Эффективные формы организации бухгалтерской экспертизы тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Каширская, Людмила Васильевна

Введение.

Глава 1. Теоретике -методологические основы бухгалтерской экспертизы в современных условиях хозяйствования.

1.1. Теория и практика развития экономического контроля в России и за рубежом.

1.2. Методология бухгалтерской экспертизы.

1.3. Бухгалтерская экспертиза в системе экономического контроля.

Глава 2. Профилактика финансовых нарушений методами бухгалтерской экспертизы.

2.1. Анализ финансовых нарушений в условиях рыночной экономики.

2.2. Методы документальной проверки фактов хозяйственной деятельности, используемые в бухгалтерской экспертизе.

2.3. Использование информационных технологий в бухгалтерской экспертизе.

Глава 3. Пути повышения эффективности бухгалтерской экспертизы.

3.1. Роль бухгалтера - эксперта в проведении экспертизы.

3.2. Повышение квалификационного уровня бухгалтеров-экспертов.

3.3. Эффективные методы использования данных учета в бухгалтерской экспертизе.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Эффективные формы организации бухгалтерской экспертизы"

Актуальность темы исследования. В условиях становления рыночных отношений, с расширением круга хозяйственных операций (в процессе и под видом которых могут скрываться разнообразные финансовые нарушения), особенно необходимы глубокие знания в области правовой бухгалтерии. Они должны помочь грамотно организовать поиск признаков противоправных деяний, характерных для рыночной экономики, своевременно назначать ревизионные проверки и целенаправленно использовать их возможности (в том числе налоговых и аудиторских), квалифицированно оценивать документальную базу доказывания, формируемую при расследовании нарушений и разрешении гражданско- правовых споров, получать новые доказательства в виде заключения бухгалтера - эксперта и объективно исследовать это заключение в совокупности с другими собранными по делу доказательствами.

Традиционно правовая бухгалтерия совершенствовала процессуальные формы применения познаний специалистов в сфере бухгалтерского учета с целью оказания помощи юристам в их правоприменительной деятельности.

В последнее время, в связи с изменением социально-экономических, правовых основ общества и развитием рыночных отношений, сферы возможного и необходимого, а также процессуального и непроцессуального применения специальных бухгалтерских познаний на практике существенно расширились. Бухгалтерский учет становится все более правовым, облекается в новые юридические формы, а, следовательно, в настоящее время любому специалисту в этой области экономических знаний не обойтись без достаточной юридической подготовки.

Бухгалтеры-экономисты, чья деятельность может быть связана с участием в административном, уголовном, гражданском или арбитражном процессах, должны иметь специальные комплексные знания. Специфичность этих знаний заключается в умении распознавать в бухгалтерской информации признаки противоправной деятельности.

В настоящее время в подготовке бухгалтеров имеются очевидные пробелы, а именно, неграмотное применение методик документальной проверки, не использование автоматизации учета как эффективного средства контроля, не владение экспертными методиками как средством оптимизации правовых и управленческих решений. А нуждаются в них значительное количество бухгалтеров-экономистов, аудиторов и ревизоров, выполняющих проверки и ревизии по поручению собственников предприятий, а также назначенные в связи с расследованием арбитражных, гражданских и уголовных дел, так как особенность таких ревизий и проверок — сбор информации, необходимой для установления важнейших обстоятельств финансового нарушения. Задача бухгалтеров- экспертов и состоит в том, чтобы, используя специальные познания, дать компетентное заключение по вопросам, поставленным при назначении экспертизы.

Следовательно, помимо сведений о бухгалтерском учете, им нужны более глубокие знания в части тонкостей отражения и выявления следов противоправных действий в данных бухгалтерской, финансовой, налоговой и статистической отчетности.

Таким образом, экономисту -бухгалтеру необходимы не просто бухгалтерские, а именно специальные бухгалтерские познания.

Степень разработанности проблемы. Методологические основы проведения бухгалтерских экспертиз были изложены в работах Атанесяна Г.А., Белухи Н.Т., Гаджиева Н.Г., Голубятникова С.П., Дмитриенко Т.М., Дьячкова A.M., Защепина А.Н., Лапухина Н.В., Кравченко Ю.М., Меджевского А.А, Толкаченко А.А., Ушанова Б.П., Фортинского С.П., Шадрина В.В, Чаадаева С.Г.

Важную роль при проведении исследования сыграло изучение работ западных ученых. Великобритания, США, Германия и другие страны имеют давние, сложившиеся годами и хорошо зарекомендованные на практике традиции и знания в сфере экспертной деятельности и привлечения бухгалтеров - экспертов к процессу контроля за деятельностью предприятия. Среди них можно назвать Адамса Р., работы которого посвящены основам аудита; Мюллера Г., Генона X., Миика Г., в которых рассматриваются международные перспективы учета.

Значительно дополняя концепцию организации бухгалтерской экспертизы и ее эффективных форм, а также ее значение в профилактике финансовых нарушений, исследуемые работы перечисленных авторов должны быть систематизированы и творчески осмыслены в рамках новой ситуации. Анализ указанных исследований показывает, что они содержат немало дискуссионных и нерешенных вопросов, отражающих недостаточную степень познания затронутой проблемы, особенно в аспекте подготовки и квалификации бухгалтеров - экспертов.

Вышеизложенное определило актуальность выбранной темы исследования, ее научную и практическую значимость.

Цель и задачи исследования. Целью настоящего исследования является разработка эффективных форм организации бухгалтерской экспертизы и обоснование их использования в современных условиях хозяйствования.

При написании данной работы автор руководствовался необходимостью решения следующих задач:

• раскрыть значение и роль бухгалтерской экспертизы, а также формы ее организации в условиях перехода экономики на рыночные отношения;

• дать авторское определение понятию «бухгалтерская экспертиза»;

• исследовать влияние новых экономических отношений на хозяйственные и финансовые нарушения и разработать на этой основе новую модель эффективного использования знаний бухгалтера - эксперта в системе экономического контроля;

• выявить особенности и порядок осуществления бухгалтерской экспертизы с учетом ее целевой направленности в условиях рыночной экономики;

• разработать классификацию финансовых нарушений и исследовать механизм их совершения для целей их профилактики; • исследовать факторы, повышающие эффективность бухгалтерской экспертизы.

Предметом исследования является комплекс хозяйственных процессов и финансовых отношений хозяйствующего субъекта и степень их соответствия экономическим и правовым нормам.

Объектом исследования являются данные бухгалтерской (финансовой) отчетности и первичной документации, отражающие финансово — хозяйственную деятельность предприятия.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической основой исследования послужили научные труды отечественных специалистов в области бухгалтерской экспертизы и аудита.

Важную роль при проведении исследования сыграло изучение работ: «Правовая (судебная) бухгалтерия» Толкаченко А.А. и Харабета К.В., которые разработали курс лекций по правовой бухгалтерии и раскрыли значимость подготовки и использования бухгалтеров - экспертов; «Роль эксперта — бухгалтера в проведении судебной экспертизы» Гаджиева Н.Г., рассматривающего актуальность применения знаний бухгалтеров -экспертов при проведении экспертизы в различных областях деятельности хозяйствующего субъекта и ее роль как средство контроля за финансовыми нарушениями в России.

Методика диссертационного исследования основывалась на использовании таких общенаучных методов и приемов, как сравнение, группировка, классификация, статистический анализ, а при определении основных теоретических выводов применялись принципы логики.

Информационную основу исследования составляют данные бухгалтерского учета и отчетности исследуемых предприятий, российские и зарубежные периодические издания, законодательные и нормативные акты РФ в области экономики и юриспруденции, собственные исследования автора. Научная новизна. Авторская концепция содержит следующие элементы научной новизны:

• на основе исследования проблем противоречивости рыночных отношений обоснована и доказана необходимость применения в контрольной практике бухгалтерской экспертизы как самостоятельной и важнейшей формы контроля вне судебных форм ее проявления, осуществляемой специалистом бухгалтером - экспертом, и, соответственно, дано авторское определение понятию «бухгалтерская экспертиза»;

• определены критерии принципиально нового подхода к моделированию экспертной работы с целью эффективного использования бухгалтерских знаний для защиты интересов всех участников хозяйственного процесса;

• бухгалтерская экспертиза, аудит и ревизия рассмотрены в качестве взаимосвязанных направлений экономического контроля, определено единство, лежащее в их основе, а также их различие. Исходя из целевой направленности бухгалтерской экспертизы, выявлены ее особенности и эффективные формы организации;

• дана уточненная классификация финансовых нарушений и исследованы методические аспекты выявления их причинно -следственных связей в целях их профилактики;

• всесторонне исследованы факторы, обеспечивающие повышение эффективности бухгалтерской экспертизы. Автором, в частности, доказывается, что современная низкая эффективность бухгалтерской экспертизы во многом связана со слабым уровнем подготовки специалистов -профессионалов в этой сфере. С этой целью разработана соответствующая программа подготовки специалистов этого профиля, порядок их аттестации и регистрации в государственном реестре.

Практическая значимость заключается в том, что разработанные автором рекомендации расширяют границы познания бухгалтерской экспертизы в формировании правильной концепции ее дальнейшего развития. Предложенная в диссертации методика проведения бухгалтерской экспертизы и основанные на ней профилактические мероприятия содержат в себе основы практического эффекта в обеспечении защиты внутренних и внешних экономических интересов участников хозяйственных процессов в условиях рыночной экономики.

Особое значение могут представлять выводы диссертационного исследования в процессе преподавания бухгалтерского учета, аудита, экспертологии, экономического анализа, а также на курсах повышения профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертационного исследования докладывались на заседаниях кафедры «Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит» (Астраханского государственного технического университета), на Международной научной конференции, посвященной 70-летию АГТУ (Астрахань, Астраханский государственный технический университет, 2000 г.), на Электронной заочной конференции молодых ученых (Ижевск, Удмуртский государственный университет, 2000 г.), на 3-й Международной научно — практической конференции (Пенза, 1999 г.), на 2-й и 3-й региональных конференциях молодых ученых (Ижевск, Ижевский государственный университет, 2001-2002 г.г.)

Отдельные положения исследования используются в учебном процессе Астраханского государственного технического университета, Контрольно-ревизионным управлением Министерства Финансов в Астраханской области и аудиторской фирмой ООО «Щит» (г. Махачкала) при проведении бухгалтерской экспертизы по поручению различных категорий пользователей информации, что подтверждается справками о внедрении.

Публикации. По теме диссертации опубликовано пять работ общим объемом 3,29 печатных листа, из них 3,24 авторских.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав и заключения, содержит 15 таблиц, 10 рисунков. Список использованной литературы включает 103 наименования. Работа изложена на 145 листах.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Каширская, Людмила Васильевна

Выводы об обстоятельствах, по которым следователем не были поставлены вопросы, эксперт приводит в рамках экспертной инициативы и излагает в конце заключения.

Экспертные выводы подразделяются на катег орические положительные и отрицательные; вероятные положительные и отрицательные.

Категорические выводы — это достоверный вывод о факте независимо от условий его существования.

Если эксперт не находит оснований для категорического заключения, выводы носят вероятный, то есть предположительный характер. Причинами вероятных выводов могут быть неправильное или неполное собирание объектов, подлежащих исследованию, утрата или отсутствие наиболее существенных, значимых признаков следов, недостаточное количество сравнительных материалов, неразработанность методики экспертного исследования и другие.

Если в результате экспертного исследования не удалось прийти к единственному варианту решения вопроса, эксперт формулирует альтернативный вывод, Альтернативный вывод предполагает существование любого из перечисленных в нем взаимоисключающих фактов. Выбор в этом случае делает субъект, назначивший экспертизу.

Условный вывод предполагает зависимость решения вопроса от какого-либо условия, например текст документа выполнен не на данном принтере, при условии, что принтер не подвергался ремонту.

Заключение

В ходе написания диссертационной работы мы пришли к следующим выводам:

1. В целом, исследуя становление экономического контроля - ревизии, аудита и бухгалтерской экспертизы можно говорить о том, что развитие этих институтов происходило параллельно и взаимосвязано, кроме того бухгалтерский учет приобретает юридический «оттенок», а, следовательно, и в основных функциях и методах закладывается это направление. В России возникновение бухгалтерской экспертизы происходит значительно позже, чем в других странах, и связано с созданием организации Института государственных бухгалтеров - экспертов (ИГЭБ) при Народном комиссариате Рабоче-Крестьянской Инспекции СССР с широкой сетью местных органов (республиканских, губернских, окружных и уездных). ИГЭБ работал с 18 августа 1925 года по 1 июля 1930 года, его сотрудникам принадлежало исключительное право проводить бухгалтерские экспертизы по заданию государственных органов.

2. На сегодняшний день для производства судебных экспертиз, а в частности -бухгалтерских, в РФ создана разветвленная сеть экспертных организаций: научно-исследовательские институты и лаборатории судебной экспертизы в системе Министерства юстиции РФ, Управления (отделы) криминалистики, лаборатории и группы в составе МВД РФ и его местных органов, а также Главного управления по борьбе с экономическими преступлениями (ГУБЭП); есть соответствующие экспертные подразделения при Федеральной службе налоговой полиции, Федеральной службе безопасности и др. Из анализа установлено, что из 47 региональных лабораторий только 33 лаборатории проводят бухгалтерскую экспертизу. В Астраханской области наличие лаборатории, проводящей бухгалтерскую экспертизу нет. Задачи и вопросы, стоящие перед бухгалтерской экспертизой, в Астраханской области частично решает отдел по работе с обращениями правоохранительных органов при Контрольно-ревизионном управлении Министерства Финансов в Астраханской области (КРУ).

По материалам проведенного анализа по Астраханской области можно сделать вывод о том, что по реабилитирующим основаниям прекращаются до 20 % уголовных дел по экономическим преступлениям от числа зарегистрированных. Это свидетельствует о слабой до следственной подготовке материалов и недостаточном взаимодействии со следственными подразделениями. По Российской Федерации в 2000 году 31,1 % из оконченных расследованием уголовных дел о присвоении и растрате было прекращено, в том числе 16,5 % за отсутствием состава преступления. В некоторых регионах прекращается до 50 % уголовных дел по реабилитационным основаниям.

Бухгалтерская экспертиза в соответствии с действующим законодательством может проводится и вне государственного судебно — экспертного учреждения, в том числе аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами с учетом квалификации специалистов и при соблюдении всех материально -правовых и процессуальных нормативов. Бухгалтерская экспертиза может проводится не только при наличие возбужденного уголовного дела, знания бухгалтера - эксперта могут быть использованы как в процессуальной, так и в не процессуальной форме.

Регулирование экспертной деятельности осуществляется только Федеральным Законом «О государственной судебно -экспертной деятельности в Российской Федерации» №73-Ф3 от 31.05.01 г., где устанавливаются основные принципы, определения объектов исследования и прав экспертов, но не дается специализированных понятий и конкретных методов и методик при проведении именно бухгалтерской экспертизы, хотя ряд других видов экспертиз имеют в этом плане определенное преимущество, так как поддерживаются инструкциями и положениями, разъясняющими данные вопросы.

6. Бухгалтерская экспертиза является наиболее значимой формой экспертиз, так как решает не только диагностические, но и реконструкционные, а также идентификационные задачи. Специфика бухгалтерской экспертизы проявляется, во-первых, в том, что для ее проведения требуются специальные познания в области бухгалтерского учета и смежных дисциплин (экономический анализ хозяйственной деятельности, налогообложение, финансы, аудит и др.), и, во-вторых, в том, что объектом исследования и судебного разбирательства являются хозяйственные операции, получившие отражение в документах или в учетных регистрах.

7. Анализ таких форм контроля, как ревизия, аудит, проверка налоговых органов и бухгалтерской экспертизы выявил недостатки использования бухгалтерской экспертизы как формы контроля и профилактики финансовых нарушений в деятельности предприятий, а именно :

- ограничение перечня задач, целей и вопросов, а также исследуемых материалов в ходе бухгалтерской экспертизы;

- назначение бухгалтерской экспертизы судом в связи уголовным делом;

- применение только методов документальной проверки, что ограничивает проведение бухгалтерской экспертизы и рамки деятельности экспертов, то есть они требуют значительного расширения.

А также ряд преимуществ, таких как:

- основанием для производства бухгалтерской экспертизы служит постановление, что говорит о независимости проведения экспертизы;

- экспертное заключение служит доказательством в процессе судебного производства; эксперт выступает независимой фигурой в процессе со своими правами и обязанностями.

В условиях становления рыночных отношений, с расширением круга финансово-хозяйственных операций (в процессе и под видом которых могут скрываться разнообразные нарушения, в том числе и замаскированные финансовые нарушения) возникла необходимость в глубоких знаниях в области бухгалтерской экспертизы. Эти знания должны помочь грамотно организовать поиск признаков следов противоправных деяний, характерных для рыночной экономики, своевременно назначать ревизионные проверки и целенаправленно использовать их возможности (в том числе налоговых и аудиторских), квалифицированно оценивать документальную базу доказывания, формируемую при расследовании преступлений и разрешении гражданско- правовых споров, в необходимых случаях получать новые доказательства в виде заключения бухгалтера — эксперта и объективно исследовать это заключение в совокупности с другими собранными по делу доказательствами.

В результате исследования подготовки бухгалтеров -экспертов, аудиторов и ревизоров сделаны следующие выводы: в процессе производства экспертиз для решения вопросов, поставленными перед экспертизой собственником организации и разбирательств по уголовным и гражданским делам выявляются трудности, неясности в применении материальных и процессуальных норм, что требует совершенствования профессиональных знаний бухгалтером - экспертом, повышения экономической, юридической и специальной бухгалтерской квалификации, что заключается прежде всего в получении высшего экономического образования. Ряд вопросов о подготовке высококвалифицированных кадров бухгалтеров — экспертов до последнего времени не решен; привлечение аудиторов на платной основе для проведения бухгалтерской экспертизы в некоторых случаях говорит о заведомых «пристрастиях» аудиторов, бухгалтер - эксперт в этом случае более независим, что в свою очередь отражается на результатах экспертизы и заключении эксперта; особым недостатком привлечения бухгалтеров - экспертов при проведении бухгалтерской экспертизы, является отсутствие ответственности за не качественное и не квалифицированное проведение экспертизы.

На основании выводов, сделанных в ходе всей работы установлена: S Необходимость взаимодействия бухгалтерской экспертизы с другими видами экспертиз, таких как товароведческие, криминалистические и другие, что значительно сократит сроки исследования и расследования при рассмотрении уголовных дел. Необходимость использования специализированных программ, которые на основании данных, имеющихся в системе бухгалтерского учета, помогут выявлять «некорректность» первичных документов, оказывать помощь в недопущении арифметических ошибок при заполнении документов и их дальнейшей таксировки, выполнять анализ финансового состояния предприятия, тем самым прогнозировать недопущение экономических преступлений и «правильного» развития предприятия, представлять результаты в удобной и наглядной форме, то есть иметь хорошо налаженную систему внутреннего контроля за компьютеризированным учетом, так как только тогда она будет удачно сочетаться с последующим внешним контролем со стороны экспертов.

S Необходимость расширения «списка носителей» специальных — бухгалтерских знаний, которыми также могут быть: сотрудники проверяемой организации из числа бухгалтеров, экономистов, юристов, менеджеров и иных лиц, чьи профессиональные познания используются при решении вопросов, связанных с налогообложением; представители аудиторских, контрольно-ревизионных, консалтинговых и иных организаций, чьи рекомендации и заключения существенны для отстаивания интересов перед налоговыми органами и полицией; адвокаты, специализирующиеся на проблемах защиты прав налогоплательщиков; привлекаемые на договорной основе специалисты различного профиля, в том числе из организаций, занимающихся подготовкой независимых экспертиз (включая рецензирование ранее проводившихся в государственных экспертных учреждениях судебных экспертиз).

S Необходимость подготовки экспертов либо на базе «Программы подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов», либо в перспективе по направлению «Экономика» открытие специальности «Бухгалтер -эксперт».

S Необходимость в осуществлении публикации списков бухгалтеров -экспертов с указанием биографйческих данных экспертов, области проведения экспертизы, а также материалов или направлений последних дел. В списки следует включать не только штатных сотрудников государственных экспертных учреждений, но и внештатных или общественных экспертов.

S Необходимость расширения методики проведения бухгалтерской экспертизы по следующие структуре:

1-й этап: выявление направления поиска противоправных действий согласно классификации экономических нарушений;

2-й этап: проверка правильности ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями нормативных актов;

3-й этап: применение расширенных методов при производстве бухгалтерской экспертизы.