределяют пропорционально основной заработной плате производственных рабочих. Этот метод справедливо считается устаревшим и в существующих условиях обладает лишь одним преимуществом - простотой использования. По нашему мнению, для корректного распределения косвенных расходов необходимо применять современные методы, в частности, используемые в системе ABC кост-драйверы.

Анализ производственного процесса транспорта газа с целью поиска адекватных методов калькулирования себестоимости выявил следующие моменты.

Используемый в настоящее время показатель себестоимости транспортировки 1000 куб. м. газа является усредненным и не удовлетворяет требованиям экономического анализа эффективности ра-

боты филиалов (структурных подразделений), цехов. Главный недостаток его в том, что себестоимость 1000 куб.м. транспортируемого газа рассчитывается путем деления общей суммы затрат на объем транспортируемого газа без учета расстояния на которое передается газ по данному газопроводу или системе газопроводов. Таким образом применяемая сейчас калькуляционная единица не учитывает особенность газопроводных предприятий - как организаций, оказывающих транспортные услуги, и не отражает доминирующий фактор формирования себестоимости газотранспортных предприятий - дальность транспортировки газа.

Мы согласны с мнением проф. Аксененко А.Ф. в том, что сочетание методики калькулирования себестоимости 1000 куб. м. газа с калькулированием себестоимости транспортировки, измеряемой в 1000 куб. м. на километр, позволяет более всесторонне и правильнее сравнивать:

• затраты отдельных предприятий внутри подотрасли;

• издержки отдельных подразделений внутри предприятия;

• затраты на транспортировку газа и других видов топлива;

• показатели экономической эффективности работы магистральных газопроводов с проектируемой мощностью;

• показатели эффективности организации производства и управления различных газопроводов;

При построении систем управленческого учета в организациях по транспорту газа необходимо учитывать, что в настоящее время на предприятиях используются три типа компрессорных станций - до-жимная компрессорная станция, линейная компрессорная станция, головная компрессорная станция, которые отличаются технико-экономическими параметрами. Компрессорные станции, кроме того, различаются использованием электрического типа привода, газотурбинного типа привода, наличием системы охлаждения и т.д. Соответственно, являются разными затраты на компремирование газа с последующим охлаждением на дожимной компрессорной станции и головной компрессорной станции, имеющей несколько газоперекачивающих аппаратов и, соответственно, большую степень сжатия. Затраты на компремирование на головных станциях будут больше, чем затраты на компремирование газа на линейных компрессорных станциях.

Однако обе вышеперечисленные калькуляционные единицы не позволяют учитывать степень этой разницы, то есть влияние на

затраты степени сжатия газа, температуры и химического состава газа.

Мы присоединяемся к мнению специалистов, рекомендующих ввести для оценки эффективности работы компрессорных станций нефинансовый показатель - потенциальную степень сжатия, которая наиболее точно определяет результативность работы этих станций. Расчет затрат на величину этого показателя можно рассматривать как своего рода калькуляцию стоимости перекачки газа.

Изучение действующей практики учета и калькулирования в организациях транспорта газа показало, что в большинстве случаев при этом:

1. Деление затрат на постоянные и переменные отсутствует.

2. На финансовые результаты (счета учета доходов и расходов) относятся только общехозяйственные расходы.

3. Общехозяйственные расходы распределяются по видам деятельности пропорционально объему реализации, приходящемуся на вид деятельности.

По нашему мнению действующий порядок учета и распределения общехозяйственных расходов отвечает требованиям централизованного управления экономикой отрасли. Для управления производственно-хозяйственной деятельностью непосредственно предприятий, контроля затрат на низовом уровне нужны методы, отвечающие требованиям рыночной экономики, в частности, директ-костинг и ABC. На отдельных предприятиях добычи и транспортировки газа в настоящее время делаются попытки применения этих методов, однако их потенциал используется недостаточно. Не всегда соблюдаются и условия, необходимые для их внедрения. Для устранения этих недостатков диссертантом рекомендуется осуществлять деление затрат на переменные и постоянные с применением экономико-математических методов, шире использовать возможности развитого директ-костинга, дифференцирующего постоянные затраты и суммы покрытия в разрезе магистральных участков транспортировки газа, мест возникновения затрат и центров ответственности.

Использование системы развитого директ-костинга на пред-I приятиях газовой отрасли за счет аналитического разделения сумм

покрытия позволит сформировать гораздо более информативную базу данных с целью последующего анализа структуры затрат. При этом можно определить долю постоянных расходов, приходящихся на конкретный вид готовой продукции (работ, услуг), группу гото-

вой продукции (работ, услуг), место возникновения затрат и подразделение предприятия газовой промышленности. Однако исходя из реальных возможностей внедрения, использование системы развитого директ-костинга следует рекомендовать как перспективу, второй этап совершенствования учета для управления.

Территориальная рассредоточенность и удаленность производственных объектов от органов управления требует бухгалтерского учета затрат, а по возможности, и результатов деятельности, в разрезе мест возникновения затрат и центров ответственности. В диссертационной работе приведена иерархия мест возникновения затрат и центров ответственности в организации по транспортировке газа и даны предложения по ее улучшению. В исследовании определены принципы деления организации газовой отрасли и учета затрат и результатов деятельности в разрезе центров ответственности затрат, центров продаж, центров прибыли и центров инвестиций.

Перспективным для газовой отрасли промышленности следует считать применение ЛВС, при которой группы косвенных расходов идентифицируются с операциями. Носители затрат (драйверы) обеспечивают более точное отнесение общехозяйственных расходов и затрат на обслуживание технологических процессов на объекты калькулирования, позволяют исчислять себестоимость транспортировки газа по потребителям.

Более обоснованным будет и расчет транспортной цены. Исследование показало, что наилучшим вариантом трансфертного ценообразования для использования на предприятиях газовой отрасли будет метод, основанный на затратном определении цены. При этом для исчисления себестоимости выполненных работ и оказанных услуг могут использоваться следующие методы учета внутрипроизводственных оборотов по выполнению работ, оказанию услуг подразделениями друг другу: метод одностороннего учета, метод пошагового учета (учета по цепочке), метод с использованием системы уравнений, метод фиксированных коэффициентов.

В процессе внедрения системы управленческого учета на предприятиях газовой промышленности необходимо уделять большое внимание выбору системы учета затрат на счетах бухгалтерского и управленческого учета - дуалистической или монистической. Анализ показал, что при выборе системы учета затрат для применения в организациях по добыче и транспорту газа необходимо учитывать, что достоинствами дуалистической (интегрированной) системы учета затрат является простота использования и обеспечение

единства данных бухгалтерского и управленческого учетов. В то же время преимуществом монистической (автономной) системы учета затрат является возможность использования разных оценок в бухгалтерском и управленческом учете, что повышает аналитическую ценность учета затрат для управления.

В третьей главе рассмотрены проблемы методологии бюджетирования и бюджетного анализа, освещены перспективы использования функционально-стоимостного анализа в организациях газовой отрасли.

В диссертации дан анализ современного состояния использования методов бюджетирования затрат и результатов деятельности в Тюменском управлении магистральных газопроводов и ООО "Сур-гутгазпром". При этом отмечается, что в отрасли имеются лучшие возможности для использования указанных методов, особенно в части затрат обслуживающих производств и хозяйств, общепроизводственных и общехозяйственных расходов. По результатам анализа используемых в организациях методик бюджетирования автором предложена структура бюджетов на предприятии газовой отрасли и рекомендовано использование гибкого бюджета, представляющего собой сочетание бюджетов, составленных (рассчитанных) для различных альтернативных вариантов реализации товарного газа, работ, услуг. При использовании гибкого бюджета первоначально разрабатывают экономически обоснованную классификацию затрат с разделением их на постоянные, полупеременные и переменные. Затем определяют зависимость полупеременных и переменных затрат от объема произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), либо иной величины для каждого вида полупеременных и переменных затрат в данном периоде времени и рассчитывают бюджет затрат исходя из планируемого объема реализации товаров (работ, услуг). В диссертационной работе предложена поэтапная разбивка процедур составления бюджета, способствующих систематизации процесса бюджетирования и облегчению труда работника плановых служб. К достоинствам системы бюджетирования на предприятиях газовой отрасли можно отнести ее положительное воздействие на мотивацию деятельности и ответственность коллектива. Такой бюджет способствует координации работы всего предприятия в целом и помогает контролировать производственную ситуацию. Особое значение бюджетирование имеет для расходов по обслуживанию производства и управлению, занимающих в себестоимости добычи и транспортировки газа большой удельный вес.

На базе экономически обоснованных бюджетов этих расходов выявляют отклонения, свидетельствующие о нерациональных затратах и перерасходах. Бюджетирование служит основанием для сравнения достигнутых и планируемых (желаемых) результатов как в целом по организации, так и в разрезе ее филиалов и структурных подразделений.

В исследовании определено, что конечной целью бюджетирования является не только выявление, но и анализ отклонений и причин их вызвавших. Важную роль в данном процессе играет экономический анализ, который является одним из наиболее совершенных средств определения внутренних резервов, оценки степени напряженности бюджета и эффективности работы подразделений. Он должен проводится перед составлением бюджета, способствовать его обоснованию, в ходе выполнения бюджетов и по окончании отчетного периода. В работе рассмотрены особенности анализа статичных (жестких) и гибких бюджетов, отмечено что для максимального использования данных анализа и сокращения времени реагирования на отклонения, необходимо классифицировать отклонения и распределить полномочия и ответственность за их возникновения между соответствующими службами предприятия.

Итогом рассмотрения перспектив использования традиционных методов бюджетного анализа явился вывод о том, что его возможности ограничены, так как он в основном базируется на методах, основанных на частных показателях, таких как анализ влияния факторов на исследуемый показатель и т.д. Важное прикладное значение в газовой отрасли должен иметь анализ, проводимый в разрезе

/4\\# 11 т*Т*Й ТТУ1/1УД»ЭРА 1ГЛ*ТЧ'1Д11ЧА1*А ПМЛ1*АААА 14 А |)м пг 1 «А

¡руНКЦ«!«? V И^ЦММ!, 1.1*. шщпипшюпи-

стоимостной анализ. В диссертации сделан вывод о том, что в центре внимания при проведении функционально-стоимостного анализа на предприятиях газовой отрасли должны лежать затраты на лишние и не способствующие эффективности функции. При этом наибольший эффект принесет функционально-стоимостной анализ, основанный на принципе совместной работы экономических и технических служб предприятий газовой отрасли.

В заключении подведены итоги исследования, приведены итоговые положения и рекомендации по перспективам использования и внедрения системы управленческого учета в организациях по добыче и транспортировке газа.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1. Нигаматзянов P.P. Управленческий учет: цель, задачи и проблемы терминологии в России - точка зрения// Современные проблемы экономического развития и управления: Сборник научных трудов экономического факультета / Под ред. Е.И. Рубинштейна. Сургут: Изд-во СурГУ, 2002 - 0,1 п.л.

2. Нигаматзянов Р.Р. Национальные особенности в практике управленческого учета// Современные проблемы экономического развития и управления: Сб. науч. тр. экономического факультета / Под ред. Е.И. Рубинштейна; Сургут, гос. ун-т. - Сургут: Изд-во СурГУ, 2003. - 0,3 п.л.

3. Нигаматзянов Р.Р. Перспективы использования ABC-метода на предприятиях газовой промышленности// Современные проблемы экономического развития и управления: Сб. науч. тр. экономического факультета / Под ред. Е.И. Рубинштейна; Сургут, гос. ун-т. - Сургут: Изд-во СурГУ, 2003. - 0,2 п.л.

4. Нигаматзянов P.P. Актуальность управленческого учета на предприятиях газовой отрасли Ханты-Мансийского округа// Северный регион: стратегия и перспективы развития: Сб. тез. докл. Всероссийской научной конференции. 29-30 мая 2003, Ханты-Мансийск

- Сургут. Ч. I. Секции 1-5 / Под ред. В.В. Мархинина, Г.И. Нази-на. - Сургут: Изд-во СурГУ, 2003. - 0,2 п.л.

5. Нигаматзянов Р.Р. Перспективы использования метода директ-костинг в организациях транспорта газа//Сборник научных трудов. Вып. 1. Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа и аудита в РФ.// Сургут, гос. ун-т. - Сургут: Изд-во Сургу, 2003. -0,5 пл.

6. Нигаматзянов Р.Р. Бюджетирование в организациях газовой отрасли. //Сборник научных трудов. Вып. 1. Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа и аудита в РФ.// Сургут, гос. ун-т.

- Сургут: Изд-во Сургу, 2003. - 0,5 п.л.

М А 3 8 7

Подписано к печати 29.08.2003. Формат 60x84 1/16. Объем 1,25 п.л. Заказ № 84. Тираж 100 экз.

Типография КГФЭИ. 420012. Казань, ул. Бутлерова,4.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Нигаматзянов, Рамиль Равилович

Введение.

1. Экономическое содержание системы управленческого учета в организациях газовой промышленности.

1.1 Управленческий учет в системе экономической информации организации.

1.2 Взаимосвязь управленческого учета с технико-экономическими особенностями организаций газовой отрасли.

2. Организация и методология управленческого учета в газовой промышленности.

2.1 Классификация затрат как методическая основа калькулирования себестоимости продукции в управленческом учете.

2.2 Учет по местам возникновения затрат и центрам ответственности.

2.3 Взаимосвязь данных бухгалтерского и управленческого учета в организациях газовой отрасли.

3. Бюджетирование и анализ расходов в организациях по добыче и транспортировке газа.

3.1 Экономический анализ в системе бюджетирования в организациях газовой промышленности.

3.2 Возможности использования бюджетного анализа в организациях по добыче и транспортировке газа.

3.3 Особенности применения функционально-стоимостного анализа в организациях газовой промышленности.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет и калькулирование себестоимости в организациях по добыче и транспортировке газа"

В Российской Федерации к началу XXI века находится треть разведанных мировых запасов природного газа, добычей и транспортировкой которого занимается крупнейшая в мире газовая отрасль промышленности, обеспечивающая почти четверть мировой добычи газа. Отрасль дает половину производства и потребления первичных энергетических ресурсов в России и экспортирует более третьей части объема газа, потребляемого на внутреннем рынке России.

В России к настоящему времени создана крупнейшая в мире газовая промышленность, которая обеспечивает приблизительно пятую часть валютной выручки и до четверти налоговых поступлений в государственный бюджет. И это при том, что в ней работает лишь 0,6% общего числа занятых в национальном хозяйстве [41, с. 6].

Газовая промышленность играет и будет продолжать играть значительную роль в экономической жизни страны. Так, по оценкам Международного газового союза, мировой спрос на «голубое топливо» к 2030 г. возрастет на 3.8 - 4.7 трлн. кубометров. Из-за истощения морских газовых месторождений в Северном море, которыми владеют Нидерланды, Норвегия и Великобритания, возрастет зависимость Западной и Центральной Европы от импорта газа - она увеличится вдвое и составит 66% от общего потребления, в то время как Россия располагает крупнейшими запасами газа - 46,9 трлн. куб. м. Таким образом, в условиях реформирования экономики России, газовая отрасль имеет огромное значение, как в качестве дополнительного источника финансирования государственных реформ, так и геополитического фактора.

Экономические результаты деятельности любой отрасли зависят от того, насколько эффективно функционируют входящие в нее организации. Общепризнанным критерием эффективности текущей деятельности организаций считается прибыль под которой понимается превышение доходов от продажи товаров и услуг над затратами на производство и продажу этих товаров. Она исчисляется как разность между выручкой от реализации продукта хозяйственной деятельности и суммой затрат факторов производства на эту деятельность в денежном выражении.

В условиях регулирования государством цен на газ, реализуемый на внутреннем рынке, основным путем увеличения прибыли организаций газовой отрасли в части реализации газа на территории России является контроль за уровнем его себестоимости, обеспечения ее снижения.

Снижение себестоимости продукции (работ, услуг), которая представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию производится на основе соответствующих управленческих решений.

Управленческое решение, согласно теории разработки и принятия решений в менеджменте, - это осуществление выбора, производимое лицом, на то уполномоченным на основе установленных правил и подходов, исходя из ряда имеющихся вариантов [167, с. 32].

При этом выбор имеющихся вариантов происходит на основе информации, имеющейся у руководителя.

Важнейшей составной частью экономической информации в современных условиях являются данные управленческого учета. В отличие от финансового учета и отчетности, предназначенных в первую очередь для собственников, инвесторов и третьих лиц, они нужны менеджерам организации, тем, кто распоряжается тратой ресурсов или сам осуществляет эти затраты.

Организация и методы управленческого учета во многом зависят от особенностей производства и управления на том или ином предприятии. В нашей стране за последнее время издано ряд книг, учебников, учебных и практических пособий по управленческому учету, излагающих в основном гго зарубежным изданиям его сущность, методы и системы. Однако все они написаны с ориентацией на предприятия обрабатывающих отраслей промышленности, изготавливающих разнообразные ассортимент продукции, работ, услуг. Монографий, диссертаций и других научных разработок по управленческому учету в добывающих отраслях промышленности, по существу, нет. Отсутствуют они в газовой промышленности. Между тем, эта важнейшая для России отрасль остро нуждается в совершенствовании экономических методов управления и необходимой для этого информации. Все это делает научные исследования проблем управленческого учета в газовой промышленности актуальными в теоретическом и практическом отношениях. Указанные обстоятельства обусловили выбор темы диссертации и основные направления ее разработки.

Управленческий учет выделяется в общей системе учета на предприятии, прежде всего персонифицированностью подготовки информации, знанием конкретных задач, потребителей информации, формируемой данным видом учета, отсутствием обязательных внешних правил формирования информации. Его можно охарактеризовать как оперативный целевой учет для руководителей, направленный на информационное обеспечение принятия обоснованных управленческих решений.

Необходимо отметить, что в настоящее время в газовой отрасли отсутствуют серьезные исследования по управленческому учету, которые важны и нужны для решения управленческих задач в организациях, осуществляющих добычу, транспортировку и переработку газа. На практике в ряде случаев используют лишь его отдельные элементы, хотя многие специалисты считают, что решения существующих проблем газовой отрасли разработка и внедрение системы управленческого учета имеет важное значение.

Поэтому попытка определения методологических подходов и принципов построения системы управленческого учета в организациях газовой отрасли делают выбранную автором тему актуальной.

Цель диссертационного исследования заключается в разработке методики осуществления и организационных принципов внедрения, построения и использования системы управленческого учета и калькулирования себестоимости в организациях добычи и транспортировки газа.

Для достижения вышеуказанной цели диссертационного исследования необходимо решение следующих задач.

- определение целей, задач и места управленческого учета в общей системе учета на предприятии;

- изучение основных особенностей газовой отрасли с целью применения управленческого учета;

- изучение способов и возможностей внедрения методов управленческого учета в организациях газовой промышленности;

- анализ принципов учета затрат по центрам ответственности с целью определения перспектив их применения в газовой отрасли;

- определение перспектив и способов внедрения бюджетирования в организациях этой отрасли;

- определение основных подходов и особенностей калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях добычи и транспортировки газа;

- определение перспектив использования функционально-стоимостного анализа в организациях добычи и транспортировки газа.

Предметом исследования данной диссертационной работы являются проблемы организации, разработки и внедрения систем управленческого учета в организациях по добыче и транспортировке газа.

Объектом исследования являлась организация бухгалтерского (управленческого) учета в организациях газового комплекса на примере крупнейшего дочернего общества ОАО "Газпром" ООО "Сургутгазпром", Тюменского управления магистральных газопроводов, Сургутского линейно-производственного управления и других предприятий этой отрасли.

Теоретической основой для диссертации являлись разработки отечественных и зарубежных ученых по управленческому учету и калькулированию себестоимости, периодические издания по управленческому учету и калькулированию себестоимости России и США.

В данной работе использованы нормативные акты, положения, утвержденные исполнительными органами Российской Федерации, международными органами по стандартизации бухгалтерского учета.

Вопросы, рассмотренные в данной диссертационной работе, разрабатывались и излагались в трудах зарубежных ученых: Энтони Р., Дж. Рис,

K-j

Хорнгрен Ч.Т., Форстер Дж., Мидлтон Д., Э. Маейр, Р.Манн, Р.В. Вилл, Х.И. Фольмут, А. Дайле, Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл и др. Ряд положений диссертации основываются на трудах отечественных ученых: А.Ф. Аксененко, П.С. Безруких, М.А. Бахрушиной, В.Б. Ивашкевича, С.А. Николаевой, А.Д. Шеремета и др.

В процессе работы использовались как методы эмпирического исследования - наблюдение, сравнение, измерение, эксперимент, так и методы теоретического исследования - абстрагирование, анализ и синтез, индукция и дедукция, моделирование, восхождение от абстрактного к конкретному.

Научная новизна положений, выводов и заключений, представленных в диссертации заключается в следующем:

- разработана и обоснована концепция о роли управленческого учета и его месте в системе планово-учетной информации на предприятии;

- определена взаимосвязь бухгалтерского, финансового, налогового, производственного и управленческого видов учетов в организациях газового комплекса;

- обосновано понятие управленческого учета применительно к особенностям современного бизнеса;

- конкретизировано понятие «центр ответственности за затраты» для отделения центра ответственности затрат от центра затрат;

- разработаны организационные принципы и последовательность действий при построении систем управленческого учета в организациях газовой отрасли;

- определен перечень мест возникновения затрат и центров ответственности применительно к организации по транспортировке газа;

- обоснована возможность использования систем простого и развитого ди-рект-костинга в организациях по транспортировке газа;

- уточнен состав, классификация затрат и порядок калькулирования себестоимости в организациях по добыче и транспортировке газа;

- определены организационные принципы и методология бюджетирования в организациях газовой отрасли;

- определены методологические принципы и перспективы использования функционально-стоимостного анализа в организациях по добыче и транспортировке газа.

Практическая значимость выполненного исследования заключается в разработке методологических и теоретических основ концепции управленческого учета, возможных к использованию как при разработке нормативных документов, регламентирующих элементы управленческого учета в организациях газовой отрасли, так и при практическом применении, внедрении систем управленческого учета на предприятиях газовой отрасли.

Апробация и реализация результатов исследования. Отдельные предложения и рекомендации диссертационной работы были внедрены в Тюменском управлении магистральных газопроводов, Ноябрьском управлении магистральных газопроводов, Сургутском линейно-производственном управлении ООО "Сургутгазпром" и др.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, приложений и списка литературы, включающего 230 наименований.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Нигаматзянов, Рамиль Равилович

Заключение

В условиях рыночной экономики актуальность проблемы снижения себестоимости добычи, транспорта и переработки газа предприятий газовой отрасли значительно возрастает. Это, в свою очередь, повышает роль системы управленческого учета как информационной базы, обосновывающей принятие экономически оправданных и аргументированных управленческих решений, направленных на оптимизацию структуры затрат, выявление и использование внутренних резервов. В настоящее время в Российской Федерации публикуется множество монографий, научных разработок по управленческому учету. Однако большинство из них посвящены проблемам управленческого учета в обрабатывающих отраслях промышленности, а серьезных исследований в области управленческого учета в добывающих отраслях промышленности, в частности, на предприятиях газовой отрасли, нет, в то время как они нужны для решения управленческих задач в данной отрасли.

В диссертационной работе была предпринята попытка исследования перспектив использования системы управленческого учета на предприятиях газовой отрасли. По результатам данного исследования были получены следующие результаты:

1. Разработана концепция о роли, задачах и цели управленческого учета в общей системе информационного обеспечения управления на предприятии. С целью определения места управленческого учета в этой системе произведено сопоставление систем бухгалтерского учета, собственно управленческого учета, финансового учета и налогового учета по следующим показателям: обязательность ведения учета, цель ведения учета, пользователи информации, базисная структура, основные правила, привязки ко времени, тип информации, степень точности информации, периодичность отчетности, сроки представления отчетов, объект отчетности, ответственность за правильность ведения учета. В результате данного сравнения были сделаны следующие выводы.

1.1 Система управленческого учета представляет собой обособленную автономную подсистему учета предприятия, находящуюся в постоянной и непрерывной взаимосвязи с другими видами учетов. Управленческий учет является подсистемой глобальной системы учета на предприятии, представляющей собой совокупность данных, полученных посредством идентификации, измерения, накопления, анализа, подготовки, интерпретации и передачи информации, используемой управленческим аппаратом для планирования, организации работ, мотивации, контроля, коммуникации и принятия решений.

1.2 Системы бухгалтерского и финансового учетов по всем анализируемым аспектам идентичны, что позволяет сделать вывод, что в российской практике предпочтительнее использовать термин «бухгалтерский учет» как определение, регламентированное нормативными актами Российской Федерации.

1.3 Бухгалтерский, управленческий и налоговый учеты являются отдельными обособленными подсистемами общей системы учета на предприятии, находящимися в непрерывной взаимосвязи друг с другом.

1.4 Система производственного учета является одним из элементов управленческого учета и также обладает общими с бухгалтерским и налоговым учетом сегментами информации и методами ее систематизации.

2. Анализ ретроспективного и перспективного развития предприятий газовой отрасли показал, что кризисные явления, нараставшие в российской экономике с начала 90-х гг. не обошли стороной и газовую промышленность. Так, с начала 1990-х годов упали добыча газа и газового конденсата, большая часть газа добывается из месторождений, которые находятся в стадии падающей добычи, что обуславливает производственную нужду введения дополнительных мощных дожимных компрессорных станций а в перспективе и необходимость массового сокращения числа скважин и газопромысловых управлений. В ближайшие годы для поддержания падающей добычи на действующих месторождениях необходим ввод в промышленную разработку большого числа средних и мелких новых месторождений и глубоких горизонтов на действующих месторождениях, которые характеризуются недостаточной степенью изученности и сложным геологическим строением, что требует дополнительных затрат на проведение работ по уточнению продуктивных характеристик новых залежей. Переход к более удаленным и сложно извлекаемым запасам также приводит к значительному росту затрат на добычу и транспортировку газа до потребителя. В связи с тем, что вышеописанные мероприятия требуют значительных средств, а вероятность выделения ОАО "Газпром" новых кредитов, обеспеченных экспортными поставками газа, невелика, то необходимо использовать внутренние резервы посредством экономии затрат, рационального использования имеющихся ресурсов. Огромную роль в выявлении и направлении использования данных резервов должна играть система управленческого учета в газовой отрасли.

3. Посредством анализа особенностей предприятий газовой отрасли с целью определения перспектив разработки, создания и внедрения системы управленческого учета было выявлено, что наилучшим организационным решением для внедрения системы управленческого учета будет учреждение группы методологии учета затрат в составе планово-экономического отдела предприятий системы ОАО "Газпром". Целью функционирования данной группы будет являться составление методик по калькулированию себестоимости, бюджетированию, классификации затрат, и организационных документов, обеспечивающих в конечном итоге плавную эволюцию планово-экономического отдела в службу управленческого учета.

4. Рассмотрение производственных особенностей добычи газа и их влияния на организацию управленческого учета показало следующее.

4.1 Производственный процесс проходит на взаимосвязанных этапах, которые следуют друг за другом. Данные взаимосвязанные этапы вызывают необходимость в применении надлежащей организации учета затрат и методики калькулирования себестоимости газа. То есть, наибольший эффект в данном случае принесет применение попроцессного метода калькулирования себестоимости, при котором себестоимость каждого последующего этапа добычи и транспортировки продукции слагается из затрат данного и последующих стадий, этапов и т.д.

4.2 На предприятиях по добыче газа для распределения косвенных расходов в настоящее время используется метод распределения пропорционально основной заработной плате производственных рабочих. Данный метод является устаревшим и в существующих условиях обладает лишь одним преимуществом - простотой использования. Вместе с тем, для корректного распределения косвенных расходов необходимо применять современные методы, в частности, используемые в системе АВС-костинг костдрайверы.

5. Рассмотрение исторического развития и перспектив использования метода директ-костинг на предприятиях по транспорту газа показало, что в настоящее время реализуются не все возможности метода директ-костинг. Для принятия обоснованных решений на основе информации, формируемой посредством метода директ-костинг, рекомендуется осуществлять деление затрат на переменные и постоянные, а также использовать возможности метода развитой директ-костинг, дифференцирующего постоянные затраты и суммы покрытия в разрезе магистральных участков транспортировки газа, мест возникновения затрат и центров ответственности.

6. Территориальная рассредоточенность и удаленность производственных объектов от органов управления требует обязательного учета затрат, а по возможности, и результатов деятельности, в разрезе мест возникновения затрат и центров ответственности. В диссертационной работе приведена иерархия мест возникновения затрат и центров ответственности на предприятиях газовой отрасли и даны предложения по ее улучшению. В исследовании определены перспективы деления организации газовой отрасли и учета затрат и результатов деятельности в разрезе центров ответственности затрат, центров продаж, центров прибыли и центров инвестиций. Исследование показало, что наилучшим вариантом трансфертного ценообразования для использования на предприятиях газовой отрасли будет метод, основанный на затратном определении цены. При этом на предприятиях газовой промышленности могут использоваться следующие методы учета внутрипроизводственных оборотов по оказанию работ, услуг подразделениями друг другу: метод одностороннего учета, метод пошагового учета (учета по цепочке), уравнительный метод, метод фиксированных коэффициентов.

7. Сравнение термина центр затрат и термина центр ответственности в части учета затрат показало, что для разделения данных различных секторов организации газовой отрасли предпочтительнее использовать понятие центр ответственности за затраты для определения центра ответственности в части затрат.

8. В процессе внедрения системы управленческого учета на предприятиях газовой промышленности необходимо уделять большое внимание выбору системы учета затрат на счетах бухгалтерского и управленческого учета - дуалистической или монистической. Анализ показал, что при выборе системы учета затрат для применения в организациях по добыче и транспорту газа необходимо учитывать, что достоинствами дуалистической (интегрированной) системы учета затрат является простота использования и единство данных бухгалтерского и управленческого учетов. В то же время преимуществом монистической (автономной) системы учета затрат является возможность использования разных оценок в бухгалтерском и управленческом учете, что расширяет возможности и повышает аналитическую ценность учета затрат.

9. В диссертации рассмотрены перспективы использования бюджетирования в организациях по добыче и транспорту газа. По итогам рассмотрения была предложена структура бюджетов на предприятии газовой отрасли и рекомендовано использование гибкого бюджета, представляющего собой сочетание бюджетов, составленных (рассчитанных) для различных альтернативных вариантов реализации товарного газа, работ, услуг. На предприятиях газовой промышленности необходимо исходить из того, что при использовании гибкого бюджета первоначально разрабатывают четкую классификацию затрат с разделением их на постоянные, полупеременные и переменные. Затем определяют зависимость полупеременных и переменных затрат от объема произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), либо иной величины для каждого вида полупеременных и переменных затрат и рассчитывают бюджет затрат исходя из планируемого объема реализации товаров (работ, услуг). В диссертационной работе предложено использовать ряд этапов составления бюджета, способствующих систематизации процесса бюджетирования и облегчению труда работника плановых служб. В работе определено, что к достоинствам систем бюджетирования на предприятиях газовой отрасли можно отнести его положительное воздействие на мотивацию и настрой коллектива. Такой бюджет способствует координации работы всего предприятия в целом и помогает контролировать производственную ситуацию. Бюджетирование служит основанием для сравнения достигнутых и планируемых (желаемых) результатов как в целом по организации, так и в разрезе филиалов (структурных подразделений), видов продукции. Уровень преимуществ бюджетирования на предприятиях газовой отрасли определяется, по нашему мнению, двумя ключевыми факторами: во-первых, степенью заинтересованности высшего руководства во внедрении метода бюджетирования на предприятии и, во-вторых, наличием квалифицированных кадров в составе планово-экономического отдела или служб управленческого учета и контроллинга. 10. В исследовании определено, что конечной целью бюджетирования является не столько выявление, сколько анализ отклонений и причин их вызвавших. Важную роль в данном процессе играет экономический анализ, который является одним из наиболее совершенных средств определения внутренних резервов, оценки степени напряженности бюджета и эффективности работы подразделений. В диссертации отмечено, что для максимального использования данных анализа и сокращения времени реагирования на отклонения, необходимо классифицировать отклонения и распределить полномочия и ответственность между соответствующими службами. 11. Итогом рассмотрения перспектив использования традиционных методов бюджетного анализа явился вывод о том, что его возможности ограничены, так как он в основном базируется на методах, основанных на частных показателях, таких как анализ влияния факторов на исследуемый показатель и т.д. Важное прикладное значение в газовой отрасли должен иметь анализ, проводимый в разрезе функций производственного процесса, т.е. функционально-стоимостной анализ. В диссертации был сделан вывод о том, что в центре внимания при проведении функционально-стоимостного анализа на предприятиях газовой отрасли должны лежать затраты на лишние и не способствующие эффективности функции. При этом наибольший эффект принесет функционально-стоимостной анализ, основанный на принципе совместной работы экономических и технических служб предприятий газовой отрасли.

Сделанные в процессе исследования выводы, предложения и рекомендации будут способствовать дальнейшему развитию методологии, теории и практики управленческого учета и повышению его значимости в управлении не только предприятиями газовой отрасли, но и организациями других отраслей промышленности.

186