Управленческий учет в строительстве тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет в строительстве"

На правах рукописи

Кузьмина Татьяна Михайловна

003052692

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ: МЕТОДИКА И ОРГАНИЗАЦИЯ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Новосибирск - 2007

003052692

Диссертационная работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Новосибирский государственный университет экономики и управления — «НИНХ»

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Остапова Вера Владимировна

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Лычагин Михаил Васильевич кандидат экономических наук, доцент Дарбека Евгения Михайловна

Ведущая организация:

Тюменский государственный университет

Защита состоится « 29 » марта 2007 г. в 14.00 ч. на заседании Диссертационного совета Д 212.169.03 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Новосибирский государственный университет экономики и управления — «НИНХ» по адресу: 630099, г. Новосибирск, ул. Каменская, 56, ауд. 29.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Новосибирский государственный университет экономики и управления — «НИНХ».

Автореферат разослан февраля 2007 г.

Ученый секретарь /7

диссертационного совета B.B. Остапова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. На современном этапе развития экономики России инвестиционно-строительный комплекс является одним из наиболее динамично развивающихся секторов рынка. Строительство относится к числу ключевых, фондообразующих отраслей, во многом определяющих темпы развитая экономики страны и решение важнейших социально-экономических задач.

Для текущего и стратегического управления производственной деятельностью строительной организации необходима своевременная и достоверная информация о её финансово-хозяйственном состоянии. Практика показывает, что действующая система учета и информационного обеспечения производства строительной продукции не удовлетворяет возросшим требованиям управления, так как в большинстве случаев не позволяет получить информацию о фактическом состоянии строительного объекта оперативно и в необходимом разрезе.

В связи с тем, что строительство - это высокодоходная сфера материального производства, оказывающая влияние на развитие огромного количества смежных отраслей, на первое место в строительных организациях выдвигаются вопросы совершенствования учета затрат, определения себестоимости строительно-монтажных работ и ценообразования. Возникает потребность в такой технологии учета, которая обеспечит поддержку и единство управленческих и учетных решений, даст возможность предприятию уменьшить свои затраты и тем самым увеличить реальную прибыль, полученную от хозяйственной деятельности.

•Именно этим определяется актуальность внедрения системы управленческого учета в строительную отрасль. Проблемам теории и методологии управленческого учета в целом уделяется большое внимание в работах зарубежных авторов: X. Андерсона, А. Апчерча, Р. Вандер Вила, К. Друри, Р. Каплана, Б. Нидлза, Ч.Т. Хорнгрена, Дж. Фостера, Р. Энтони, А. Яруговой и др.

Значительный вклад в исследования в области учета затрат, а также различных аспектов производственного, а на современном этапе - управленческого учета применительно к российской практике внесли отечественные ученые:

A.Ф. Аксененко, М.А. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, М.Х. Жебрак,

B.Б. Ивашкевич, И.И. Каракоз, О.Д. Каверина, В.Э. Керимов, В.Е. Ластовецкий,

C.А. Ни-колаева, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, В.В. Палий, Я.В. Соколов,

С.А. Сту-ков, В.И. Ткач, Л.И. Хоружий, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, К.В. Щиборщ и др.

Отраслевые особенности изучения учета себестоимости и внедрения управленческого учета в строительстве нашли отражение в работах H.A. Адамова, В.И. Бариленко, A.A. Баширова, Д.И. Деркача, М.Ф. Дьячкова, В.Р. Захарьина, Е.В. Зубаревой, JI.M. Крамаровского, Б.М. Литвина, A.C. На-ринского, М.С. Пушкаря, П.А. Соколова, В.В. Успенского, А.И. Шигаева и др.

Однако множество зарубежных и отечественных теоретических разработок по организации систем управленческого учета не внедряются в России на практике из-за отсутствия должного уровня экономической культуры и квалификации собственников предприятий, руководящего персонала и учетных кадров, так как предполагаемые дополнительные затраты финансовых, трудовых и прочих ресурсов на ведение управленческого учета, представляются им более значительными, чем полученные в данной учетной системе результаты. Таким образом, несмотря на объективную необходимость, управленческий учет до сих пор не получил должного применения на российских предприятиях, в том числе и в строительной отрасли.

На данном фоне актуальной является разработка общеметодологических принципов управленческого учета и конкретных методик его ведения на предприятиях различных отраслей, в том числе строительстве. Рассмотрение отраслевых особенностей позволит повысить жизнеспособность научных разработок, так как специфические способы организации учетной системы, предусмотренные методиками, значительно сократят и упростят стадии внедрения управленческого учета, избавив от необходимости дальнейшей его адаптации под особенности отрасли. Кроме того, важным моментом поставленной проблемы является организация взаимодействия управленческого учета с существующими на предприятиях подсистемами финансового и налогового учета, что повысит эффективность учетной системы в целом.

Недостаточная теоретическая разработанность вышеуказанных проблем и недооценка их практической значимости в современных условиях хозяйствования обусловили актуальность, цели, задачи и основные направления настоящего диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка на основе анализа теории и методологии управленческого учета, а также обобщения отечественного и зарубежного опыта его организа-

ции, конкретной методики ведения управленческого учета в организациях строительной отрасли.

Для достижения поставленной цели необходимо было решить следующие задачи:

• исследовать и обобщить методологические основы управленческого учета для определения его места в учетной системе строительной организации;

• установить единство и различия подсистем финансового, налогового и управленческого учета, определяющие в совокупности организационно-методические аспекты создания учетной системы предприятия и выбрать ее оптимальный вариант;

• определить влияние отраслевых особенностей строительной деятельности на организацию и методику управленческого учета;

• сформировать типовую финансовую структуру строительной компании, как необходимую предпосылку организации управленческого учета;

• разработать методику сбора, регистрации, обобщения информации и организации управленческого учета в рамках единой учетной системы строительного предприятия.

Предмет и объект исследования. Объектом исследования является система учета финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций, выполняющих функции подрядчика.

Предметом исследования выступает совокупность теоретических, методологических и практических вопросов организации управленческого учета во взаимосвязи с подсистемами финансового и налогового учета.

Область исследования. Диссертационное исследование соответствует п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта Номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых в области экономики и управления предприятиями, финансового и управленческого учета, планирования, бюджетирования и анализа.

Методологическую основу работы составили общие и специальные приемы и методы научного познания: метод научной абстракции, сочетание анализа и синтеза, индукции и дедукции, моделирование, выборочное наблюдение, группировка, сравнение, исторический метод. Для решения отдельных задач использовались элементы системного подхода.

Информационной базой послужили нормативно-правовые акты в области регулирования строительной деятельности, бухгалтерского и налогового учета, статистические материалы, монографии и публикации периодических печатных изданий по изучаемой проблеме, данные учета и отчетности объектов исследования.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке методических положений по организации управленческого учета на предприятиях строительной отрасли, в частности:

- уточнено понятие управленческого учета, его цель, задачи и функции, выполняемые в системе управления предприятием;

- сформулированы основополагающие принципы управленческого учета с их подразделением на универсальные, присущие всем видам учета, и специфические, присущие только отдельным его видам;

- предложена модель единой учетной системы предприятия, основанная на установленных взаимосвязях финансового, налогового и управленческого учета и выявленных между ними различиях;

- описано влияние отраслевых особенностей строительства на создание организационной структуры управленческого учета, применяемые методы и способы, возможности использования информационных технологий;

- сформирована типовая финансовая структура строительной компании, выполняющей функции подрядчика, на основе выделения центров ответственности как необходимой предпосылки организации управленческого учета;

- разработана методика сбора, регистрации и обобщения информации управленческого учета в рамках единой учетной системы строительной организации.

Практическая значимость результатов исследования заключается в возможности их широкого применения предприятиями строительной отрасли в процессе организации и ведения управленческого учета. Разработанная автором методика позволит повысить информационную ценность учетных данных, усилив роль управленческого учета в процессе принятия решений по использованию внутрипроизводственных резервов, увеличению объемов строительно-монтажных работ, снижению себестоимости и повышению рентабельности строительного производства.

Основные теоретические положения диссертации могут быть использованы в учебном процессе при подготовке студентов экономических специальностей, особенно для строительного комплекса.

Апробация результатов исследования. Разработанные в ходе диссертационного исследования теоретические положения и методические рекомендации нашли практическое применение в деятельности строительного предприятия ООО «Дальтоннельстрой» и при оказании консультационных услуг по организации управленческого учета ООО «МЦФО «Баланс», что подтверждено актами о внедрении.

Материалы диссертации используются в учебном процессе Новосибирского государственного университета экономики и управления - «НИНХ» при чтении дисциплин «Управленческий учет», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях народного хозяйства».

Результаты исследования излагались на ежегодных конференциях профессорско-преподавательского состава Новосибирского государственного университета экономики и управления - «НИНХ» в 2002-2005 годах.

Публикации результатов исследования. Основные положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах общим объемом 3,4 п.л.

Структура и объем работы. Структура работы продиктована логикой исследования поставленных в диссертационной работе задач. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы, включающего 185 источников, и 33 приложений. Основная часть работы изложена на 167 страницах машинописного текста, содержит 8 рисунков и 8 таблиц.

Основное содержание диссертационного исследования.

Во введении обоснована актуальность темы работы, сформулированы цель и задачи исследования, его предмет и объект, определены научная новизна и практическая значимость полученных результатов, приводятся сведения об апробации работы.

В первой главе «Управленческий учет как элемент учетной системы коммерческой организации» рассмотрены современные подходы к трактовке управленческого учета; уточнено понятие управленческого учета, сформулированы его цель, задачи, принципы и выполняемые в системе управления функции; определено место управленческого учета в учетной системе предприятия, выявлены взаимосвязи и различия управленческого, финансового и налогового учета, на основании чего предложена модель организации единой учетной системы коммерческого предприятия.

Во второй главе «Организационно-методические основы внедрения управленческого учета в строительных компаниях» проанализированы отрасле-

вые особенности строительной деятельности и их влияние на организацию управленческого учета; описано формирование финансовой структуры организаций как необходимой предпосылки организации управленческого учета и предложен типовой подход к выделению центров финансовой ответственности на предприятиях строительства; разработана комплексная классификация затрат строительных организаций для целей управленческого, финансового и налогового учета.

В третьей главе «Методика формирования информационной базы управленческого учета в строительстве» выявлена взаимообусловленность систем управленческого учета и бюджетирования коммерческого предприятия; предложен комплект форм управленческой отчетности для строительных компаний, построенный с учетом требований менеджмента и системы бюджетирования, а также возможностей создаваемой подсистемы управленческого учета; разработана методика учета хозяйственных операций на счетах с использованием бюджетного принципа, позволяющего оперативно фиксировать отклонения от запланированных данных.

В заключении изложены основные выводы и рекомендации по результатам проведенного исследования.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнено понятие управленческого учета, его цель и задачи, сформулированы основополагающие принципы управленческого учета.

Выделение управленческого учета в самостоятельную учетную подсистему стало логичным следствием развития бухгалтерского учета. Усложнение механизмов хозяйствования субъектов экономики, появление новых инструментов рынка, методов и средств управления финансовой и производственной деятельностью вызвали необходимость информации для анализа, выбора и обоснования управленческих решений, обеспечивающих успешное функционирование предприятия.

Несмотря на объективные причины появления управленческого учета, среди специалистов до сих пор не существует единого взгляда на его сущность и структуру. Проведенный сравнительный анализ подходов к определению и содержанию управленческого учета, изложенных в научно-методических трудах отечественных и зарубежных ученых позволил сделать вывод о том, что авторы трактуют управленческий учет от узкого смысла этого слова, а именно как

подсистему бухгалтерского учета, включающую в себя сбор, регистрацию и обобщение информации, до понимания его в широком смысле как системы управления предприятием, охватывающей все функции управления.

Исследование исторических предпосылок возникновения управленческого учета и тенденций его развития позволяет сделать вывод о том, что современный управленческий учет представляет собой комплексный метод внутрифирменного управления, интегрирующий элементы планирования, нормирования, учета, анализа и контроля информации о хозяйственной деятельности предприятия в разрезе его структурных подразделений (центров финансовой ответственности).

Данная трактовка управленческого учета определяет его цель, состоящую в своевременном обеспечении всех уровней управления необходимой для принятия эффективных управленческих решений релевантной информацией.

Для достижения поставленной цели управленческий учет призван решить следующий круг задач:

1) формирование организационной структуры предприятия (выделение центров финансовой ответственности), способствующей осуществлению эффективного контроля и регулирования деятельности структурных подразделений и повышению экономической эффективности их функционирования;

2) формирование и предоставление достоверной и оперативной информации о внутрихозяйственных процессах и результатах деятельности в разрезе, необходимом для принятия эффективных управленческих решений;

3) оперативное выявление неблагоприятных тенденций в финансово-хозяйственной деятельности предприятия и оповещение управленческого аппарата с предоставлением альтернативных вариантов решения проблем.

Таким образом, современный управленческий учет выходит за рамки собственно учета, сегодня - это тесное взаимодействие элементов системы управления предприятием. Наше представление о месте управленческого учета в системе управления предприятием продемонстрировано на рисунке 1.

Система управления

1 Ж ччвА Шк Бухгалте уне- )ск:и! •>» ; э •• § || ||| Анализ 1 --и-Ьс ш О-; •сг *, ^

Уг лен-« 1 уч '.'¡¡.'Г!

Рисунок 1 — Место управленческого учета в системе управления предприятием

Перечисленные цель и задачи управленческого учета, а также его взаимодействие с другими элементами системы управления предприятием обусловливают выполнение им следующих функций:

1) Планирование будущей стратегии и тактики функционирования предприятия в целом и осуществления отдельных хозяйственных операций, путем составления бюджетов (смет).

2) Учет (сбор, накопление, обобщение, группировка) фактических данных о произошедших хозяйственных событиях, исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и результатов финансово-хозяйственной деятельности.

3) Контроль выполнения плановых показателей путем выявления отклонений фактических данных от заданных параметров.

4) Анализ полученных отклонений и определение причины их возникновения.

5) Разработка альтернативных вариантов решения проблем путем количественной оценки их позитивных и негативных последствий.

6) Стимулирование (мотивация) деятельности участников производственного процесса путем установления четких ориентиров их деятельности в виде плановых показателей и применение мер ответственности за последствия принятых решении.

Достижение цели и задач управленческого учета обеспечивается реализацией его принципов. Возникнув вследствие эволюционного развития бухгалтерского учета, управленческий учет заложил в свою основу большинство исторически выработанных принципов счетоведения, придав им характерное для своих целей и задач наполнение. Такие принципы являются универсальными, так как они присущи всем видам учета. Но выявленные в результате проведенного сравнительного анализа отличия управленческого учета от финансового и налогового, обусловили также выделение ряда специфических принципов (рисунок 2).

При разработке организационно-методических аспектов создания подсистемы управленческого учета необходимо обеспечить реализацию перечисленных принципов.

Рисунок 2 — Принципы управленческого учета

2. Разработана модель единой учетной системы предприятия, основанная на сходстве и различиях финансового, налогового и управленческого учета.

Учетная система современного российского предприятия включает три составляющие: финансовый, налоговый и управленческий учет, каждая из которых может рассматриваться как отдельная система со своими входами и выходами. Проведенный сравнительный анализ объектов, целей, задач, принципов и основных элементов рассматриваемых учетных подсистем позволил выявить их взаимосвязи и различия, влияющие на организацию учетной системы предприятия и применяемые методы и способы учета (рисунок 3).

Результаты сопоставления позволяют сформулировать основные направления взаимодействия трех учетных подсистем:

создание единого структурного подразделения, осуществляющего ведение финансового, налогового и управленческого учета (бухгалтерской службы);

обеспечение децентрализации учетной системы, реализующей принцип приближения учетной информации к местам принятия решений; ведение трех видов учета в общем программном продукте; внедрение единого документооборота; обязательность использования счетов и двойной записи; однократный ввод информации о фактах хозяйственной деятельности в учетную систему с возможностью формирования учетных регистров и отчетов для всех видов учета;

преемственность и дополнение информации разных видов учета.

Единство учетных подсистем, позволяющие создать учетную систему, интегрирующую все три вида учета

\

Единство исходных данных - объектов учета (хотя используются они различным образом и для разных целей).

Применение единых методов учета (классических методов бухгалтерского учета -документация, счета, двойная запись, отчетность и т.п.).

Возможность сближения правил учета (в установленных законодательством рамках) путем формирования «взаимообусловленных» учетных политик (при этом нужно руководствоваться целью обеспечения эффективной информации для каждой группы пользователей, а не упрощением порядка ведения учета).

«Исторический характер» учетной информации, являющейся основной для финансового и налогового учета и занимающей значительную долю в управленческом учете (наряду с нормативными и прогнозными данными).

Использование денежных измерителей для отражения фактов хозяйственной деятельности (р управленческом учете они не являются единственными).

Все три учетные подсистемы являются ключевым информационным элементом внутрифирменного управления.

Отличия управленческого учета, влияющие на организацию интегрированной учетной системы

Управленческий учет должен предоставлять информацию в разрезе центров финансовой ответственности.

Управленческий учете сочетает в себе функции учета, планирования, нормирования, анализ и контроля.

В управленческом учете отражаются факты хозяйственной жизни, по которым нет основания для регистрации в финансовом и налоговом учете (при отсутствии первичных учетных документов).

Управленческий учет содержит не только информацию о свершившихся фактах, но и носит прогнозный характер, что приводит к необходимости учета отклонений фактических данных от запланированных величин.

Информация управленческого учета должна быть гораздо более оперативной, чем в финансовом и налоговом учете.

В управленческом учете наряду с денежными используются и другие измерители информации (натуральные единицы измерения, относительные показатели).

Требование конфиденциальности информации управленческого учета.

Рисунок 3 — Сходство и различие подсистем финансового, налогового и управленческого учета

Анализ применяемых на практике и описываемых в специальной литературе вариантов взаимодействия разных видов учета позволяет разработать модель единой учетной системы коммерческого предприятия, основанную на частичной интеграции финансового, налогового и управленческого учета на базе используемого для ведения бухгалтерского учета программного продукта с применением единого плана счетов финансового и налогового учета и созданием параллельного плана счетов управленческого учета (рисунок 4).

РЕГИСТРЫ

ФИНАНСОВОГО УЧЕТА

Бухгалтерская финансовая отчетность

РЕГИСТРЫ НАЛОГОВОГО УЧЕТА Д Налоговые декларации

\\

РЕГИСТРЫ Управленческая

УПРАВЛЕНЧЕСКОГО

УЧЕТА

Рисунок 4 — Модель единой учетной системы коммерческого предприятия

Представленная модель частично интегрированной учетной системы способствует решению задач, стоящих перед управленческим учетом, не приводя к существенному усложнению работы бухгалтерской службы и позволяет обеспечить ограничение доступа к управленческой информации различного уровня конфиденциальности. Её практическое применение требует конкретизации порядка ведения управленческого учета в единой учетной системе и адаптации системы в соответствии с отраслевыми особенностями предприятий.

3. Установлено влияние отраслевых особенностей строительства на создание организационной структуры, применяемые методы и способы управленческого учета.

Особенности строительной деятельности во многом предопределяют организационную структуру учетной системы, применяемые методы и способы учета, возможности использования информационных технологий. Поэтому при разработке организационно-методических аспектов ведения управленческого учета в строительстве следует учесть влияние отраслевых особенностей функционирования строительных компаний (таблица 1).

Рассмотрение отраслевой специфики демонстрирует потребность строительных организаций в дополнительной информации, которую не может предоставить общепринятая система финансового учета. Это еще раз подтверждает объективную необходимость внедрения управленческого учета на предприятиях строительной сферы.

Таблица 1 — Влияние отраслевых особенностей строительства на организацию и методику управленческого учета

№ п/п Специфические черты строительной отрасли Влияние на организацию и методику управленческого учета

1 2 3

1 Предмет деятельности (экономические и технические изыскания; организационно-техническая подготовка; проектирование СМР; производство и сдача СМР заказчику). - Применение разных методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на разных стадиях производства конечной строительной продукции. '

2 Сложность и разнообразие организационной и финансовой структуры строительных предприятий - Разработка единой методики организации управленческого учета для предприятий строительной отрасли представляется сложным процессом.

3 Обширная база специфических нормативных документов, регламентирующих порядок ведения деятельности в строительстве - Учетная система строительного предприятия должна предусматривать соблюдение требований документов и инструктивных материалов, отражающих специфику экономики строительства.

4 Разнообразие и индивидуальность возводимых объектов - Необходимость разработки и сопоставления многовариантных технологических, операционных и управленческих решений.

5 Удаленность строительных площадок от центра управления организацией - Децентрализация и усложнение координации деятельности строительных организаций на площадках, распределение ответственности между менеджерами различных уровней на местах, усиление роли внутреннего контроля обуславливает формирование центров финансовой ответственности и децентрализацию учета.

б Географическое непостоянство рабочих мест

7 Мобильность строительного оборудования

S Нормирование основных показателей - Необходимость учета отклонений фактических данных от нормативных величин («стандарт-кост»), иначе нормирование показателей не имеет смысла.

9 Длительность производственного цикла - Появление вариантов в методах определения финансового результата, особенности учета незавершенного производства, постоянных накладных расходов («директ-костинг»).

10 Характер результатов (продукции) строительного производства - Неподвижность относительно земли и индивидуальность оказывает влияние на методологию учета затрат и калькулирование стоимости объектов строительства.

11 Применяемая система ценообразования и сметного планирования - Потребность в качественной информационной базе, которая может быть создана в системе управленческого учета.

12 Сезонность работы и значительное влияние природных факторов - Вероятностный характер системы и необходимость специфических управленческих решений предъявляют к системе управленческого учета требования оперативности и гибкости.

Влияние перечисленных особенностей строительной деятельности на организационно-методические аспекты создания управленческого учета позволяет прийти к выводу о том, что существующие разновидности подсистем управленческого учета могут применяться для строительной отрасли в сочетании, представленном на рисунке 5.

Рисунок 5 — Структура подсистемы управленческого учета организаций строительной отрасли

4. Сформирована типовая финансовая структура строительной компании, выполняющей функции подрядчика, па основе выделения центров ответственности как необходимой предпосылки организации управленческого учета.

Построение системы организационного обеспечения управленческого учета базируется на концепции децентралиэации управления и выделения в рамках финансовой структуры предприятий центров ответственности.

Деятельность предприятия как объекта управления может быть разложена на сегменты по различным основаниям в связи с чем были рассмотрены

классификации центров ответственности строительных компаний по несколь-

1

ким признакам: по уровню управления; по ^есту во внутрипроизводственной кооперации труда; по принципу производственного функционирования; по отношению к внутреннему хозяйственному механизму. Но в качестве наиболее приемлемой с точки зрения организации управленческого учета признана классификация центров по критерию финансовой ответственности руководителей, в основе которой лежит объем предоставленных им полномочий и полнота возложенных на них обязанностей и ответственности. Рассмотрение данной классификации применительно к строительным организациям, выполняющим функции подрядчика, представлено в таблице 2.

Таблица 2 — Центры финансовой ответственности строительной компании

№ п/п Тип центра ответственности Структурное подразделение

1 2 3

1 Центр прибыли Строительный холдинг Предприятие Филиалы и дочерние структуры

2 Центр инвестиций Строительный холдинг Предприятие Филиалы и дочерние структуры

3 Центр дохода (продаж) Маркетинговая служба

4.1 Центр управленческих затрат Аппарат управления предприятием, включающий все его структурные составляющие

4.2 Центр закупок Управление производственно-технологической комплектации (Отдел материально-технического снабжения)

4.3 Центр нормативных затрат Строительные участки

4.4 Центр нормативных затрат с элементами центра прибыли Вспомогательные производства Управление механизации строительства Обслуживающие производства и хозяйства

Организация управленческого учета на основе предложенной финансовой структуры строительной компании позволяет децентрализовать управление затратами и доходами предприятия, осуществлять их мониторинг на всех уровнях управления, вести контроль за расходами с учетом специфики деятельности каждого подразделения, а также выявлять ответственных лиц с целью идентификации отклонений от запланированных показателей для установления сбалансированного функционирования организаций и повышения экономической эффективности их хозяйствования.

5. Разработана методика сбора, регистрации и обобщения информации управленческого учета в рамках единой учетной системы строительной организации.

В качестве основных элементов методики управленческого учета в строительстве определены: научно обоснованная классификация расходов, способы регистрации и текущего обобщения информации управленческого учета, управленческая отчетность.

Рассматривая современный управленческий учет как комплексный метод внутрифирменного управления становится очевидным, что его основой остается процесс учета, в котором значительную роль играет измерение затрат и ре-

зультатов деятельности предприятия. Целью коммерческих организаций, в том числе и строительной отрасли, является максимизация прибыли. Поэтому учет производственных затрат строительной организации, работающей в условиях рынка, является фундаментом всей системы ее управления, так как на базе данных производственного учета формируется информация о фактических издержках, а значит, создаются основы для определения фактического финансового результата деятельности.

Таким образом, в фокусе внимания управленческого учета находятся затраты и для эффективного функционирования данной учетной подсистемы необходимо разработать их научно обоснованную классификацию. Вопрос классификации расходов играет не менее важную роль и в финансовом, и в налоговом учете. Но проведенный в рамках исследования сравнительный анализ показал, что подходы к группировке расходов в разных видах учета существенно отличаются, что обусловлено различием их целей и задач.

При построении интегрированной системы финансового, налогового и управленческого учета классификация расходов призвана реализовывать требования всех трех учетных подсистем, при этом во главу должны ставиться интересы управленческого учета, так как чем детальнее структура калькуляции себестоимости продукции, тем эффективнее она для целей системы управления затратами. Данная предпосылка привела к необходимости проведения классификации расходов строительных организаций по следующим признакам: по экономическим элементам; по статьям затрат; по способу отнесения на себестоимость; по отношению к уровню деловой активности. При этом группировка расходов в разрезе указанных признаков рассматривается в рамках центров финансовой ответственности, в связи с чем затраты классифицированы по степени регулируемо сти.

Исследование показало, что в строительной отрасли группировка затрат по экономическим элементам требует большей детализации, чем предлагаемая в нормативных документах (таблица 3). Решение проблемы квалифицирования расходов на материалы, работы и услуги собственного производства ростоит в разработке двухуровневой классификации затрат по экономическим элементам. Элементы первого основного уровня должны служить для общепринятой схемы отражения затрат и формировать информацию о затратах по экономическим элементам в целом по строительной организации. Элементы второго уровня будут участвовать только в расчете себестоимости по центрам финансовой ответственности.

Таблица 3 — Классификация затрат строительной организации по экономическим элементам

Классификация по ПБУ 10/99 «Расходы организации» Классификация для предприятий строительной отрасли Уровень

1 2 3

Материальные расходы 1.1) материалы, приобретенные у сторонних организаций; 1

1.2) материалы собственного производства;

2.1) транспортные услуги сторонних организаций; 1

2.2) транспортные услуги собственных подразделений;

3.1) топливо и энергия всех видов со стороны; 1

3.2) топливо и энергия всех видов собственного производства;

4) работы и услуги, произведенные субподрядчиками; 1

5.1) другие сторонние работы и услуги производственного характера; 1 1

5.2) другие собственные работы и услуга производственного характера; 1

Расходы на оплату труда 6) заработная плата работников, занятых на объектах строительства; 1 1

7) заработная плата прочих работников; 1

Отчисления на социальные нужды 8) отчисления на социальные нужды от заработной платы работников, занятых на объектах строительства; 1 1

9) отчисления на социальные нужды от заработной платы прочих работников; 1

Суммы начисленной амортизации 10) амортизация; 1

Прочие расходы 11) арендные и лизинговые платежи; 1

12) налоговые платежи; 1

13.1) прочие расходы, связанные со сторонними организациями 1

13.2) прочие расходы по услугам собственных подразделений 2

Чтобы повысить аналитичность, оперативность и усилить контроль за производственными затратами и калькулированием себестоимости в строительстве, разработана номенклатура статей затрат с учетом:

- положений отраслевых нормативных документов, регламентирующих порядок формирования стоимости строительных работ;

взаимоувязки с рассмотренными экономическими элементами, что позволяет одновременно формировать информацию для целей финансового учета;

признаков классификации расходов в налоговом учете для формирования налоговой базы с минимальной трудоемкостью;

поведения расходов в зависимости от уровня деловой активности предприятия, для чего разработан обобщенный перечень условно-постоянных и условно-переменных расходов строительных организаций.

Кроме того, предлагаемая классификация позволяет облегчить сбор учетных данных по центрам финансовой ответственности и провести деление расходов на регулируемые и нерегулируемые, что существенно повышает ценность получаемой информации для принятия управленческих решений.

Предъявляемые менеджерами требования к информации, формируемой управленческим учетом, заставляют искать оптимальный набор релевантных показателей, необходимых и достаточных для оценки результатов функционирования организации в целом и отдельных ее структурных подразделений, что позволяет принимать различного рода решения. Необходимыми атрибутами управления являются планирование и контроль, взаимодействующие в системе бюджетирования. Показатели эффективности деятельности строительной организации зависят от размеров ее выручки и затрат, которые в системе бюджетирования регулируются путем разработки соответствующих бюджетов и контроля над их исполнением. В основе планирования и контроля лежит анализ финансовой и нефинансовой информации, которая собирается и обрабатывается в системе управленческого учета. Такая взаимосвязь делает необходимым рассмотрение системы бюджетов строительных организаций как основы для составления управленческой отчетности и формирования учетных данных.

Система бюджетирования предприятия должна быть тесно связана с его финансовой структурой. Для каждого центра финансовой ответственности разрабатываются частные бюджеты, которые в результате объединения и суммирования формируют генеральный бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия. В противном случае финансовое положение оценивается только на уровне предприятия в целом, что не дает возможности проведения анализа и выявления обусловивших его причин.

Информация для оценки фактического исполнения бюджетов должна накапливаться в подсистеме управленческого учета. Таким образом, строение управленческой отчетности обуславливается требованиями системы бюджетирования, в тоже время необходимо сопоставлять их с методическими и техническими возможностями формирования данных управленческого учета. В рамках разработанной методики управленческого учета в строительстве создан комплект форм управленческой отчетности, удовлетворяющий интересам сис-

темы бюджетирования, и предложена матрица соответствия отчетных показателей и формирующих их статей расходов.

Особенностью современного управленческого учета является ориентация, прежде всего, на оценку достижения запланированных показателей деятельности, в связи с чем учет фактических данных является необходимым, но не единственным направлением учетной работы. Это обуславливает необходимость разработки новой методики формирования информации в учетной системе предприятия, позволяющей фиксировать возникающие отклонения и их причины, что обеспечит выполнение контрольно-учетной и стимулирующей функций, предоставив тем самым, информационную базу для принятия управленческих решений.

Для решения данной проблемы предлагается использовать бюджетный метод учета — систему ведения учета операций предприятия, при которой на всех стадиях финансового цикла и в разрезе всех центров финансовой ответственности на счетах управленческого учета фиксируются: плановые (бюджетные) показатели; фактические показатели; отклонения фактических показателей от плановых. Основу записей учетной системы должен составить бюджет предприятия, записываемый по отдельным счетам. В разрезе счетов бюджетов открываются субсчета для центров финансовой ответственности, аналитический учет ведется по статьям расходов и видам доходов. Структура счетов доходов и расходов, построенная в данной логике и схема учетных записей продемонстрирована на рисунке 6.

Требования гибкости и оперативности в принятии решений, предъявляемые к современным системам управления предприятиями, заставляют выявлять отклонения с периодичностью, необходимой для своевременного контроля и оказания управляющего воздействия. В таком случае недостаточно получать данные об отклонениях фактических показателей от запланированных величин только по окончании отчетного периода. Следовательно, требуется разработать подходы к установлению периодичности выявления на счетах учета отклонений фактических данных от бюджетных величин и определению нормативов каждого вида расхода для такого контрольного интервала. Для реализации данной цели предлагаем классифицировать все расходы предприятия в зависимости от регулярности и предсказуемости их возникновения и рассчитать для них нормативы по формулам, представленным в таблице 4. ;

Дебет 2(} ф цф01 Кредит

ФаКТ ---------Етяияат

статья затрат Бюджет

60 „

1050

780

(За) 1050 1000 Дебет Кредит Расходы 99.Б. Доходы

50 (7а) '"А цф01 = юоо ЦФ01 = 2500

Дебет Факт 20 Ф ЦФ02 статья затрат Кредит Бюджет ЦФ02 = 800 т ЦФ04 = 5000 т

(36) 780 800 ЦФОЗ=... ЦФ05 «..

■20 А (76) Итого бюджет расходов Итого бюджет доходов

Девет 20 0 Цф01 Кредит Закрытие ^ Отклонение статья затрат_

(4а)

50 (7а)

50

Кредит

Дебет 20.0.ЦФ02 Закрытие статьязатрат Отклонение

(76)

г> -20

-20 (46)

(26)

Дебет Расходы

99.0.

Кредит (2) Доходы

ЦФ01 = 50 ( ЦФ01=-300 <—

ЦФОЗ = . ЦФ05 = ..

ЦФ02 - -20 г ЦФ04 = 500 т, (

Итого отклонение расходов Итого отклонение доходов

Фактическое исполнение бюджета

Де6ет 90 ф ЦФ01 Кре1ит Бюджет ВИд дохода фа|ст

, 2500 2200

•300 (8а)

Дебет 90 Ф.ЦФ04 Кредит

Бюджет вид дохода Факт

""•А 5000 5500 ч-—

500

А (86)

-\(5а) Дебет 62 Кредит

(56)

2200

„у 5500

Дебет д0-СЩфО1 Крвдт Отклонение "Г Закрытие

-> -300

■300 (8а)

Дебет 90.0.ЦФ04 Кред"т 0тмк'невиа вид дохода 3а|фЬ|Тие

" А 500

500 ^ (86)

Рисунок 6 — Структура учетных записей

на счетах управленческого учета при применении бюджетного метода

Таблица 4 — Порядок определения периодичности контроля отклонений и норматива расходов

Вид расхода Контрольный показатель Контрольное соотношение

Период действия норматива Сумма расходов

1 2 3 4 5

Регулярные равномерные расходы РРР 1=1 Норматив = И/Т Х = ЮТ

Регулярные периодические расходы РПР £ н Норматив = ЮТ х=ют

Одноразовые ожидаемые расходы ООР 1 = Т Норматив = Б 0<Х<Б

Одноразовые непредвиденные расходы ОНР при любом 1 Норматив = 0 Х = 0

Условные обозначения: ;

Т - количество дней в отчетном периоде, установленном для бюджетирования;

I - количество дней в интервале, за который производится контроль отклонений;

Б - сумма расхода за полный бюджетный период, установленная бюджетом;

N - сумма расхода за отчетный период, установленная бюджетом;

X - фактическая сумма расхода за контролируемый период. |

У - показатель, характеризующий частоту отражения регулярных периодических расходов (сколько раз за отчетный период). I

Положенные в основу классификации критерии применимы и к показателям доходов строительных компаний.

Функциональность предложенной методики управленческого учета рассмотрена на примере ООО «Дальтоннельстрой». Результаты апробации показали, что, несмотря на трудоемкость бюджетного метода учета, он обеспечивает существенно большую учетную базу бюджетного планирования и оперативного управления деятельностью предприятия, позволяет вычленять отклонения от бюджета и выявлять их влияние на финансовые результаты деятельности в разрезе центров финансовой ответственности и отдельных хозяйственных операций. Это способствует значительному усилению потребительской ценности информации, формируемой в учетной системе.

Разработанные организационно-методические аспекты создания системы управленческого учета апробированы в деятельности ООО «МЦФО «Баланс» при оказании услуг по постановке управленческого учета в строительных компаниях. В частности, внедрены подходы к формированию финансовой структуры предприятия, в соответствии с которой разработаны формы бюджетов, проведена развернутая классификация затрат.

Таким образом, предложенная методика управленческого учета направлена на реализацию современной бюджетной технологии, включающей как не-

обходимую составляющую управленческую отчетность об исполнении бюджетов и обеспечивающую ее формирование систему учетных записей. Их привязка к конкретным условиям и особенностям организации позволяет наиболее эффективно использовать ее ресурсный потенциал. Кроме того, с помощью информации об отклонениях максимально достигается и контрольно-стимулирующая цель при оценке результатов работы того или иного структурного подразделения (центра ответственности), а также появляется возможность оценки деятельности руководителей этих подразделений и служб.

Основные положения диссертации нашли отражение в следующих публикациях:

1. Кузьмина Т.М. Место управленческого учета в учетной системе строительной организации // Сибирская финансовая школа. — 2006. - № 4. С. 84 - 90 (0,9 н.л.).

2. Кузьмина Т.М. Предпосылки применения управленческого учета на предприятиях строительной отрасли // Вестник Омского государственного университета. Серия: Международный бизнес. - 2006. - № 1-2. С. 61-65 (0,5 пл.).

3. Селина Т.М. Перспективы развития бюджетного учета в Российской Федерации на современном этапе // Научные записки НГУЭУ. - 2004. - Выпуск 2. С. 100-104 (0,5 п.л.).

4. Селина Т.М. Создание системы управленческого учета в бюджетных учреждениях (на примере высших учебных заведений) // Межвузовский сборник тезисов пятой научной сессии аспирантов и магистрантов, посвященной памяти заслуженного деятеля науки РФ, доктора экономических наук, профессора Молчанова А.Н. - Новосибирск, НГАЭиУ. - 2004. С. 87 - 88 (0,1 п.л.).

5. Селина Т.М. Отражение прочих доходов и расходов организации в российской и международной системах учета и отчетности // Материалы на^шых сессий молодых учетных НГАЭиУ. - Новосибирск, НГАЭиУ. - 2003. С. 73 - 75 (0,3 п.л.).

6. Селина Т.М. Методика учета переоценки основных средств // Нестандартные финансовые ситуации: Методика учета и правовое обеспечение. - Новосибирск, НГАЭиУ. - 2002. С. 65 - 83 (1,1 п.л.).

С текстом автореферата можно ознакомиться на сайте Новосибирского государственного университета экономики и управления -«НИНХ» (http://www.nsaem.ru)

КУЗЬМИНА ТАТЬЯНА МИХАЙЛОВ! 1А

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В СТРОИТЕЛЬСТВЕ: МЕТОДИКА И ОРГАНИЗАЦИЯ

Автореферат

Подписано в печать_.02.2007г. Формат бумаги 60 х 84 1/16.

Усл.печ.л_Тираж 100 экз. Заказ № 18 от 13.02.2007г.

Отпечатано ИПК НГУЭУ 630099, Новосибирск, ул. Каменская, 56

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Кузьмина, Татьяна Михайловна

Введение.

1 Управленческий учет как элемент учетной системы коммерческой организации.

1.1 Современные подходы к трактовке управленческого учета.

1.2 Место управленческого учета в учетной системе коммерческой организации.

1.3 Анализ существующих моделей организации учетных систем.

2 Организационно-методические основы внедрения управленческого учета в строительных компаниях.

2.1 Специфика управленческого учета на предприятиях строительной отрасли.

2.2 Формирование финансовой структуры строительной компании как необходимая предпосылка организации управленческого учета.

2.3 Разработка классификации расходов строительных предприятий для целей создания единой учетной системы.

3 Методика формирования информационной базы управленческого учета в строительстве.

3.1 Построение управленческой отчетности, учитывающей специфику бюджетного управления в строительной отрасли.

3.2 Применение бюджетного метода управленческого учета доходов и расходов строительных компаний.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет в строительстве"

На современном этапе развития экономики России инвестиционно-строительный комплекс является одним из наиболее динамично развивающихся секторов рынка. Строительство относится к числу ключевых, фондообразующих отраслей, во многом определяющих темпы развития экономики страны и решение важнейших социально-экономических задач.

По данным Росстата объем работ, выполненных по виду деятельности «строительство» за январь - ноябрь 2006 года равнялся 5 520 млрд. рублей, что на 16,9% выше аналогичного показателя за одиннадцать месяцев 2005 года. Доля строительной отрасли в ВВП стабильна в течение последних лет и сохраняется на уровне 7-9 %.

Возросли инвестиции в основной капитал строительной отрасли России: в I полугодии 2006 года их величина достигла 43,9 млрд. рублей (что на 4,3 % выше, чем в I полугодии 2005 года), и составляет 3,6 % общей суммы инвестиций в основной капитал российских предприятий всех отраслей и сфер деятельности. В свою очередь увеличение поступлений в строительную сферу вызывает приток средств в смежные отрасли и развитие экономики страны в целом.

Необходимость выживания в условиях повышающейся конкуренции между предприятиями строительства требует от их системы управления гибкости и четкости с обеспечением достижения конечной цели в установленные сроки. Условием эффективного управления является высококачественное выполнение таких его важных функций, как учет, контроль, анализ, вследствие чего происходит формирование и использование в управлении экономической информации.

Для текущего и стратегического управления производственной деятельностью строительной организации необходима своевременная и достоверная информация о финансово-хозяйственном состоянии предприятия. Практика показывает, что действующая система учета и информационного обеспечения производства строительной продукции не удовлетворяет возросшим требованиям управления, так как в большинстве случаев не позволяет получить информацию о фактическом состоянии строительного объекта оперативно и в необходимом разрезе.

В связи с тем, что строительство - это высокодоходная сфера материального производства, оказывающая влияние на развитие огромного количества смежных отраслей, на первое место в строительных организациях выдвигаются вопросы совершенствования учета затрат, определения себестоимости строительно-монтажных работ и ценообразования. Возникает потребность в такой технологии учета, которая обеспечит поддержку и единство управленческих и учетных решений, даст возможность предприятию уменьшить свои затраты и тем самым увеличить реальную прибыль, полученную от хозяйственной деятельности.

Именно этим определяется актуальность внедрения системы управленческого учета в строительную отрасль. Проблемам теории и методологии управленческого учета в целом уделяется большое внимание в работах зарубежных авторов: X. Андерсона, А. Апчерча, Р. Вандер Вила, К. Друри, Р. Каплана, Б. Нидлза, Ч.Т. Хорнгрена, Дж. Фостера, Р. Энтони, А. Яруговой и др.

Значительный вклад в исследования в области учета затрат, а также различных аспектов производственного, а на современном этапе - управленческого учета применительно к практике российских предприятий внесли отечественные ученые: А.Ф. Аксененко, М.А. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, М.Х. Жебрак, В.Б. Ивашкевич, И.И. Каракоз, О.Д. Каверина, В.Э. Керимов, В.Е. Ластовецкий, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, В.В. Палий, Я.В. Соколов, С.А. Стуков, В.И. Ткач, Л.И. Хоружий, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет, К.В. Щиборщ и др.

Отраслевые особенности изучения учета себестоимости и внедрения управленческого учета в строительстве нашли отражение в работах Н.А. Адамова, В.И. Бариленко, А.А. Баширова, Д.И. Деркача, М.Ф. Дьячкова, В.Р. Захарьина, Е.В. Зубаревой, Л.М. Крамаровского, Б.М. Литвина,

А.С. Наринского, М.С. Пушкаря, П.А. Соколова, В.В. Успенского, А.И. Шигаева и др.

Однако множество зарубежных и отечественных теоретических разработок по организации систем управленческого учета не внедряются в России на практике из-за отсутствия должного уровня экономической культуры и квалификации собственников предприятий, руководящего персонала и учетных кадров, так как предполагаемые дополнительные затраты финансовых, трудовых и прочих ресурсов на ведение управленческого учета, представляются им более значительными, чем полученные в данной учетной системе результаты. Таким образом, несмотря на объективную необходимость, управленческий учет до сих пор не получил должного применения на российских предприятиях, в том числе и в строительной отрасли.

На данном фоне актуальной является разработка общеметодологических принципов управленческого учета и конкретных методик его ведения на предприятиях различных отраслей, в том числе строительстве. Рассмотрение отраслевых особенностей позволит повысить жизнеспособность научных разработок, так как специфические способы организации учетной системы, предусмотренные методиками, значительно сократят и упростят стадии внедрения управленческого учета, избавив от необходимости дальнейшей его адаптации под особенности отрасли. Кроме того, важным моментом поставленной проблемы является организация взаимодействия управленческого учета с существующими на предприятиях подсистемами финансового и налогового учета, что повысит эффективность учетной системы в целом.

Недостаточная теоретическая разработанность вышеуказанных проблем и недооценка их практической значимости в современных условиях хозяйствования обусловили актуальность, цели, задачи и основные направления настоящего диссертационного исследования.

Целыо диссертационного исследования является разработка на основе анализа теории и методологии управленческого учета, а также обобщения отечественного и зарубежного опыта его организации, конкретной методики ведения управленческого учета в организациях строительной отрасли.

Для достижения поставленной цели необходимо было решить следующие задачи:

• исследовать и обобщить методологические основы управленческого учета для определения его места в учетной системе строительной организации;

• установить единство и различия подсистем финансового, налогового и управленческого учета, определяющие в совокупности организационно-методические аспекты создания учетной системы предприятия и выбрать ее оптимальный вариант;

• определить влияние отраслевых особенностей строительной деятельности на организацию и методику управленческого учета;

• сформировать типовую финансовую структуру строительной компании, как необходимую предпосылку организации управленческого учета;

• разработать методику сбора, регистрации, обобщения информации и организации управленческого учета в рамках единой учетной системы строительной организации.

Объектом исследования является система учета финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций, выполняющих функции подрядчика.

Предметом исследования выступает совокупность теоретических, методологических и практических вопросов организации управленческого учета во взаимосвязи с подсистемами финансового и налогового учета.

Диссертационное исследование соответствует п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта Номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых в области экономики и управления предприятиями, финансового и управленческого учета, планирования, бюджетирования и анализа.

Методологическую основу работы составили общие и специальные приемы и методы научного познания: метод научной абстракции, сочетание анализа и синтеза, индукции и дедукции, моделирование, выборочное наблюдение, группировка, сравнение, исторический метод. Для решения отдельных задач использовались элементы системного подхода.

Информационной базой послужили нормативно-правовые акты в области регулирования строительной деятельности, бухгалтерского и налогового учета, статистические материалы, монографии и публикации периодических печатных изданий по изучаемой проблеме, данные учета и отчетности объектов исследования.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке методических положений по организации управленческого учета на предприятиях строительной отрасли, в частности:

- уточнено понятие управленческого учета, его цель, задачи и функции, выполняемые в системе управления предприятием;

- сформулированы основополагающие принципы управленческого учета с их подразделением на универсальные, присущие всем видам учета, и специфические, присущие только отдельным его видам;

- предложена модель единой учетной системы предприятия, основанная на установленных взаимосвязях финансового, налогового и управленческого учета и выявленных между ними различиях;

- описано влияние отраслевых особенностей строительства на создание организационной структуры управленческого учета, применяемые методы и способы, возможности использования информационных технологий;

- сформирована типовая финансовая структура строительной компании, выполняющей функции подрядчика, на основе выделения центров ответственности как необходимой предпосылки организации управленческого учета;

- разработана методика сбора, регистрации и обобщения информации управленческого учета в рамках единой учетной системы строительной организации.

Практическая значимость результатов исследования заключается в возможности их широкого применения предприятиями строительной отрасли в процессе организации и ведения управленческого учета. Разработанная автором методика позволит повысить информационную ценность учетных данных, усилив роль управленческого учета в процессе принятия решений по использованию внутрипроизводственных резервов, увеличению объемов строительно-монтажных работ, снижению себестоимости и повышению рентабельности строительного производства.

Основные теоретические положения диссертации могут быть использованы в учебном процессе при подготовке студентов экономических специальностей, особенно для строительного комплекса.

Разработанные в ходе диссертационного исследования теоретические положения и методические рекомендации нашли практическое применение в деятельности строительного предприятия ООО «Дальтоннельстрой» и при оказании консультационных услуг по организации управленческого учета ООО «МЦФО «Баланс», что подтверждено актами о внедрении.

Материалы диссертации используются в учебном процессе Новосибирского государственного университета экономики и управления - «НИНХ» при чтении дисциплин «Управленческий учет», «Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях народного хозяйства».

Результаты исследования излагались на ежегодных конференциях профессорско-преподавательского состава Новосибирского государственного университета экономики и управления в 2002-2005 годах.

Основные положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах общим объемом 3,4 п.л.

Структура работы продиктована логикой исследования поставленных в диссертационной работе задач. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованных источников.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Кузьмина, Татьяна Михайловна

Заключение

Выделение управленческого учета в самостоятельную учетную подсистему стало логичным следствием развития бухгалтерского учета. Усложнение механизмов хозяйствования субъектов экономики, появление новых инструментов рынка, методов и средств управления финансовой и производственной деятельностью вызвали необходимость информации для анализа, выбора и обоснования управленческих решений, обеспечивающих успешное функционирование предприятия.

Несмотря на объективные причины появления управленческого учета, среди специалистов до сих пор не существует единого взгляда на его сущность и структуру. Исследование исторических предпосылок возникновения управленческого учета и тенденций его развития позволило сделать вывод о том, что современный управленческий учет представляет собой комплексный метод внутрифирменного управления, интегрирующий элементы планирования, нормирования, учета, анализа и контроля информации о хозяйственной деятельности предприятия в разрезе его структурных подразделений (центров финансовой ответственности).

Данная трактовка управленческого учета определяет его цель, состоящую в своевременном обеспечении всех уровней управления необходимой для принятия эффективных управленческих решений релевантной информацией, обуславливает выполняемые им задачи и функции.

Достижение цели и задач управленческого учета обеспечивается реализацией его основополагающих принципов, среди которых были выделены универсальные исторически выработанные принципы счетоведения и специфические принципы, обусловленные отличиями управленческого учета от финансового и налогового учета.

Учетная система современного российского предприятия должна включать три составляющие: финансовый, налоговый и управленческий учет, каждая из которых может рассматриваться как отдельная система со своими входами и выходами. Но их одновременное функционирование на предприятии и преследование, в конечном счете, единой цели - улучшение его финансового состояния, заставляет искать и оптимизировать взаимосвязи этих учетных подсистем.

На основе проведенного сравнительного анализа объектов, целей, задач, принципов и основных элементов рассматриваемых учетных подсистем были сделаны выводы о степени их единства и различия, позволившие сформулировать основные направления их взаимодействия: создание единого структурного подразделения, осуществляющего ведение финансового, налогового и управленческого учета (бухгалтерской службы); обеспечение децентрализации учетной системы, реализующей принцип приближения учетной информации к местам принятия решений; ведение трех видов учета в общем программном продукте; внедрение единого документооборота; обязательность использования счетов и двойной записи; однократный ввод информации о фактах хозяйственной деятельности в учетную систему с возможностью формирования учетных регистров и отчетов для всех видов учета; преемственность и дополнение информации разных видов учета. Проведение анализа применяемых на практике и описываемых в специальной литературе вариантов взаимодействия разных видов учета позволило сделать вывод о том, что оптимальной является модель единой учетной системы коммерческого предприятия, основанная на частичной интеграции финансового, налогового и управленческого учета на базе используемого для ведения бухгалтерского учета программного продукта с применением единого плана счетов финансового и налогового учета и созданием параллельного плана счетов управленческого учета. Данная модель способствует решению задач, стоящих перед управленческим учетом, не приводя к существенному усложнению работы бухгалтерской службы и позволяет обеспечить ограничение доступа к управленческой информации различного уровня конфиденциальности. Её практическое применение требует конкретизации порядка ведения управленческого учета в единой учетной системе и адаптации системы в соответствии с отраслевыми особенностями предприятий.

В процессе разработки организационно-методических аспектов ведения управленческого учета в строительстве было учтено влияние отраслевых особенностей функционирования строительных компаний, таких как предмет деятельности; сложность и разнообразие организационной и финансовой структуры строительных предприятий; обширная база специфических нормативных документов, регламентирующих порядок ведения деятельности в строительстве; разнообразие и индивидуальность возводимых объектов; удаленность строительных площадок от главного офиса и географическое непостоянство рабочих мест; мобильность строительного оборудования; нормирование основных показателей; большая продолжительность производственного цикла; характер результатов (продукции) строительного производства; применяемая система ценообразования и сметного планирования; сезонность работы и большое влияние природных факторов.

Рассмотрение отраслевой специфики продемонстрировало потребность строительных организаций в дополнительной информации, которую не может предоставить общепринятая система финансового учета. Это еще раз подтверждает объективную необходимость внедрения управленческого учета на предприятиях строительной сферы.

Построение системы организационного обеспечения управленческого учета базируется на концепции децентрализации управления и выделения в рамках финансовой структуры предприятий центров ответственности.

Деятельность предприятия как объекта управления может быть разложена на сегменты по различным основаниям, но в качестве наиболее приемлемой с точки зрения организации управленческого учета признается классификация центров по критерию финансовой ответственности руководителей, в основе которой лежит объем предоставленных им полномочий и полнота возложенных на них обязанностей и ответственности. Для строительных компаний, определяемых как центр прибыли и инвестиций, целесообразно выделение центров доходов, центров управленческих затрат, центров закупок и центров нормативных затрат, кроме того некоторые вспомогательные подразделения могут быть квалифицированы как центры нормативных затрат с элементами центра прибыли.

Организация управленческого учета на основе предложенной финансовой структуры строительной компании позволяет децентрализовать управление затратами и доходами предприятия, осуществлять их мониторинг на всех уровнях управления, вести контроль за расходами с учетом специфики деятельности каждого подразделения, а также выявлять виновных лиц с целью идентификации отклонений для установления сбалансированного функционирования организаций и повышения экономической эффективности их хозяйствования.

Разработанная методика управленческого учета в строительстве в качестве основных элементов включает научно обоснованную классификацию расходов, способы регистрации и текущего обобщения информации управленческого учета, управленческую отчетность.

Рассматривая современный управленческий учет как комплексный метод внутрифирменного управления становится очевидным, что его основной остается процесс учета, в котором значительную роль играет измерение затрат и результатов деятельности предприятия. Целью коммерческих организаций, в том числе и строительной отрасли, является максимизация прибыли. Поэтому учет производственных затрат строительной организации, работающей в условиях рынка, является основой всей системы ее управления, так как на основе данных производственного учета формируется информация о фактических издержках, а значит, создаются основы для определения фактического финансового результата деятельности.

Таким образом, в фокусе внимания управленческого учета находятся затраты и для эффективного функционирования данной учетной подсистемы необходимо разработать их научно обоснованную классификацию. Вопрос классификации расходов играет не менее важную роль в финансовом и налоговом учете. Но подходы к группировке расходов в разных видах учета существенно отличаются, что обусловлено различием их целей и задач.

Для построения интегрированной системы финансового, налогового и управленческого учета разработана классификация расходов, реализующая требования всех трех учетных подсистем, при этом во главу ставятся интересы управленческого учета, так как чем детальнее структура калькуляции себестоимости продукции, тем эффективнее она для целей системы управления затратами. Данная предпосылка привела к необходимости проведения классификации расходов строительных организаций по следующим признакам: по экономическим элементам; по статьям затрат; по способу отнесения на себестоимость; по отношению к уровню деловой активности. При этом группировка расходов в разрезе указанных признаков рассматривается в рамках центров финансовой ответственности, в связи с чем затраты классифицированы по степени регулируемости.

Группировка затрат по экономическим элементам в строительной отрасли требует большей детализации, чем предлагаемая в нормативных документах. Решение проблемы квалифицирована расходов на материалы, работы и услуги собственного производства найдено в разработке двухуровневой классификации затрат по экономическим элементам. Элементы первого основного уровня должны служить для общепринятой схемы отражения затрат и формировать информацию о затратах по экономическим элементам в целом по строительной организации. Элементы второго уровня будут участвовать только в расчете себестоимости по центрам финансовой ответственности.

Для повышения аналитичности, оперативности и усиления контроля за производственными затратами и калькулированием себестоимости в строительстве была разработана номенклатура статей затрат с учетом: положений отраслевых нормативных документов, регламентирующих порядок формирования стоимости строительных работ; взаимоувязки с рассмотренными экономическими элементами, что позволяет одновременно формировать информацию для целей финансового учета; признаков классификации расходов в налоговом учете для формирования налоговой базы с минимальной трудоемкостью; поведения расходов в зависимости от уровня деловой активности предприятия, для чего разработан обобщенный перечень условно-постоянных и условно-переменных расходов строительных организаций.

Данная классификация призвана облегчить сбор учетных данных по центрам финансовой ответственности и провести деление расходов на регулируемые и нерегулируемые, что существенно повысит ценность получаемой информации для принятия управленческих решений. Кроме того, данная классификация расходов для предприятий строительной отрасли реализует интересы трех видов учета - финансового, налогового и управленческого.

Предъявляемые менеджерами требования к информации, формируемой управленческим учетом, заставляют искать оптимальный набор релевантных показателей, необходимых и достаточных для оценки результатов функционирования организации в целом и отдельных ее структурных подразделений, что позволяет принимать различного рода решения. Необходимыми атрибутами управления являются планирование и контроль, взаимодействующие в системе бюджетирования. Показатели эффективности деятельности строительной организации зависят от размеров ее выручки и затрат, которые в системе бюджетирования регулируются путем разработки соответствующих бюджетов и контроля над их исполнением. В основе планирования и контроля лежит анализ финансовой и нефинансовой информации, которая собирается и обрабатывается в системе управленческого учета. Такая взаимосвязь делает необходимым рассмотрение системы бюджетов строительных организаций как основы для составления управленческой отчетности и формирования учетных данных.

Система бюджетирования предприятия должна быть тесно связана с его финансовой структурой. Для каждого центра финансовой ответственности разрабатываются частные бюджеты, которые в результате объединения и суммирования формируют генеральный бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия. В противном случае финансовое положение оценивается только на уровне предприятия в целом, что не дает возможности проведения анализа и выявления обусловивших его причин.

Отраслевая принадлежность предприятий оказывает влияние на формирование бюджетов операционного блока, так как специфика видов деятельности обуславливает различие систем учета расходов. Изучение особенностей классификации затрат в строительстве позволило определить схему составления генерального бюджета строительной компании, выполняющей функции подрядчика. В его состав включаются операционные бюджеты: продаж, производства, себестоимости (основных и накладных расходов); финансовые бюджеты: доходов и расходов, движения денежных средств и прогнозный баланс; вспомогательные бюджеты: инвестиционный и кредитный план.

Информация для оценки фактического исполнения бюджетов должна быть получена в подсистеме управленческого учета. Таким образом, строение управленческой отчетности обуславливается требованиями системы бюджетирования, в тоже время необходимо сопоставлять их с методическими и техническими возможностями формирования данных управленческого учета.

Особенностью современного управленческого учета является ориентация, прежде всего, на оценку достижения запланированных показателей деятельности, в связи с чем учет фактических данных является необходимым, но не единственным направлением учетной работы. Это обуславливает необходимость разработки новой методики формирования информации в учетной системе предприятия, позволяющей фиксировать возникающие отклонения и их причины, что обеспечит выполнение контрольно-учетной и стимулирующей функций, предоставив тем самым, информационную базу для принятия управленческих решений.

Для решения данной проблемы предложено использовать бюджетный метод учета - систему ведения учета операций предприятия, при которой на всех стадиях финансового цикла и в разрезе всех центров финансовой ответственности на счетах управленческого учета фиксируются: плановые (бюджетные) показатели; фактические показатели; отклонения фактических показателей от плановых. Основу записей учетной системы должен составить бюджет предприятия, записываемый по отдельным счетам. В разрезе счетов бюджетов открываются субсчета для центров финансовой ответственности, аналитический учет ведется по статьям расходов и видам доходов.

Требования гибкости и оперативности в принятии решений, предъявляемые к современным системам управления предприятиями, заставляют выявлять отклонения с периодичностью, необходимой для своевременного контроля и оказания управляющего воздействия. В таком случае недостаточно получать данные об отклонениях фактических показателей от запланированных величин только по окончании отчетного периода. Для решения данной проблемы разработаны подходы к установлению периодичности выявления на счетах учета отклонений фактических данных от бюджетных величин и определению нормативов каждого вида доходов и расходов для такого контрольного интервала. Для реализации данной цели доходы и расходы предприятия классифицированы в зависимости от регулярности и предсказуемости их возникновения.

Функциональность предложенной методики управленческого учета рассмотрена на примере ООО «Дальтоннельстрой». Результаты апробации показали, что, несмотря на трудоемкость бюджетного метода учета, он обеспечивает существенно большую учетную базу бюджетного планирования и оперативного управления деятельностью предприятия, позволяет вычленять отклонения от бюджета и выявлять их влияние на финансовые результаты деятельности в разрезе центров финансовой ответственности и отдельных хозяйственных операций. Это способствует значительному усилению потребительской ценности информации, формируемой в учетной системе.

Разработанные организационно-методические аспекты создания системы управленческого учета апробированы в деятельности ООО «МЦФО «Баланс» при оказании услуг по постановке управленческого учета в строительных компаниях. В частности, внедрены подходы к формированию финансовой структуры предприятия, в соответствии с которой разработаны формы бюджетов, проведена развернутая классификация затрат.

В целом задачи, поставленные в диссертационном исследовании можно считать выполненными. Разработанные организационные аспекты внедрения и методика управленческого учета направлены на реализацию современной бюджетной технологии, включающей как необходимые составляющие финансовую структуру предприятия и регламентирующую их деятельность систему бюджетов, управленческую отчетность об исполнении бюджетов и обеспечивающую ее формирование систему учетных записей. Их привязка к конкретным условиям и особенностям организации позволит наиболее эффективно использовать ее ресурсный потенциал. Кроме того, с помощью информации об отклонениях максимально достигается и контрольно-стимулирующая цель при оценке результатов работы того или иного структурного подразделения (центра ответственности), а также появляется возможность оценки деятельности руководителей этих подразделений и служб.