Управленческий учет в туристском бизнесе тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учет в туристском бизнесе"

Московский Государственный Университет им. М. В. Ломоносова _Экономический факультет _

На правахрукописи

Шепилова Наталия Петровна

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ В ТУРИСТСКОМ БИЗНЕСЕ

Специальность 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва-2004 ! ЬНЫЙ

> ~ ° . . • о о

Работа выполнена на кафедре учета, анализа и аудита экономического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова.

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Кондраков Николай Петрович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Петрова Валентина Ивановна

кандидат экономических наук Иванова Маргарита Анатольевна

Ведущая организация: Всероссийский заочный финансово-

экономический институт

Защита состоится «_» июня 2004 г. в_часов на заседании

диссертационного совета Д 501.001.18 в Московском Государственном Университете им. М.В. Ломоносова по адресу: 119992, Москва, ГСП-2, Ленинские горы, МГУ 2-й учебный корпус, экономический факультет, аудитория №_.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке гуманитарных факультетов МГУ им. М.В. Ломоносова.

Автореферат разослан «_» мая 2004 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета Д 501.001.18 в МГУ им. М.В. Ломоносова

доктор экономических наук, профессор В.П. Суйц

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Концептуальные изменения последних десятилетий в экономических отношениях субъектов хозяйственной деятельности явились базой новых условий ведения туристского бизнеса. Кроме того, влияние странового риска предопределило возникновение более высокой степени неопределенности реализации отраслевого бизнеса. Для обеспечения конкурентоспособности туристские организации должны своевременно и адекватно реагировать на любые изменения конъюнктуры рынка. Это достигается путем адаптации способов формирования туристского продукта и управленческих решений к новым условиям. Принятию необходимых управленческих решений, в свою очередь, предшествует сбор и анализ информации, предоставление которой обеспечивается системой управленческого учета.

Значительный вклад в исследование организации управленческого учета среди отечественных ученых внесли: Бахрушина МЛ., Кондраков Н.П., Новодворский В.Д, Николаева О.Е., Пизенгольц М.З., Шеремет А.Д., Шишкова Т.В., а из зарубежных - А. Апчерч, К. Друри, М. Портер, Дж. Шанк и другие.

Система управленческого учета, в том числе в туристских организациях, предполагает:

во-первых, генерирование информации о затратах, необходимой для формирования внутренней и внешней отчетности;

во-вторых, представление ответственным лицам данных, необходимых для организации процесса планирования, контроля исполнения бюджета и анализа хозяйственной деятельности;

в-третьих, обеспечение топ-менеджмента компаний финансово-экономической информацией для принятия адекватных управленческих решений.

Финансово-экономическая информация представляется как в стандартных, так и в нестандартных отчетах, формы которых могут быть само-

стоятельно разработаны организациями.

БИБЛИОТЕКА

Информационная система управленческого учета необходима не только на стадии выбора сегмента туристского бизнеса, но и для последующей его успешной реализации. В контексте позиционирования организации на рынке туристских услуг требуется определить оптимальный ассортимент услуг, исходя из оценки эффективности распределения ресурсов. Кроме того, управленческая информация является основополагающей при формировании продажной цены, как на новый туристский продукт, так и на продукт, предлагаемый в виде заказа (индивидуальный тур), цены на который могут существенно варьироваться. Следовательно, информация о затратах является востребованной в случае определения ассортимента туристского продукта (услуг), обеспечивающего прибыльность выбранного сегмента туристского бизнеса.

Информационная база является основой составления краткосрочных и долгосрочных планов. Планы определяются в процессе составления бюджета и являются одним из механизмов менеджмента для осуществления контроля и оценки показателей функционирования отдельных подразделений организации. В свою очередь, процесс контроля включает сопоставление фактических данных с плановыми. Это обеспечивается обратной связью между руководством компании и менеджерами, что позволяет контролировать затраты и повышать эффективность предпринимательской деятельности туристских организаций.

Нормативно-законодательная база, регулирующая туристскую деятельность в Российской Федерации, недостаточно адекватно отражает развитие отраслевого бизнеса. Кроме того, анализ практики показывает, что большое значение в сфере туризма в России приобретают географические, социальные и национальные особенности. Изучение литературы в данном направлении указало ограниченный аспект в контексте исследования деятельности в туристской отрасли. Отсутствуют всесторонние исследования и публикации, касающиеся правовой стороны отношений субъектов, принимающих участие в формировании туристского продукта. Большинство теоретических и практических пособий по туризму отражают технологии организации туризма, но не возникающие при этом правовые отношения,

проблемы организации и методики управленческого учета в туристском бизнесе.

Целью диссертационного исследования является разработка методологических и организационных основ управленческого учета в туристском бизнесе, а также практических рекомендаций по его совершенствованию.

В связи с вышеуказанной целью в диссертационной работе поставлены и решены следующие задачи:

• определены методические и организационные особенности системы управленческого учета в туристском бизнесе;

• дано обоснование классификации затрат для целей управления туристским бизнесом;

• определены учетные записи в зависимости от классификации затрат для целей управленческого учета;

• разработаны рекомендации по обеспечению информацией процессов бюджетирования, контроля и анализа посредством системы управленческой отчетности туристских организаций.

Предметом исследования является информационное обеспечение управления туристскими организациями.

Объектом исследования являются:

1) многопрофильный туристский центр «Кашка-Суу - КРЭД» (Республика Киргизия), включающий в себя гостиничный комплекс, сеть ресторанов и кафе, комплекс спортивных сооружений для активного круглогодичного отдыха в горах (сеть канатных дорог, ледовый каток, теннисный корт), а также несколько специализированных помещений и сооружений для проведения конференций, семинаров и общественных мероприятий;

2) российские туристские организации.

Методологию и методику исследования составили труды зарубежных исследователей в области управленческого учета, отечественных ученых в области бухгалтерского управленческого и финансового учета, законодательные и нормативные акты, регулирующие туристскую деятель-

ность и бухгалтерский учет, материалы периодических изданий, научных конференций, представленные в библиографии диссертации.

Научная новизна проведенного исследования состоит в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов по совершенствованию методологии и организации управленческого учета в туристском бизнесе.

В процессе исследования по избранной теме диссертации получены следующие результаты, содержащие научную новизну:

• уточнены методические и организационные особенности управленческого учета в туристском бизнесе;

• уточнен состав и соотношение видов затрат в туристских организациях;

• предложена система отражения аналитического учета, позволяющая использовать учетную информацию в контексте финансового и управленческого учета в туристских организациях;

• разработана система управленческой отчетности в туристских организациях.

Практическая значимость диссертациоппого исследования.

Результаты данного исследования могут быть использованы для организации управленческого учета в туристских организациях. Целевой подход к классификации затрат позволил предложить систему учетных записей затрат по видам туристского продукта и видам деятельности, что позволяет составлять бюджеты на перспективу, контролировать исполнение этих бюджетов и анализировать хозяйственную деятельность туристской организации. Предлагаемая система управленческой отчетности является информационным обеспечением процесса принятия управленческих решений.

Апробация результатов исследования.

Теоретические и практические результаты исследования докладывались и обсуждались на конференциях. Отдельные положения и рекомендации, разработанные в диссертации, приняты к внедрению и используются в ООО «Кашка-Суу - КРЭД», 0 0 0 «Интертур XXI век», филиал

0 0 0 «Трансаэро Туре Центр», Орловском Государственном институте экономики и финансов.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Во введении обоснована актуальность темы, указана цель диссертационного исследования, объект диссертационной работы, методическая основа работы и теоретическая база исследования, также раскрыта научная новизна исследования.

В первой главе «Теоретические основы управленческого учета в туристских организациях», раскрыты цели и задачи управленческого учета в туристских организациях, выделены объекты управленческого учета, определены элементы управленческого учета в туристском бизнесе.

Во второй главе «Методические основы управленческого учета в туристском бизнесе». Исследовано поведение затрат в зависимости от целей управления компании. Разработана и предложена система учетных записей для целей управленческого учета в туристском бизнесе.

В третьей главе «Управление затратами в системе внутрихозяйственной отчетности туристских организаций». Обоснована необходимость комплексного применения метода выбора счетов и корреляционно-регрессионного анализа для оценки затрат и их прогнозирования. Предложена система управленческой отчетности в туристских организациях, которая позволяет систематизировать учетные данные и служит источником бюджетирования, контроля, анализа и стратегии управления компании.

В заключении обобщены выводы и научно-практические результаты исследования.

Основные положения работы

Методические и организационные особенности управленческого учета в туристском бизнесе.

К методическим и организационным основам управленческого учета в туристских организациях относятся:

• информационные системы организаций,

• взаимосвязь процессов управления с элементами управленческого учета;

• особенности туристского бизнеса.

Источниками информации для управленческого учета служат данные учетной системы, а так же любая другая информация необходимая для принятия управленческих решений. Управленческий учет включает в себя информацию о деятельности отдельных подразделений организации. В связи с этим, объектом управленческого учета может выступать конкретная управленческая задача или определенное направление деятельности туристской организации. Методы управления организацией используются, как внутри отдельного элемента управленческого учета, так и между ними.

Одним из элементов управленческого учета является - планирование деятельности на рынке туристских услуг в целом и отдельных подразделений организации. Планирование осуществляется путем разработки проекта бюджета и суммирования коллективных проектных предложений. Окончательное принятие бюджета обеспечивается обратной связью между менеджерами подразделений и административным аппаратом организации путем внесения корректировок.

Следующим элементом управленческого учета - учет и координация информации о свершившихся фактах. Важной его составляющей является производственный учет. Трансформирование учетной информации осуществляется в системе управленческой отчетности (бюджетах, сметах).

Контроль и регулирование фактических и бюджетных данных - эле-

мент управленческого учета, который связан с анализом причин возникновения выявленных отклонений и принятию мер по их устранению.

Принятие управленческих решений на основе полученной информации, собранной в управленческие отчеты - элемент управленческого учета во взаимосвязи с процессами управления, как формирование целей на будущее.

Туристский бизнес имеет отличительные черты, которые влияют на систему и методику управленческого учета:

во-первых, неосязаемость туристских услуг, они - нематериальны. Их невозможно увидеть или оценить в момент покупки. Объектом таких услуг является собственно потребитель (турист);

во-вторых, неразрывность производства и потребления услуги. Процесс оказания туристской услуги (производство) происходит параллельно с потреблением;

в-третьих, невозможность хранения туристской услуги, что характерно в целом всей сфере услуг. Несохраняемость туристкой услуги требует тщательного изучения конъюнктуры рынка, точного соответствия спроса и предложения, поскольку услуги не могут находиться на складе до их востребования.

Классификация затрат для целей управления.

Цель любой классификации в том числе затрат в управленческом учете является формирование информационной базы для принятия адекватных управленческих решений. Суть классификации затрат - не только констатация их общего размера, но и выделение той части затрат, на которую могут воздействовать решения топ-менеджмента. В диссертационной работе определены два подхода к классификации затрат в туристском бизнесе: калькуляционный и целевой. Калькуляционный подход характерен для финансового учета и направлен на исчисление себестоимости турист-

ского продукта. В свою очередь, целевой подход к классификации затрат является доминантным в системе управленческого учета. В экономической литературе для постановки системы управленческого учета сформулированы три цели:

Цель 1: Калькулирование и оценка себестоимости туристского продукта. Цель 2.-Планирование и принятиеуправленческихрешений. Цель 3:Контроль и регулирование процессов функционирования туристской организации.

Названные выше цели предполагают определенные классификационные группы затрат и методы их исчисления. В контексте управленческого учета для исчисления себестоимости используется метод «директ-костинг». Для калькулирования и оценки себестоимости туристского продукта выделяется классификационная группа - по способу включения в себестоимость. Затраты подразделяются на прямые и косвенные. В туристском бизнесе прямыми затратами считаются затраты, связанные с приобретением туристских услуг у отечественных и иностранных поставщиков, транспортные расходы, которые связаны с формированием конкретного туристского продукта. Косвенные затраты не поддаются четкой «привязки» к конкретному туристскому продукту, их можно подразделить на переменные и постоянные.

К переменным относятся расходы по заработной плате в переменной ее части (от оборота), транспортные расходы (грузовые, местные), резерв на внебюджетные платежи, налоги и т. п.

К постоянным - фонд оплаты труда, расходы на социально-бытовую сферу, охрану, представительские расходы, содержание зданий и сооружений, услуги связи, и т. п.

На основании исследований проведенных в данной диссертационной работе определено, что наибольший удельный вес в затратах по формированию и продвижению на рынок туристского продукта занимают косвенные затраты.

В настоящей работе для обоснования приведенного выше утверждения использовался анализ динамических рядов и корреляционно - регрессионный анализ на фактических данных туристских организаций за девять лет.

В контексте цели - планирование и принятие решений, выделяется классификационная группа затрат, которая обеспечивает информацией менеджмент для определения приоритетов. Затраты подразделяются на альтернативные (вмененные), дифференциальные, инкрементные (приростные), маржинальные и релевантные. Маржинальными затратами считаются затраты на единицу дополнительного туристского продукта. Они снижаются при росте объема производства.

В соответствии с классической теорией управления, сформулированная третья цель является неотъемлемой частью эффективного регулирования всякой системой.

В соответствии с рассмотренными выше целями и выявленным соотношением затрат отраслевого бизнеса, формируются условия создания информационной базы для принятия управленческих решений. Эффективное использование учетных данных аккумулируемых в информационной базе предопределяет насущную необходимость создания.системы аналитического учета по видам туристского продукта, затрат и местам их возникновения.

Учетные записи в зависимости от классификации затрат для целей управления.

В связи с поставленной задачей, бухгалтерский учет должен быть организован так, чтобы первичная регистрация хозяйственных операций служила информационной базой для управленческого учета. Решение задачи возможно путем внедрения аналитического учета по группам затрат в разрезе подразделений туристской организации (табл. 1).

Система синтетического и аналитического учета затрат в туристских организациях

Наименование затрат Номер, наименование бухгалтерских счетов

ПРЯМЫЕ ЗАТРАТЫ Подразделения туристской организации 20 «Основное производство» 97 «Расходы будущих периодов»

Связанные с приобретением турпродуктов, туруслугу отечественных и иностранных поставщиков 20,97

Расходы на предпродажную подготовку 20,97

Транспортные расходы 20,97

КОСВЕННЫЕ ЗАТРАТЫ Подразделения туристской организации 25 «Общепроизводственные расходы» 44 «Расходы на продажу» 26 «Общехозяйственные расходы»

ПЕРЕМЕННЫЕ РАСХОДЫ Зарплата от оборота Транспортные расходы (грузовые, местные) Рекламные расходы по стимуляции клиентов Резерв на внебюджетные платежи Налоги И т. п. 25/V «Переменные общепроизводственные расходы»

ПОСТОЯННЫЕ РАСХОДЫ Фонд оплаты труда Расходы на социально-бытовую сферу Охрана Представительские расходы Содержание зданий и сооружений Услуги связи Налоги И т. п. 25/F «Постоянные общепроизводственные расходы» 44/F «Постоянные расходы на продажу» 26/F «Постоянные общехозяйственные расходы»

Предлагаемая методика учетных записей затрат в туристских организациях заключается в нескольких основных положениях:

1) прямые затраты по видам деятельности туристской организации накапливаются по дебету счета 20 «Основное производство»;

2) косвенные затраты учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»;

3) аналитический учет прямых и косвенных затрат ведется по подразделениям с помощью специализированных форм управленческой отчетности и системой кодирования подразделений;

4) аналитический учет косвенных затрат ведется в части переменных и постоянных, с последующим присвоением им кодировки (например V - переменные от variable costs, F постоянные от fixed).

В связи с дифференцированием прямых и косвенных затрат по подразделениям и видам туристского продукта предложенная система синтетического и аналитического учета в туристских организациях позволяет систематизировать учетную информацию по затратам, которая является источником для формирования производственной себестоимости туристского продукта, определения маржинальной прибыли, составления бюджетов и прогнозов.

Система планирования и управленческой отчетности в туристских организациях.

Регистрация всех учетных и неучетных данных, как информационного обеспечения управленческого учета должна осуществляться в отчетах, которые формируют систему планирования и управленческой отчетности в туристских организациях.

Составление управленческой отчетности, в том числе бюджетов - это связующее звено между процессом регистрации хозяйственных операций компании и процессом управления. Предложенная в диссертационной работе система управленческой отчетности туристских организаций включает:

• бюджет расходов подразделения туристской организации;

• бюджет инвестиционной деятельности;

• бюджет финансовой деятельности;

• отчет о движении денежных средств;

• отчет о прибылях и убытках;

• баланс.

В структуре бюджетов используются планируемые показатели на отчетный период, фактические данные за отчетный период и расчетная нормируемая величина расходов, исходя из фактически оказанных туристских услуг. Управленческая отчетность аккумулирует данные бюджета, учета и анализа, что позволяет контролировать исполнение бюджетов и принимать важные управленческие решения.

Управленческая отчетность базируется на предложенной в диссертационной работе системе учетных данных по подразделениям туристской организации видам деятельности. Организация учета по подразделениям обеспечивает руководство туристской организации постоянным потоком информации о затратах подразделения и компании в целом. В связи с этим, отклонения от бюджета могут быть отнесены на ответственное лицо. В вертикальном разрезе структура бюджета расходов состоит из:

• определительной части;

• расчетной части;

• аналитической части.

Определительная часть бюджетов характеризует структуру организации по подразделениям в разрезе прямых и косвенных затрат. Итог строк бюджетов определяет общую сумму по видам затрат каждого подразделения и организации в целом. Путем сопоставления денежных потоков по видам деятельности, указанных в отчете движения денежных средств, определяется величина дефицита или профицита денежных средств по видам деятельности и регистрируется в бюджете расходов, бюджете инвестиционной и финансовой деятельности.

В расчетной части бюджетов регистрируются планируемые, фактические и расчетные (нормируемые) данные за отчетный период отдельно взятых подразделений по видам деятельности организаций. Расчетная (нормируемая) величина переменных и постоянных расходов определяется исходя из их доли в планируемом объеме выручке по оказанным туристским услугам или прямым расходам, пересчитанная на фактические дан-

ные этих показателей.

Аналитическая часть бюджетов подразделений и туристской организаций в целом, предполагает сравнительный анализ фактических и расчетных величин по различным отчетным периодам.

В соответствии с некоторой неопределенностью реализации туристского бизнеса, составляющие бюджета расходов планируются на год в разрезе месяцев с учетом экономических и политических факторов. В связи с чем, предлагаемая в данной работе форма построения бюджета (табл. 2) достаточно аналитична и может рекомендоваться, как один из основных источников информации для выработки управленческих решений топ-менеджерами.

Составление бюджета расходов - это трансформация общего долгосрочного плана в план предстоящего года. Из-за более короткого временного лага бюджет расходов более точен и подробен, чем долгосрочные планы. Бюджет расходов это конкретное указание на величину затрат, для достижения планируемой прибыли отчетного периода, а долгосрочные планы - это общие, которым руководство компании намерено следовать. Бюджет расходов разрабатывается в процессе предпринимательской деятельности организации и определяется предыдущими решениями, которые принимались в рамках долгосрочного процесса планирования. С течением времени все предложения должны пересматриваться и уточняться в контексте новой полученной информации. Процесс пересмотра и уточнения -это часть ежегодного процесса составления бюджета расходов и может привести к принятию важных решений, которые будут реализованы в течение текущего отчетного периода. Поэтому процесс составления бюджета расходов подразделения не может рассматриваться только в рамках текущего года, поскольку является составляющей частью долгосрочного процесса планирования.

Форма бюджета расходов подразделения туристской организации

Вид документа Бюджет расходов подразделения

подразделение туроператор

период с 01 июля 200Х г. по 31 августа 200Х г.

Код строки бюджете Наименование строки бюджета шл» ПОЙ Плм мфшгт Пл1н и* факт Обмм июль АВГУСТ

Июль Ааг Июль Лаг Июль Лег план (5) факт р> отклонение (8-7) план (6) факт (4) огоюне-ннеСН 10)

1 2 } 4 5 б 7 а » 10 11 12

030 ПРЯМЫЕ РАСХОДЫ НО ТУРОНКРАТОР< КОЙ ЛРЯТРЛЫЮСГИ 100 135 110 »4 11« 94 11» но - 94 94

010-01 Оплата турпролу rfr.it. туруслуг

0)0-01-01 импортные поставщикам

030- 01-02 отечественным постаминкам

030 01-03 расходы на предпродажную подготовку

030 01-04 Транспортные расходы

II» Р| МШНЫЕ РАСХОЛМ «7 9« 100 85 73 63 73 100 +27 63 85 +22

030-03 Стимуляция клиентов

030-04 Зарплата от оборота (%) 20 27 30 25,5 21,9 18,9 21,9 30 «01 18,9 25.5 +6,6

030-05 1 ранспортиые расходы (грузовые местные) 13 18 20 17 14,6 12,6 14,6 20 +5,4 12,6 17 +4.4

030-06 Уступ! банков 7 9 10 8,5 7,3 6,3 7,3 10 +2,7 63 8.5 +2,2

030-07 Полиграфические услуги 6 8 9 7,65 6,57 5,67 6,57 9 +2,43 5,67 7,65 +1,98

030-08 расходы на этикетки бумагу, пленку и т п 7 10 II 9,35 8,03 6.93 8,03 II +2,97 6,93 935 +2,42

030-09 Резерв на внебюджетные щатежи 14 18 20 17 14,6 12,6 14,6 20 +5,4 12,6 17 +4,4

030-Ю Итоги

ПОСТОЯННЫ? РАСХОДЫ (БЕТ % ПО КРРЛИТАМ, КУРС-Х РАЗНИЦ И ПРОЧИХ) 56 75 60 80 61 52 61 60 -1 52 80 +28

030-11 Фонд оплаты труда 16.В 22,5 18 24 18,3 15,6 18,3 18 -0,3 15,6 24 +8,4

030-12 Расходы на социально-бытовую сферу 6,16 8,25 6,6 8,8 6,7 5,72 6,71 6,6 -0,11 5,72 8,8 +3,08

030-13 Затраты на подбор, подготовку/переподготовку кадров

03014 Содержание зданий сооружений 8,4 11,25 9 12 9,15 7,8 9,15 9 -0,15 7,8 12 +4,2

030-15 Охрана 5,6 7.5 6 8 6,1 5,2 6,1 6 -0,1 Ы 8 +2,8

030-16 Услуги связи 11,2 15 12 16 12.2 10,4 12,2 12 -ОД 10,4 16 +5,6

030-17 11редставител|.ские расходы

030-18 Командировочные расходы 2.8 3,75 3 4 9,05 2,6 3,05 3 -0,05 2.6 4 +1,4

03019 Расходы иа продвижение товаров

03020 Услуги банков 2,8 3,75 3 4 3,05 2,6 3,05 3 -0,05 2,6 4 +1,4

030-21 Транспортные расходы офиса

030-22 Страхование

030-23 Обслуживание ОС н ПО

030 24 Приобретение МЫ1 и Канцтоваров

030-25 Расходы иа сертификацию 0,56 0,75 0,68 0,80 0,56 0,52 0,61 0,60 -0,01 0,52 0,80 +0,28

030-26 Консалтинговые услуги

030-27 Налоги 1,68 2,25 1,8 2,4 1,83 1,56 1,83 1,8 -0,03 1,56 2.4 +0,84

030-28 Штрафы пени неустойки

040 Профицит (дефицит) денежных средств огтуроператоросой деятельности

Процесс составления бюджета расходов преследует несколько целей:

• планирование ежегодных операций путем расчетов на год вперед в разрезе месяцев и квартала размеров затрат и поступлений (инвестиций);

• координация деятельности различных подразделений организации и обеспечении гармоничности их взаимодействия;.

• информирование начальников отделов и главных менеджеров о планах туристской компании.

Бюджет расходов обеспечивает информацией руководство для управленческихрешений по:

• стимулированию работы менеджеров по достижению целей организации;

• управлению видами деятельности, в случае если в одной организации несколько видов деятельности или существует дочерние предприятия.

По результатам работы, отраженных в бюджете расходов подразделения, например турагентов, их руководство в согласовании с дирекцией компании может принять решения о выплате бонусов работникам данного подразделения или наоборот, лишении всяких поощрительных выплат.

Таким образом, с помощью бюджета расходов происходит оценка эффективности работы подразделений и туристской организации в целом.

Одна из предлагаемых в диссертации форм управленческой отчетности является форма «Отчета о прибылях и убытках» (табл. 3), в основе которой лежит маржинальный подход. Методика составления данной формы осуществляется в шесть шагов.

Структура формы отчета о прибылях и убытков

Код строки Наименование показателя Формула расчета

010 Выручка

020 Себестоимость

031 Валовый доход 010-020

032 Наценка от розничной реализации

033 Доход от продаж 031 + 032

034 Проценты по кредитам полученные

035 Прочие доходы

036 Итого доход 033 + 034 + 035

040 Переменные расходы

050 Маржинальный доход до постоянных расходов 036 - 040

Маржинальная рентабельность до постоянных расходов 050/010

060 Постоянные расходы

070 Итого косвенные расходы

080 Прибыль/убыток до перераспределения расходов 036 - 040 - 060

090 Спецрешения

100 Прибыль/убыток до перераспределения расходов 080-090

110 Перераспределение переменных расходов центров затрат на продающее подразделение

120 Переменные расходы после перераспределения

130 Маржинальный доход после перераспределения переменных расходов (до постоянных расходов) 036-120

140 Маржинальная рентабельность до постоянных расходов 120¡/выручка с учетом розничной цены, %

150 Перераспределение постоянных расходов центров затрат на продающее подразделение

160 Постоянные расходы после перераспределения

170 Итого расходы после перераспределения (в т ч спецрешения) 090 + 120+160

180 Прибыль /убыток после перераспределения расходов 1304090+160)

190 Рентабельность продающих подразделений 180/выручха с учетам розничной цены, %

200 Расходы совета директоров

220 Нераспределенная прибыль/убыток 180-200

Первый шаг - регистрируется общая сумма дохода по видам выручки за отчетный период:

• выручки по отпускным ценам (суммарная выручка от продажи туристского продукта по прайс-ценам);

• выручка по базовым ценам (суммарная выручка проданных туристских продуктов по себестоимости например, рекламные туры);

• выручка по коллекционным ценам, (суммарная выручка по проданным индивидуальным турам);

• выручка по другим вариантам.

Второй шаг - определяются показатели маржинального дохода в виде разницы между показателями выручки и соответствующими переменными расходами; и показатели маржинальной рентабельности путем процентного соотношения маржинального дохода и выручки с учетом рознич-. ной цены.

Третий шаг - регистрируется сумма постоянных расходов и отдельной строкой суммарная величина косвенных расходов (постоянных и переменных).

Четвертый шаг - рассчитывается прибыль или убыток как разница между маржинальным доходом и постоянными расходами.

Пятый шаг - отражаются расходы, связанные с распределением прибыли по решению совета директоров.

Шестой шаг - определяется нераспределенная прибыль или убыток.

Маржинальный подход в формировании отчета о прибылях и убытках позволяет на практике применять различные методы ценообразования, определять ассортимент туристских услуг исходя из максимизации маржинальной прибыли.

Организация управленческой отчетности осуществляется путем составления бюджета расходов подразделения, бюджета инвестиционной деятельности; бюджета финансовой деятельности; отчета о движении денежных средств, отчета о прибылях и убытках и баланса отдельно каждым подразделением организации. Руководители отдельных функциональных направлений деятельности представляют свои комплекты отчетности на утверждение комиссии в финансовый департамент или бухгалтерию, где затем интегрируют данные по подразделениям в общие формы бюджетов и отчетов компании в целом. Если поданный комплект отчетности не удовлетворяет требуемый уровень функционирования, то отчетность не утверждается. В связи с чем, руководитель, предоставивший данную отчетность должен будет провести ее корректировку и повторно подать на рассмотрение комиссии (рис. 1).

1 2 3

Рисунок 1. Взаимосвязи форм управленческой отчетности

При этом важно, чтобы менеджер, эффективность работы которого оценивается, был согласен с тем, что скорректированный бюджет действительно может быть исполнен. В противном случае, если бюджет считается невыполнимым, он не будет служить средством для стимулирования работы менеджера.

Предложенная в диссертации система управленческой отчетности обеспечивает менеджеров и акционеров компаний информацией необходимой для оперативного, тактического, стратегического, экономического, инновационного и структурного управления туристским бизнесом. На ее основе могут быть построены различные модели, позволяющие оценить

20

стоимость предприятия или отдельных его подразделений в настоящем и будущем в соответствии со стратегией управления в зависимости от фазы жизненного цикла туристского продукта.

Результаты проведенного исследования методологических и организационных основ управленческого учета позволили предложить новые методические подходы к его построению в организациях различных направлений туристского бизнеса. Построение управленческого учета в туристских организациях заключается:

1) в классификации затрат по способу включения в себестоимость туристского продукта по структурным подразделениям и видам деятельности организации;

2) в организации синтетического и аналитического учета затрат, как источников финансовой информации для целей управленческого учета;

3) в бюджетировании, анализе и контроле хозяйственных операций туристской организации посредством системы управленческой отчетности.

Предложенные в работе методические подходы построения системы управленческого учета повысят научную обоснованность процесса бюджетирования, учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности и обеспечат принятие экономически обоснованных решений в туристских организациях.

Основные положения диссертационной работы изложены в следующих публикациях:

1. Шепилова Н.П. «Договорные отношения между туроператором и турагентом - последствия в системе учета и налогообложения». Материалы научно-практической конференции «Татуровские чтения», Экономический ф-т МГУ им. М.В .Ломоносова. // Сборник статей / под ред. А.Н.Хорина. - М.: Макс-Пресс, 2003. - 0,6 п.л.

2. Шепилова Н.П. «Классификация затрат для целей управления». Материалы IX Международной научно-практической конференции «Формирование учетно-аналитической системы финансового менеджмента и контроля для прогнозирования, планирования, налогообложения», Государственный технический университет, Орел, 2004.-0,4 п.л.

Издательство ООО "МАКС Пресс". Лицензия ИД № 00510 от 01.12.99 г. Подписано к печати 14.05.2004 г. Формат 60x90 1/16. Усл.печ.л. 1,25. Тираж 100 экз. Заказ 568. Тел. 939-3890,939-3891, 928-1042. Тел./факс 939-3891. 119992, ГСП-2, Москва, Ленинские горы, МГУ им. М.В.Ломоносова.

Ш13208

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Шепилова, Наталия Петровна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы управленческого учета в туристских организациях.

1.1. Управленческий учет в информационной системе организаций.

1.2. Элементы управленческого учета и их взаимосвязь с важнейшими функциями управления.

1.3. Особенности туристского бизнеса и их влияние на организацию управленческого учета.

Глава 2. Методические основы управленческого учета в туристском бизнесе.

2.1. Принципы классификации затрат в подсистемах учёта туристского бизнеса.

2.2. Методика учетных записей в системе управленческого учета туристской организации.

2.3. Методы калькулирования себестоимости туристского продукта.

Глава 3. Управление затратами в системе внутрихозяйственной отчетности туристских организаций. НО

3.1. Оценка и анализ затрат в туристских организациях.

3.2. Система управленческой отчетности в туристском бизнесе

3.3. Управленческие решения в системе внутрихозяйственной 150 отчетности.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учет в туристском бизнесе"

Актуальность темы исследования. За последнее десятилетие многие организации, занятые в сфере туристских услуг, столкнулись с глобальными изменениями условий бизнеса. Снижение объема государственного регулирования в сочетании с интенсивной конкуренцией со стороны иностранных компаний привело к тому, что многим туристским организациям приходится действовать в условиях жесткого рынка. Чтобы успешно существовать в столь сложных условиях, туристские организации пытаются удовлетворить разнообразные запросы потребителей, для чего адаптируют менеджерские подходы, меняют подходы к формированию туристского продукта. Такие перемены оказывают значительное влияние на все системы управленческого учета. Система управленческого учета в туристских организациях должна: во-первых, генерировать информацию о затратах, необходимой для обеспечения требований внутренней и внешней отчетности; во-вторых, предоставлять соответствующую информацию менеджерам для обоснованного решения; в-третьих, предоставлять информацию, необходимую для планирования, контроля и показателей функционирования туристской организации.

Один из основных показателей функционирования организации является прибыль. Для составления финансовых отчетов о прибыли требуется информация о затратах туристской организации. Эта информация требуется для включения в финансовые отчетные документы, предоставляемые во внешние структуры, а также для составления внутренних отчетов о прибыли.

Финансовая информация менеджерам для принятия обоснованных управленческих решений предоставляется в стандартных и нестандартных отчетах. Стандартная информация требуется для расчета рентабельности различных сегментов туристского бизнеса, такие как туристский продукт, поставщики туристских услуг, для того чтобы гарантировать прибыльность выбранного направления в туристской деятельности. Такая же информация требуется для осуществления распределения ресурсов и принятия решений об ассортименте туристских услуг. Информация о расходах, извлекаемая из системы калькуляции затрат, играет важную роль при установлении продажных цен на туристский продукт. Это актуально, в связи с тем, что на рынке туристских услуг в большой массе предлагаются туристские продукты на заказ, то есть те, на которые не сформированы готовые рыночные цены.

Точная информация о затратах требуется для принятия решений, связанных с определением того, какие виды деятельности туристской организации являются прибыльными, а какие нет.

Туристский бизнес имеет отличительные черты, которые влияют на систему и методику управленческого учета. Первая отличительная особенность - это неосязаемость1. Туристские услуги не являются материальными. Они относятся к нематериальным, поскольку определяются деятельностью исполнителя услуги по удовлетворению социально-культурных услуг потребителя: физических, этических, интеллектуальных, духовных и др. Их невозможно увидеть или оценить в момент покупки. Объектом таких услуг является собственно потребитель (турист).

Вторая особенность - неразрывность производства и потребления услуги. Процесс оказания туристской услуги (производство) происходит параллельно с потреблением. Производство товаров в материальной форме, предшествует его продаже, лишь после этого наступает потребление.

Третья особенность, - невозможность хранения туристской услуги. Несохраняемость туристкой услуги требует тщательного изучения конъюнктуры рынка, точного соответствия спроса и предложения, поскольку услуги не могут находиться на складе до их востребования.

Достижение определенных целей и решение задач требует от управленческой системы информацию для планирования. Организацией разрабатываются краткосрочные и долгосрочные планы. Краткосрочные планы в виде процесса составления смет являются одним из механизмов менеджмента для осуществления контроля и оценивания показателей функционирования. Процесс контроля включает задание целей или нормативов, с которыми сопоставляются фактические результаты.

1 Ефремова М.В. Основы технологии туристского бизнеса: Учебное пособие. М.: Ось-89, 1999, с. 57. 4

Одна из задач управленческого учета - предоставление менеджерам экономической обратной связи, которая помогает контролировать затраты и повышать эффективность деятельности туристской организации.

Необходимо признать, что законодательная база, регулирующая туристскую деятельность в Российской Федерации, недостаточно развита. Кроме этого, анализ законодательства и практики его применения показывает, что оно далеко от совершенства. Поэтому большое значение в сфере туризма в России приобретают обычаи и практика, выработанные в процессе такой деятельности2. В то же время нет серьезных исследований и публикаций, касающихся правовой стороны отношений субъектов, принимающих участие в формировании турпродукта. Все учебники и практические пособия по туризму касаются, прежде всего, технологии организации туризма, но не возникающих при этом правовых отношений и особенностей управленческого учета в туристском бизнесе

Правоотношения, возникающие в сфере туризма разнообразны, что влечет применение различных договорных конструкций для их оформления. Необходимость и актуальность исследования договорных отношений в сфере туризма диктуется, прежде всего, интересами практики бухгалтерского учета. Существует прямая связь между типом договорных отношений участников туристского процесса и системой бухгалтерского учета. Таким образом, юридически - обоснованное построение конструкций договоров влияет на положительный результат деятельности туристской организации.

Данные финансового учета служат информационной базой управленческого учета. Управленческий учет, в свою очередь, предоставляет информацию администрации компании для принятия стратегических решений в развитии деятельности туристской организации. Одной из первоначальных функций управленческого учета является управление затратами. В связи с этим, возникает актуальность классификации затрат. В теории существует множество методов классификации затрат. Одна из задач диссертационного исследования, создать упорядоченную структуру данных о затратах туристской орга

2 См.: Правовое обеспечение международного туризма. - СПб. - 1995. - 240 е.; Иванов А. П. Правовое регулирование международных туристских отношений. М. - 1974. - 252 е.; Гуляев В.Г. Правовое регулирование туристской деятельности. - М. Приор. - 1998. — 319 е.; Волошин Н.И. Правовое регулирование туристской деятельности. М.: Финансы и статистика. - 1998. - 118 с. низации пригодной для управления этими затратами. Без нее невозможно эффективное ведение счетов и учета затрат по видам туристского продукта. ► Классификация затрат - это образование групп затрат с одинаковыми характеристиками по отношению к установленному объекту затрат. Таким V образом, для создания упорядоченной структуры данных о затратах необходимо четко определить задачу, для решения которой послужит такая классификация.

Одна из основных задач классификации затрат - это помощь в управлении ими. Администрация туристской организации, получая данные о величине затрат, анализирует поведение этих затрат и определяет степень их влияния на соответствующий результативный признак. Изменение затрат в сторону увеличения или уменьшения оказывает влияние на финансовый результат организации. Следовательно, важность оценки затрат очевидна. Основная часть информации, предоставляемой управленческим учетом, должна быть ориентирована на будущее, поскольку принятие решений и прогнозирование объемов производства, продаж, величины затрат могут быть связаны только с бу-v дущим.

Учитывая важность оценки затрат в управленческом учете, в работе будет сделана попытка создать наиболее адекватную структуру данных о затратах туристской организации, используя практику туристского бизнеса. Практический опыт крупного туристского комплекса, где сконцентрировано несколько направлений туроператорской и турагентской деятельности, и отдельных агентских организаций позволил предложить в диссертационном исследовании методологические подходы к управленческому учету в туристском бизнесе.

Необходимым является классификация затрат с точки зрения управления. Она позволяет построить систему учетных записей в бухгалтерском учете. Такая система является информационной базой для организации управленческого учета. Использование элементов экономико - математического анализа, прогноза, оценки затрат позволит менеджменту туристской организации конструктивно управлять компанией. Аккумулировать все учетные, прогнозные, фактические и аналитические данные можно посредствам внутрихозяйственной управленческой отчетности. Система управленческой отчетности собирает необходимую информацию для принятия управленческих решений.

Цель и задачи диссертационного исследования.

Цель: разработка методологических и организационных основ управленческого учета в туристском бизнесе, а также практических рекомендаций по его совершенствованию.

В связи с вышеуказанной целью в диссертационной работы поставлены и решены следующие задачи:

• определены методические и организационные особенности системы управленческого учета в туристском бизнесе;

• дано обоснование классификации затрат для целей управления туристским бизнесом;

• определены учетные записи в зависимости от классификации затрат для целей управленческого учета;

• разработаны рекомендации по обеспечению информацией процессов бюджетирования, контроля и анализа посредством системы управленческой отчетности туристских организаций.

Предметом исследования является информационное обеспечение управления туристскими организациями.

Объектом исследования являются:

1) многопрофильный туристский центр «Кашка-Суу - КРЭД» (Республика Киргизия), включающий в себя гостиничный комплекс, сеть ресторанов и кафе, комплекс спортивных сооружений для активного круглогодичного отдыха в горах (сеть канатных дорог, ледовый каток, теннисный корт), а также несколько специализированных помещений и сооружений для проведения конференций, семинаров и общественных мероприятий;

2) российские туристские организации.

Методологию и методику исследования составили труды зарубежных исследователей в области управленческого учета, отечественных ученых в области бухгалтерского управленческого и финансового учета, законодательные и нормативные акты, регулирующие туристскую деятельность и бухгалтерский учет, материалы периодических изданий, научных конференций, представленные в библиографии диссертации.

Научная новизна проведенного исследования состоит в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов по совершенствованию методологии и организации управленческого учета в туристском бизнесе.

В процессе исследования по избранной теме диссертации получены следующие результаты, содержащие научную новизну:

• уточнены методические и организационные особенности управленческого учета в туристском бизнесе;

• уточнен состав и соотношение видов затрат в туристских организациях;

• предложена система отражения аналитического учета, позволяющая использовать учетную информацию в контексте финансового и управленческого учета в туристских организациях;

• разработана система управленческой отчетности в туристских организациях.

Практическая значимость диссертационного исследования.

Результаты данного исследования могут быть использованы для организации управленческого учета в туристских организациях. Целевой подход к классификации затрат позволил предложить систему учетных записей затрат по видам туристского продукта и видам деятельности, что позволяет составлять бюджеты на перспективу, контролировать исполнение этих бюджетов и анализировать хозяйственную деятельность туристской организации. Предлагаемая система управленческой отчетности является информационным обеспечением.

Апробация результатов исследования.

Теоретические и практические результаты исследования докладывались и обсуждались на конференциях. Отдельные положения и рекомендации, разработанные в диссертации, приняты к внедрению и используются в ООО «Кашка-Суу - КРЭД», ООО «Интертур XXI век», филиал ООО «Трансаэро Туре Центр», Орловском Государственном институте экономики и финансов.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Шепилова, Наталия Петровна

Заключение

Управленческий учет это информационная система. Она снабжает менеджмент компании информацией, которая помогает в планировании, контроле и принятии решений. Таким образом, управленческий учет - это промежуточный этап между финансовым учетом, регистрирующим факты хозяйственной жизни, и процессом управления. Управленческий и финансовый учет - это автономные направления бухгалтерского учета. Одни из отличительных особенностей финансового учета от управленческого являются задачи составления внутренней отчетности. Финансовая отчетность отражает результаты прошлого, а цель управленческой отчетности - построить адекватные прогнозы на ожидаемые предстоящие временные лаги. Таким образом, цели менеджмента сводятся к установлению учетных показателей и методики их исчисления для управления.

В диссертационной работе, автором были поставлены и решены задачи необходимые для разработки методологических и организационных основ управленческого учета в туристском бизнесе.

К методологическим и организационным основам управленческого учета в туристских организациях относятся: информационные системы организаций, взаимосвязь процессов управления с элементами управленческого учета; особенности туристского бизнеса.

Источниками информации для управленческого учета служат данные учетной системы, а так же любая другая информация необходимая для принятия решений. Управленческий учет включает в себя информацию о деятельности отдельных подразделений организации.

Объектом управленческого учета может выступать отдельная управленческая задача или определенное направление деятельности туристской организации.

К элементам управленческого учета относятся: планирование деятельности организации на рынке туристских услуг в целом и деятельности конкретного подразделения туристской организации. Оно осуществляется путем суммирования коллективных проектных предложений, разработки проекта бюджета, просчет вариантов плана, внесение корректировок и окончательное принятие бюджета; учет и координация информации о свершившихся фактах. Важный элемент управленческого учета - это производственный учет. Трансформирование учетной информации осуществляется в системе управленческой отчетности (бюджетах, сметах); контроль и регулирование, связанное со сравнением фактических данных и бюджетных. Путем анализа выявленных отклонений, их причин возникновения и принятие мер по их устранению; принятие управленческих решений на основе полученной информации, собранной в управленческие Ьтчеты и формирование целей на будущее.

Туристский бизнес имеет отличительные черты, которые влияют на систему и методику управленческого учета. Первая отличительная особенность - это неосязаемость туристских услуг, они - нематериальны. Их невозможно увидеть или оценить в момент покупки. Объектом таких услуг является собственно потребитель (турист).

Вторая особенность - неразрывность производства и потребления услуги. Процесс оказания туристской услуги (производство) происходит параллельно с потреблением.

Третья особенность, - невозможность хранения туристской услуги, что характерно в целом всей сфере услуг. Несохраняемость туристкой услуги требует тщательного изучения конъюнктуры рынка, точного соответствия спроса и предложения, поскольку услуги не могут находиться на складе до их востребования

Цель любой классификации в том числе затрат в управленческом учете является формирование информационной базы для принятия адекватных управленческих решений. Суть классификации затрат - не только констатация их общего размера, но и выделение той части затрат, на которую могут воздействовать решения топ-менеджмента. В диссертационной работе определены два подхода к классификации затрат в туристском бизнесе: калькуляционный и целевой. Калькуляционный подход характерен для финансового учета и направлен на исчисление себестоимости туристского продукта. В свою оче

• % редь, целевой подход к классификации затрат является доминантным в системе управленческого учета. В экономической литературе для постановки системы управленческого учета сформулированы три цели:

Цель 1: Калькулирование и оценка себестоимости туристского продукта.

Цель 2:Планирование и принятие управленческих решений.

Цель 3:Контроль и регулирование процессов функционирования туристской организации.

Названные выше цели предполагают определенные классификационные группы затрат и методы их исчисления. В контексте управленческого учета для исчисления себестоимости используется метод «директ-костинг». Для калькулирования и оценки себестоимости туристского продукта выделяется классификационная группа - по способу включения в себестоимость. Затраты подразделяются на прямые и косвенные. В туристском бизнесе прямыми затратами считаются затраты, связанные с приобретением туристских услуг у отечественных и иностранных поставщиков, транспортные расходы, которые связаны с формированием конкретного туристского продукта. Косвенные затраты не поддаются четкой «привязки» к конкретному туристскому продукту, их можно подразделить на переменные и постоянные.

К переменным относятся расходы по заработной плате в переменной ее части (от оборота), транспортные расходы (грузовые, местные), резерв на внебюджетные платежи, налоги и т. п.

К постоянным - фонд оплаты труда, расходы на социально-бытовую сферу, охрану, представительские расходы, содержание зданий и сооружений, услуги связи, ит. п.

На основании исследований проведенных в данной диссертационной работе определено, что наибольший удельный вес в затратах по формированию и продвижению на рынок туристского продукта занимают косвенные затраты.

В настоящей работе для обоснования приведенного выше утверждения использовался анализ динамических рядов и корреляционно - регрессионный анализ на фактических данных туристских организаций за девять лет.

В контексте цели - планирование и принятие решений, выделяется классификационная группа затрат, которая обеспечивает информацией менеджмент для определения приоритетов. Затраты подразделяются на альтернативные (вмененные), дифференциальные, инкрементные (приростные), маржинальные и релевантные. Маржинальными затратами считаются затраты на единицу дополнительного туристского продукта. Они снижаются при росте объема производства.

В соответствии с классической теорией управления, сформулированная третья цель является неотъемлемой частью эффективного регулирования всякой системой.

В соответствии с рассмотренными выше целями и выявленным соотношением затрат отраслевого бизнеса, формируются условия создания информационной базы для принятия управленческих решений. Эффективное использование учетных данных аккумулируемых в информационной базе предопределяет насущную необходимость создания системы аналитического учета по видам туристского продукта, затрат и местам их возникновения.

В связи с поставленной задачей, бухгалтерский учет должен быть организован так, чтобы первичная регистрация хозяйственных операций служила информационной базой для управленческого учета. Решение задачи возможно путем внедрения аналитического учета по группам затрат в разрезе подразделений туристской организации

Предлагаемая методика учетных записей затрат в туристских организациях заключается в нескольких основных положениях:

1) прямые затраты по видам деятельности туристской организации накапливаются по дебету счета 20 «Основное производство»;

2) косвенные затраты учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу»;

3) аналитический учет прямых и косвенных затрат ведется по подразделениям с помощью специализированных форм управленческой отчетности и системой кодирования подразделений;

4) аналитический учет косвенных затрат ведется в части переменных и постоянных, с последующим присвоением им кодировки (например V -переменные от variable costs, F постоянные от fixed).

В связи с дифференцированием прямых и косвенных затрат по подразделениям и видам туристского продукта предложенная система синтетического и аналитического учета в туристских организациях позволяет систематизировать учетную информацию по затратам, которая является источником для формирования производственной себестоимости туристского продукта, определения маржинальной прибыли, составления бюджетов и прогнозов.

Регистрация всех учетных и неучетных данных, как информационного обеспечения управленческого учета должна осуществляться в отчетах, которые формируют систему планирования и управленческой отчетности в туристских организациях.

Составление управленческой отчетности, в том числе бюджетов - это связующее звено между процессом регистрации хозяйственных операций компании и процессом управления. Предложенная в диссертационной работе система управленческой отчетности туристских организаций включает:

• бюджет расходов подразделения туристской организации;

• бюджет инвестиционной деятельности;

• бюджет финансовой деятельности;

• отчет о движении денежных средств;

• отчет о прибылях и убытках;

• баланс.

В структуре бюджетов используются планируемые показатели на отчетный период, фактические данные за отчетный период и расчетная нормируемая величина расходов, исходя из фактически оказанных туристских услуг. Управленческая отчетность аккумулирует данные бюджета, учета и анализа, что позволяет контролировать исполнение бюджетов и принимать важные управленческие решения.

Управленческая отчетность базируется на предложенной в диссертационной работе системе учетных данных по подразделениям туристской организации видам деятельности. Организация учета по подразделениям обеспечивает руководство туристской организации постоянным потоком информации о затратах подразделения и компании в целом. В связи с этим, отклонения от бюджета могут быть отнесены на ответственное лицо. В вертикальном разрезе структура бюджета расходов состоит из:

• определительной части;

• расчетной части;

• аналитической части.

Определительная часть бюджетов характеризует структуру организации по подразделениям в разрезе прямых и косвенных затрат. Итог строк бюджетов определяет общую сумму по видам затрат каждого подразделения и организации в целом. Путем сопоставления денежных потоков по видам деятельности, указанных в отчете движения денежных средств, определяется величина дефицита или профицита денежных средств по видам деятельности и регистрируется в бюджете расходов, бюджете инвестиционной и финансовой деятельности.

В расчетной части бюджетов регистрируются планируемые, фактические и расчетные (нормируемые) данные за отчетный период отдельно взятых подразделений по видам деятельности организаций. Расчетная (нормируемая) величина переменных и постоянных расходов определяется исходя из их доли в планируемом объеме выручке по оказанным туристским услугам или прямым расходам, пересчитанная на фактические данные этих показателей.

Аналитическая часть бюджетов подразделений и туристской организаций в целом, предполагает сравнительный анализ фактических и расчетных величин по различным отчетным периодам.

В соответствии с некоторой неопределенностью реализации туристского бизнеса, составляющие бюджета расходов планируются на год в разрезе месяцев с учетом экономических и политических факторов. В связи с чем, предлагаемая в данной работе форма построения бюджета достаточно анали-тична и может рекомендоваться, как один из основных источников информации для выработки управленческих решений топ-менеджерами.

Составление бюджета расходов - это трансформация общего долгосрочного плана в план предстоящего года. Из-за более короткого временного лага бюджет расходов более точен и подробен, чем долгосрочные планы. Бюджет расходов это конкретное указание на величину затрат, для достижения планируемой прибыли отчетного периода, а долгосрочные планы — это общие, которым руководство компании намерено следовать. Бюджет расходов разрабатывается в процессе предпринимательской деятельности организации и определяется предыдущими решениями, которые принимались в рамках долгосрочного процесса планирования. С течением времени все предложения должны пересматриваться и уточняться в контексте новой полученной информации. Процесс пересмотра и уточнения - это часть ежегодного процесса составления бюджета расходов и может привести к принятию важных решений, которые будут реализованы в течение текущего отчетного периода. Поэтому процесс составления бюджета расходов подразделения не может рассматриваться только в рамках текущего года, поскольку является составляющей частью долгосрочного процесса планирования.

Процесс составления бюджета расходов преследует несколько целей:

• планирование ежегодных операций путем расчетов на год вперед в разрезе месяцев и квартала размеров затрат и поступлений (инвестиций);

• координация деятельности различных подразделений организации и обеспечении гармоничности их взаимодействия;

• информирование начальников отделов и главных менеджеров о планах туристской компании.

Бюджет расходов обеспечивает информацией руководство для управленческих решений по:

• стимулированию работы менеджеров по достижению целей организации;

• управлению видами деятельности, в случае если в одной организации несколько видов деятельности или существует дочерние предприятия.

По результатам работы, отраженных в бюджете расходов подразделения, например турагентов, их руководство в согласовании с дирекцией компании может принять решения о выплате бонусов работникам данного подразделения или наоборот, лишении всяких поощрительных выплат.

Таким образом, с помощью бюджета расходов происходит оценка эффективности работы подразделений и туристской организации в целом.

Одна из предлагаемых в диссертации форм управленческой отчетности является форма «Отчета о прибылях и убытках, в основе которой лежит маржинальный подход. Методика составления данной формы осуществляется в шесть шагов.

Первый шаг - регистрируется общая сумма дохода по видам выручки за отчетный период:

• выручки по отпускным ценам (суммарная выручка от продажи туристского продукта по прайс-ценам);

• выручка по базовым ценам (суммарная выручка проданных туристских продуктов по себестоимости например, рекламные туры);

• выручка по коллекционным ценам, (суммарная выручка по проданным индивидуальным турам);

• выручка по другим вариантам.

Второй шаг - определяются показатели маржинального дохода в виде разницы между показателями выручки и соответствующими переменными расходами; и показатели маржинальной рентабельности путем процентного соотношения маржинального дохода и выручки с учетом розничной цены.

Третий шаг - регистрируется сумма постоянных расходов и отдельной строкой суммарная величина косвенных расходов (постоянных и переменных).

Четвертый шаг - рассчитывается прибыль или убыток как разница между маржинальным доходом и постоянными расходами.

Пятый шаг - отражаются расходы, связанные с распределением прибыли по решению совета директоров.

Шестой шаг - определяется нераспределенная прибыль или убыток.

Маржинальный подход в формировании отчета о прибылях и убытках позволяет на практике применять различные методы ценообразования, определять ассортимент туристских услуг исходя из максимизации маржинальной прибыли.

Организация управленческой отчетности осуществляется путем составления бюджета расходов подразделения, бюджета инвестиционной деятельности; бюджета финансовой деятельности; отчета о движении денежных средств, отчета о прибылях и убытках и баланса отдельно каждым подразделением организации. Руководители отдельных функциональных направлений деятельности представляют свои комплекты отчетности на утверждение комиссии в финансовый департамент или бухгалтерию, где затем интегрируют данные по подразделениям в общие формы бюджетов и отчетов компании в целом. Если поданный комплект отчетности не удовлетворяет требуемый уровень функционирования, то отчетность не утверждается. В связи с чем, руководитель, предоставивший данную отчетность должен будет провести ее корректировку и повторно подать на рассмотрение комиссии.

При этом важно, чтобы менеджер, эффективность работы которого оценивается, был согласен с тем, что скорректированный бюджет действительно может быть исполнен. В противном случае, если бюджет считается невыполнимым, он не будет служить средством для стимулирования работы менеджера.

Предложенная в диссертации система управленческой отчетности обеспечивает менеджеров и акционеров компаний информацией необходимой для оперативного, тактического, стратегического, экономического, инновационного и структурного управления туристским бизнесом. На ее основе могут быть построены различные модели, позволяющие оценить стоимость предприятия или отдельных его подразделений в настоящем и будущем в соответствии со стратегией управления в зависимости от фазы жизненного цикла туристского продукта.

Результаты проведенного исследования методологических и организационных основ управленческого учета позволили предложить новые методические подходы к его построению в организациях различных направлений туристского бизнеса. Построение управленческого учета в туристских организациях заключается:

1) в классификации затрат по способу включения в себестоимость туристского продукта по структурным подразделениям и видам деятельности организации;

2) в организации синтетического и аналитического учета затрат, как источников финансовой информации для целей управленческого учета;

3) в бюджетировании, анализе и контроле хозяйственных операций туристской организации посредством системы управленческой отчетности.

Предложенные в работе методические подходы построения системы управленческого учета повысят научную обоснованность процесса бюджетирования, учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности и обеспечат принятие экономически обоснованных решений в туристских организациях.