Гармонизация учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Гармонизация учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга"

ТОРХОВА АНАСТАСИЯ АЛЕКСАНДРОВНА

ГАРМОНИЗАЦИЯ УЧЕТА И АНАЛИЗА ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ АГРОХОЛДИНГА

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Самара 2015

Работа выполнена на кафедре "Бухгалтерский учет и экономический анализ" ФГБОУ ВО "Самарский государственный экономический университет"

Научный руководитель - Маняева Вера Александровна,

доктор экономических наук, доцент

Официальные оппоненты: Алборов Ролик Архипович,

доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО "Ижевская государственная сельскохозяйственная академия", заведующий кафедрой "Бухгалтерский учет, финансы и аудит"

Плотников Виктор Сергеевич, доктор экономических наук, профессор, Балаковский филиал ФГБОУ ВПО "Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации", кафедра "Экономика и финансы", профессор

Ведущая организация - ФГБОУ ВПО "Пензенская

государственная сельскохозяйственная академия", кафедра "Бухгалтерский учет, анализ и аудит"

Защита состоится 7 октября 2015 г. в 10 ч на заседании диссертаци онного совета Д 212.214.04 при ФГБОУ ВО "Самарский государст венный экономический университет" по адресу: ул. Советской Армии д. 141, ауд. 325, г. Самара, 443090

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте http: / www.sseu.ru ФГБОУ ВО "Самарский государственный экономически» университет"

Автореферат разослан <=£ Ce^ntMfhX 2015 г. Ученый секретарь л _ IJ

диссертационного совета Маняева Вера Александровна

РОССИЙСК

з ГОСУДАРСТВЕ

БИБЛИОТЕ

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТ Й"--

Актуальность темы исследования. Рост агропромышленного сектора экономики является стратегическим направлением развития страны. Стержнем данного сектора выступают агрохолдинги, в которых осуществляется замкнутый цикл от производства сельскохозяйственной продукции до ее переработки и продажи. Важная роль в повышении эффективности производственно-хозяйственной деятельности холдинга принадлежит учетно-информационной системе, призванной формировать информацию, необходимую для целей управления консолидированной агропромышленной группой. Элементами информационного пространства агрохолдинга выступают учет и анализ показателей его деятельности, формирующие сведения для полного и всестороннего изучения факторов, оказывающих влияние на финансовое состояние хозяйствующего субъекта, для выявления неиспользованных резервов, выработки эффективных управленческих решений. Создаваемая информация должна отвечать требованиям своевременности, достоверности, объективности и отражать исследуемые явления по всему спектру осуществляемых хозяйственных процессов.

В общей системе исследуемых объектов первостепенная роль принадлежит учету и анализу доходов и расходов, формирующих финансовые результаты с целью определения оценки их фактических и прогнозных значений.

Решение данной проблемы представляется возможным при создании интегрированной учетыо-аналитической информации на основе гармонизации учета и анализа финансовых результатов. При этом гармонизация направлена на согласование учетной и аналитической систем в процессе формирования информационных потоков по финансовым результатам исходя из потребностей внешних и внутренних пользователей. Отсюда возникает необходимость в разработке новых теоретических положений и методических приемов для создания механизма формирования совокупной информации, удовлетворяющей ее внешних и внутренних пользователей в соответствии с их информационными запросами.

Необходимость развития теоретических положений и методических приемов, а также разработки практических рекомендаций по гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга определила актуальность темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. Значительный вклад в разработку теоретических и практических вопросов учета финансовых результатов, включая исследование процессов их формирования и отраже-

ния в консолидированной отчетности интегрированных агропромышленных комплексов, внесли отечественные ученые P.A. Алборов, Н.В. Горшкова, Е.М. Дунаева, А.Ф. Дятлова, В.А. Маняева, И.Е. Мизи-ковский, М.З. Пизенгольц, B.C. Плотников, А.Х. Раметов, Л.И. Хору-жий, Н.И. Чупахина, И.В. Юсупова и др.

Анализу финансовых результатов агропромышленных объединений посвятили свои исследования В.Ю. Аверьянова, JLA. Бернстайн, H.H. Бондина, М.А. Бахрушина, Е.Ю. Волкова, O.A. Дроздов, О.В. Ефимова, В.В. Комков, Э.И. Крылов, М.В. Мельник, В.В. Плотникова, Е.И. Степаненко, В.П. Фомин, Ю.С. Шевченко, А.Д. Шеремет и другие специалисты.

Вклад ученых в изучение данной проблемы значителен, однако многие вопросы, характеризующие особенности учета и анализа финансовых результатов агропромышленных объединений, остаются не решенными или носят дискуссионный характер. Недостаточная глубина научных разработок рассматриваемой проблемы, с одной стороны, и практическая значимость ее решения - с другой, определили тему диссертационного исследования, его цель и задачи.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования - обоснование теоретико-методических положений и разработка практических рекомендаций по гармонизации учета и анализа финансовых результатов в консолидированных структурах аграрного сектора экономики.

Реализация поставленной цели обусловила необходимость решения следующих задач:

- исследовать экономико-правовые основы функционирования холдинговых структур в аграрном секторе экономики и выявить их влияние на организацию учета и анализа;

- обосновать теоретические положения и раскрыть методические приемы гармонизации учета и анализа финансовых результатов агро-холдинга;

- предложить способы гармонизации процессов бюджетирования доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга;

- определить последовательность консолидации бюджетных показателей по финансовым результатам в разрезе сегментов деятельности, видов доходов и расходов агрохолдинга;

- изучить пути гармонизации синтетического и аналитического учета доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга применительно к его двухуровневой учетной системе;

- сформулировать способы группировки информации в учетных регистрах и управленческой отчетности агрохолдинга по финансовым результатам на топическом уровне;

- разработать правила консолидации учетной информации по финансовым результатам в бухгалтерском учете и в сводной отчетности агрохолдинга;

- разработать методические приемы гармонизации информации, формируемой в результате анализа состава, структуры, уровня, динамики консолидированных финансовых результатов агрохолдинга;

- гармонизировать способы расчета влияния факторов на прибыль от реализации продукции агрохолдинга;

- предложить алгоритм использования различных способов оценки прогнозных значений финансовых результатов агрохолдинга.

Область исследования. Диссертационное исследование проведено в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика (экономические науки): п. 1.3 "Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа", п. 1.7 "Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей" раздела "Бухгалтерский учет"; п. 2.8 "Экономический анализ и оценка эффективности предпринимательской деятельности" и п. 2.13 "Теория и методология бюджетирования" раздела "Экономический анализ".

Предметом исследования является совокупность теоретических, методических и практических вопросов гармонизации учета и анализа финансовых результатов консолидированных структур аграрного сектора экономики.

Объектом диссертационного исследования выступает организация учета и анализа финансовых результатов агрохолдингов Самарской области.

Теоретико-методологическую основу диссертационной работы составили фундаментальные и специальные исследования отечественных и зарубежных авторов по вопросам учета и анализа финансовых результатов, действующие законодательные и нормативные акты, регулирующие вопросы учета и анализа финансовых показателей агрохолдингов, материалы периодических изданий и научных конференций, аналитические обзоры информационных агентств, финансовая отчетность агрохолдингов.

Методы исследования. Выполненное исследование основывается на изучении, обобщении, оценке накопленных знаний в отечественной теории и практике по учету и анализу финансовых результатов. В ходе написания диссертации использовались методы группировки, выборки, структурного и факторного анализа, синтеза, абстрагирования.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в представленном его автором обосновании теоретических положений и методических приемов по гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга, а также в разработке практических рекомендаций, удовлетворяющих потребности внешних и внутренних пользователей финансовой информации в принятии эффективных управленческих решений.

В процессе работы получены следующие наиболее существенные научные результаты.

1. Обоснованы теоретические положения гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12). По результатам исследования:

- выявлено влияние экономико-правовых основ функционирования бизнес-единиц и головной структуры агрохолдинга на организацию учета и анализа результатов их деятельности;

- проведена синхронизация показателей финансовых результатов структур агрохолдинга, что позволило сформировать информацию в системном учете для целей ее анализа;

- определены направления и этапы гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга, позволяющие сформировать единую интегрированную учетно-аналитическую базу для оценки его деятельности.

2. Предложены методические приемы гармонизации бюджетирования во взаимосвязи с учетом и анализом доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга в разрезе его бизнес-единиц и головной организации (п. 2.13 паспорта специальности 08.00.12), включая:

- разработку правил бюджетирования по различным сегментам деятельности агрохолдинга на основе принадлежности бизнес-единиц к выделенным центрам финансовой ответственности (ЦФО);

-формирование системы показателей бюджетов по сегментам агрохолдинга, направленной на агрегирование информации по его доходам, расходам и финансовым результатам в разрезе осуществляемых структурой видов деятельности;

- определение этапов консолидации бюджетов по финансовым результатам, что позволяет выявить необходимые показатели для принятия инвестиционных стратегических решений.

3. Разработаны методические подходы, направленные на гармонизацию учета доходов, расходов и финансовых результатов, с отражением на счетах синтетического учета топического и сводного уровней, позволяющих сформировать учетную информацию в необходимых аналитических группировках в соответствии с запросами различных групп пользователей (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12), а именно:

- применительно к функционированию двухуровневой учетной системы рекомендованы новый состав и структура аналитических позиций к счетам 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки";

- теоретически обоснованы способы группировки информации в учетных регистрах и управленческой отчетности по доходам, расходам и финансовым результатам на топическом уровне;

- разработаны правила консолидации учетной информации по финансовым результатам на счетах бухгалтерского учета и сводной отчетности агрохолдинга, используемой при проведении анализа и оценки текущего и прогнозного финансового состояния.

4. Рекомендована и апробирована методика гармонизации в процессе осуществления анализа состава, структуры, уровня и динамики консолидированных финансовых результатов, положенная в основу расчета влияния факторов на финансовые результаты и оценку качества прибыли агрохолдинга (п. 2.8 паспорта специальности 08.00.12). В ходе исследования:

- гармонизированы способы расчета влияния факторов на прибыль от реализации продукции агрохолдинга, позволяющие сформировать информацию для удовлетворения потребностей различных групп ее пользователей в рамках коммерческого и хозяйственного расчета;

- упорядочены и согласованы способы оценки качества консолидированных финансовых результатов агрохолдинга исходя из особенностей его хозяйствования;

- предложен алгоритм использования различных способов оценки прогнозных значений финансовых результатов агрохолдинга с целью определения основных тенденций его развития по группе компаний и в разрезе сегментов бизнеса;

- построена модель, описывающая показатель прибыли от реализации продукции на основе использования объема посевных площадей и среднесписочной численности работников.

Практическая значимость исследования заключается в разработке рекомендаций по гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга, ориентированных на формирование единой учетно-аналитической информационной совокупности, которая отвечает запросам внешних и внутренних пользователей.

Практическую значимость имеют предложения, направленные:

- на применение системы бюджетирования в агрохолдинге, в основу которой положены бюджеты по доходам, расходам и финансовым результатам в бизнес-единицах по различным сегментам деятельности, а также консолидированные бюджеты по агрохолдингу;

- создание двухуровневой системы учета и отчетности в агрохол-динге в условиях применения нового подхода к формированию информации на счетах учета доходов, расходов и финансовых результатов;

- консолидацию данных в учетных регистрах и формах управленческой отчетности агрохолдинга;

- применение новой методики при оценке фактического и прогнозного уровней консолидированных финансовых результатов агрохолдинга.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертации были представлены на 18-й Международной научно-практической конференции "Экономика, социология и право в современном мире: проблемы и поиски решений" (г. Пятигорск, 2013), IX Международной научно-практической конференции "Современные концепции научных исследований (г. Москва, 2014), VI Международной научно-практической конференции "Отечественная наука в эпоху изменений: постулаты прошлого и теории нового времени" (г. Екатеринбург, 2015), а также доложены и обсуждены на 11-й Международной научно-практической конференции "Проблемы развития предприятий: теория и практика" (г. Самара, 2012), 13-й Международной научно-практической конференции "Проблемы развития предприятий: теория и практика" (г. Самара, 2014), Международной научно-практической конференции "Конкурентоспособность территории - приоритеты развития и стратегические ориентиры" (г. Рязань, 2014), на ежегодных научных конференциях ФГБОУ ВО "Самарский государственный экономический университет" по итогам научно-исследовательской работы за 2011-2014 гг.

Результаты диссертационного исследования внедрены в практику работы агрохолдингов Самарской области ("Зерно жизни", Группа компаний «Перспектива "КС"», Группа компаний "КАПК-Инвест"), а также нашли отражение в учебном процессе Самарского государственного экономического университета при написании курсовых работ по дисциплинам "Бухгалтерский финансовый учет", "Бухгалтерский управленческий учет", "Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности" и при подготовке выпускных квалификационных работ студентами по направлению "Экономика" профиля "Бухгалтерский учет, анализ и аудит".

Публикации. Основные результаты диссертационного исследования опубликованы в 13 работах общим объемом 5 печ. л., в том числе авторских 4,7 печ. л. Из них четыре работы авторским объемом 2,3 печ. л. опубликованы в журналах, определенных ВАК Министерства образования и науки РФ.

Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего в себя 165 источников, и 26 приложений. Работа изложена на 214 страницах машинописного текста и содержит 55 таблиц и 11 рисунков.

ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Обоснованы теоретические положения гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга.

Агрохолдинг как экономический субъект представляет собой многопрофильное агропромышленное объединение, основанное на интеграции технологической, снабженческо-заготовительной, маркетинговой, сервисной, производственной, сбытовой и иных сфер деятельности, обеспечивающее непрерывность воспроизводственного и технологического процессов с целью минимизации отраслевых, сезонных и климатических рисков. Социальное предназначение агрохолдинга заключается в удовлетворении потребностей конечного потребителя экологически чистыми и безопасными продуктами питания. В состав агрохолдинга входят бизнес-единицы - юридические лица, которым присущ либо замкнутый цикл производства, либо цикл управленческих процедур, либо то и другое одновременно. В качестве таковых можно признать управляющую (материнскую, головную) компанию, дочерние и зависимые организации.

Проведенное исследование позволило установить влияние экономико-правовых положений функционирования агрохолдингов на организацию учета и анализа их финансовых результатов:

- для холдинговых структур характерна двухуровневая система учета: топический (учет в бизнес-единице) и сводный (учет в целом по аг-рохолдингу)уровни;

- в данных структурах используются единые стандарты учета (единый рабочий план счетов, учетные регистры и формы управленческой отчетности);

- группировка учетной информации на сводном и топическом уровнях осуществляется по видам деятельности (растениеводство, животноводство, хранение, переработка, обслуживающие и управляющие организации); по ареалам рынка агрохолдинга (внутрихолдинговый, внутри-российский, международный); по видам продукции; по временным параметрам производства; по видам прочих доходов и расходов;

- консолидация учетных данных осуществляется по тем статьям доходов и расходов, за которые несут ответственность соответствующие бизнес-единицы;

- на сводном уровне формирование консолидированных отчетов, бюджетов и анализ консолидированных показателей позволяют получить информацию различной степени детализации, отвечающую потребностям различных групп пользователей.

Консолидированная агропромышленная группа в процессе управленческой деятельности опирается на информационную систему, в составе которой важная роль принадлежит учету и анализу доходов и расходов, формирующих финансовые результаты.

Исследование состава и содержания показателей финансовых результатов агрохолдинга позволило провести их синхронизацию в различных учетных и аналитических подсистемах, а также выявить показатели, информация по которым должна быть сформирована в системном учете для удовлетворения требований различных групп пользователей. Под синхронизацией показателей финансовых результатов в учетных и аналитических подсистемах диссертантом понимаются совпадение, связь и параллельность показателей, их составных частей или существенно влияющих на них индикаторов. Синхронизация позволяет гармонично взаимодействовать параллельно функционирующим информационным системам.

Интегрированная агропромышленная группа, являясь сложным многопрофильным экономическим субъектом, объективно предполагает необходимость гармонизации учета и анализа финансовых результатов для целей управления консолидированными хозяйствующими субъектами.

Гармонизация учета и анализа финансовых результатов в диссертационной работе рассматривается как процесс слияния (согласования) различных информационных компонентов (систем) в единое органичное целое путем применения следующих направлений и методических приемов.

Направление гармонизации учета нацелено на согласование финансового учета по российским и международным стандартам и управленческого учета в двухуровневой учетной системе агрохолдинга.

Направление гармонизации учета и анализа призвано создать единое информационное пространство, характеризующее финансовые результаты, удовлетворяющее запросы его внутренних и внешних пользователей для принятия управленческих решений.

Направление гармонизации анализа обеспечивает согласование методических приемов в процессе совершенствования методик анализа с целью создания единого интегрированного пространства, позволяющего формировать показатели финансовых результатов с разной степенью детализации в соответствии с потребностями различных групп пользователей.

Под методическими приемами гармонизации учета и анализа понимаются правила, способы, процедуры и оценки, позволяющие существенно повысить оперативность, достоверность и релевантность учетной и аналитической информации по финансовым результатам агрохолдин-га. К методическим приемам гармонизации учета и анализа финансовых результатов относятся:

- правила бюджетирования доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга в рамках управленческого учета;

- правила ведения синтетического и аналитического учета доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга;

- процедуры группировки информации в учетных регистрах и управленческой отчетности по доходам, расходам и финансовым результатам на топическом уровне;

- правила консолидации учетной информации по финансовым результатам на счетах бухгалтерского учета и сводной отчетности агрохолдинга;

- способы расчета влияния факторов на прибыль от реализации продукции агрохолдинга;

- оценка качества консолидированных финансовых результатов агрохолдинга исходя из особенностей его хозяйствования;

- оценка прогнозных значений финансовых результатов агрохолдинга.

В диссертационной работе представлены этапы гармонизации учета

и анализа финансовых результатов в консолидированной агропромышленной группе:

- выделение центров финансовой ответственности на основании финансовой структуры агрохолдинга;

- разработка правил бюджетирования на основе бюджетов ЦФО по доходам, расходам и финансовым результатам в разрезе сегментов деятельности агрохолдинга и консолидации бюджетных показателей;

- установление процедур группировки информации в учетных регистрах и отчетности по доходам, расходам и финансовым результатам на топическом уровне;

- определение порядка консолидации учетной информации по доходам, расходам и финансовым результатам агрохолдинга;

- выбор способов расчета влияния факторов на прибыль от реализации продукции агрохолдинга;

- установление способов оценки качества консолидированных финансовых результатов агрохолдинга и их прогнозных значений.

Реализация гармонизации учета и анализа определяет необходимость построения системы бюджетирования доходов, расходов и финан-

совых результатов в интегрированных агропромышленных объединениях на основе финансовой структуры экономического субъекта.

2. Предложены методические приемы гармонизации бюджетирования во взаимосвязи с учетом и анализом доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга в разрезе его бизнес-единиц и головной организации.

Первоочередным этапом гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохолдинга является выделение на основе его финансовой структуры центров финансовой ответственности. В диссертационной работе финансовая структура агрохолдинга рассматривается как конструкция, в которой при одновременном разграничении ответственности между руководителями управляющей (головной) компании и бизнес-единиц за уровень финансово-экономических показателей происходит процесс интеграции информации по управлению структурными подразделениями, а субъект управления (руководитель головной компании и бизнес-единицы) приближается к объекту управления (к расходам, доходам, финансовым результатам и инвестициям) для достижения оперативных и стратегических целей.

Основой финансовой структуры агрохолдинга выступают ЦФО. Под центрами финансовой ответственности агрохолдинга понимаются управляющая (головная) компания, ее структурные подразделения, бизнес-единицы, где осуществляются бюджетирование, учет, контроль и анализ либо расходов, либо доходов, либо расходов и доходов в совокупности, либо инвестиций. Как правило, возглавляет ЦФО руководитель, являющийся ответственным лицом. Для достижения оперативных и стратегических целей ЦФО наделяется материальными, нематериальными, трудовыми и денежными ресурсами.

Функционирование ЦФО осуществляется по определенным правилам бюджетирования.

Цель бюджетирования заключается в достижении целостности учетно-аналитического обеспечения управления финансовыми результатами агрохолдинга, для чего должны быть решены следующие задачи:

- распределение финансовой ответственности между единицами финансовой структуры агрохолдинга;

- обозначение перечня индикативных бюджетных показателей, определяющих эффективность деятельности единицы финансовой структуры;

- обеспечение единства расчетных методик индикативных бюджетных показателей;

-реализация системного подхода при формировании прогнозных бюджетных показателей в управлении финансовыми результатами.

Далее определяется ответственность руководителей управляющей (головной) компании и бизнес-единиц за консолидированные финансовые результаты, что выражается в разграничении сфер влияния на установленные финансово-экономические показатели. После этого формируется состав бюджетных показателей на основе производственно-технологической и управленческой специализации ЦФО.

В рамках исполнения правил бюджетирования в диссертации разработаны бюджеты по доходам, расходам и финансовым результатам ЦФО: "Бюджет центра расходов для бизнес-единицы (производство продукции растениеводства и (или) животноводства)", "Бюджет центра расходов для бизнес-единицы (переработка и хранение сельскохозяйственной продукции)", "Бюджет центра расходов для прочих обслуживающих и управленческих бизнес-единиц", "Бюджет центра доходов (растениеводство)", "Бюджет центра доходов (животноводство)", "Бюджет центра финансового результата для отраслей растениеводства и животноводства", "Бюджет центра финансового результата для отраслей переработки и хранения" и "Бюджет центра инвестиций".

Ввиду того, что порядок консолидации бюджетных показателей по финансовым результатам агрохолдинга должен осуществляться в строго установленной последовательности, автором разработана форма консолидированного бюджета агрохолдинга по финансовым результатам и определенны этапы обобщения бюджетных показателей:

- на первом этапе формируется информация по итоговым бюджетным показателям, определяющим финансовые результаты агрохолдинга в разрезе сегментов деятельности (растениеводство, животноводство, перерабатывающее производство, обслуживающие организации);

- на втором этапе определяются бюджетные показатели, формирующие финансовые результаты по сегментам бизнеса путем суммирования их значений по бюджетам топического уровня в соответствии с принадлежностью их к ЦФО;

- на третьем этапе заполняются показатели 1 раздела "Инвестиционные проекты" консолидированного бюджета по финансовым результатам агрохолдинга на основании бюджета центра инвестиций, которые несут информационно-справочную нагрузку;

- на четвертом этапе рассчитываются консолидированные бюджетные показатели финансовых результатов путем нахождения разницы между итоговыми показателями раздела 2 "Доходы" и раздела 3 "Расходы";

- на пятом этапе рассчитываются показатели маржинальной, текущей операционной, заработанной, чистой и совокупной прибыли, суммы дивидендов, подлежащих выплате;

- на шестом этапе определяются показатели, характеризующие эффективность деятельности при исполнении бюджетных показателей по сегментам бизнеса: рентабельность текущей операционной прибыли, доля маржи, коэффициент текущей (операционной) прибыли, коэффициент совокупной прибыли, производственный леверидж, точка безубыточности, запас финансовой прочности;

- на седьмом этапе рассчитываются итоговые значения абсолютных и относительных бюджетных показателей по агрохолдингу.

Поскольку для выполнения установленных правил бюджетирования необходима соответствующая поддерживающаяся учетао-аналитическая информационная система, позволяющая оперативно генерировать релевантные сведения по доходам, расходам и финансовым результатам, объективно требуется разработка методических приемов ее гармонизации.

3. Разработаны методические подходы, направленные на гармонизацию учета доходов, расходов и финансовых результатов с отражением на счетах синтетического учета топического и сводного уровней, позволяющих сформировать учетную информацию в необходимых аналитических группировках в соответствии с запросами различных групп пользователей.

В результате проведенного исследования автором разработан комплекс правил ведения синтетического и аналитического учета доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга, а также предложено выполнение необходимых процедур группировки информации в учетных регистрах и управленческой отчетности на топическом уровне.

1. Обязательно наличие единого рабочего плана счетов по агрохолдингу. В диссертации предложена выдержка из единого рабочего плана счетоз по учету доходов, расходов и финансовых результатов. Для учета доходов, расходов и финансовых результатов агрохолдинга рекомендовано предусматривать два уровня - топический и сводный, для чего автором определен новый состав субсчетов и аналитических позиций к счетам 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки" (шифр аналитического счета состоит из 18 разрядов и имеет структуру, представленную в таблице 1).

2. При возникновении необходимости исключения определенной аналитической группировки на счетах аналитического учета вместо шифра группировки проставляются нули.

3. Для разработки шифров счетов аналитического учета рекомендовано использовать справочники по направлениям аналитических группировок.

Таблица 1 - Структура аналитических счетов к счетам 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки"

Наименование Количество Порядковые

аналитической группировки разрядов (знаков) номера разрядов

Синтетический счет 2 1-й и 2-й

Субсчет 1 3-й

Вид деятельности 1 4-й

Бизнес-единица агрохолдинговой 5-й, 6-й и 7-й

структуры 3

Ареал рынка агрохолдинговой 8-й

структуры 1

Номенклатурная группа продукции 2 9-й и 10-й

Вид продукции 3 11-й, 12-й и 13-й

Год производства 2 14-й и 15-й

Ставка НДС 1 16-й

Номенклатурная группа прочих доходов 17-й и 18-й

и расходов 2

Процедуры группировки информации в учетных регистрах и управленческой отчетности на топическом уровне предложено производить исходя из принадлежности каждой бизнес-единицы к соответствующему ЦФО:

- по видам деятельности - растениеводству, животноводству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, обслуживанию и управлению;

- ареалам рынка агрохолдинга, т.е. по сделкам внутри агрохолдинга, по внутрироссийским и экспортным сделкам;

- видам продукции и временным параметрам ее производства;

- прочим доходам и расходам.

В работе представлены направления учетно-аналитических группировок информации в регистрах и предложены формы отчетности по доходам, расходам и финансовым результатам на топическом уровне. В их состав включаются: отчет об объемах реализованной продукции, оказанных услуг (по видам продукции, работ улуг) организациям агрохолдинга и внешним покупателям; отчет о выполении бизнес-планов; отчет о субсидиях, полученных и планируемых к получению; отчет о естественных потерях; отчет о финансовых результатах по прочим видам деятельности; отчет о прибыли и доле маржинальной прибыли по видам продукции; отчет о финансовых результатах ЦФО.

Что же касается сводной отчетности агрохолдинга, то правила консолидации учетной информации по финансовым результатам предполагают:

- консолидацию данных центром консолидационного учета (головной организацией) на сводном уровне;

- обобщение данных по доходам, расходам и финансовым результатам на счетах бухгалтерского учета путем суммирования дебетовых и кредитовых оборотов по соответствующим синтетическим счетам, субсчетам и аналитическим счетам топического уровня;

- выделение в учете и отчетности внутрихолдинговых сделок по продаже продукции (работ, услуг) с целью расчета влияния показателей финансовых результатов топического уровня на консолидированные финансовые результаты агрохолдинга;

-расчет консолидированных финансовых показателей на сводном уровне в части статей, за которые несет ответственность соответствующий ЦФО.

В работе определены перечень и периодичность представления отчетов центрами доходов, расходов и финансовых результатов. Кроме того, автором разработан "Консолидированный отчет о финансовых результатах агрохолдинга", который вместе с "Отчетом о финансовых результатах ЦФО" выступает источником информации для целей анализа.

Автором предложен вариант использования автоматизированной системы учета финансовых результатов в агрохолдингах применительно к двухуровневой учетной модели, основанной на синхронизации показателей на счетах синтетического и аналитического учета топического и сводного уровней.

Практическая реализация методических приемов гармонизации учета финансовых результатов агрохолдинга позволяет создать в системном учете единый информационный массив, выступающий источником формирования финансовой отчетности по российским и международным стандартам и управленческой отчетности, в необходимых аналитических разрезах на топическом и сводном уровнях.

Предложенные в работе методические приемы гармонизации учета доходов, расходов и финансовых результатов по обычным видам деятельности продемонстрированы на примере счета 90 "Продажи" (рисунок 1).

Отчетность по финансовым результатам на топическом и сводном уровнях выступает информационной составляющей для анализа финансовых результатов агрохолдинга.

Учетная система

| Отчетность \

Счет 90 "Продажи" 90ХХ000ХХХХХХХХХХХ

Сальдо счета 909ХОООХХХХХХХХХХХ Сальдо счета 908Х000ХХХХХХХХХХХ Сальдо счета 907ХОООХХХХХХХХХХХ

Сальдо счета 905Х000ХХХХХХХХХХХ

Обороты по дебету счета 902ХОООХХХХХХХХХХХХ

Обороты по кредиту счета 901Х000ХХХХХХХХХХХ

Обороты по дебет}' счета 906Х000ХХХХХХХХХХХ

Обороты по дебету счета 903ХОООХХХХХХХХХХХ

* *

5 Р 5

а 5 1 й

Обороты по дебету счета 902ХХХХ* Обороты по дебету счета 906ХХХХ

Обороты по кредиту счета 901 ХХХХ' Обороты по дебету счета 902 ХХХХ

Обороты по кредиту

счета 901 ХХХХ Обороты по дебету счета 903ХХХХ' Обороты по дебет}' счета 906ХХХХ

ЦФО за расходы

ЦФО ¡а финансовые результаты

X

ЦФО за доходы

Э! ^ ^ Г

-г ^ ^ ^ Ь § 5 2

Рисунок 1 - Схема гармонизации учетного обеспечения по счету 90 "Продажи"в двухуровневой системе учета

(авторский подход)

4. Рекомендована и апробирована методика гармонизации в процессе осуществления анализа состава, структуры, уровня и динамики консолидированных финансовых результатов, положенная в основу расчета влияния факторов на финансовые результаты и оценку качества прибыли агрохолдинга.

Формирование интегрированного информационного пространства по финансовым результатам с целью агрегирования показателей разной степени детализации, отвечающих потребностям различных групп пользователей, осуществляется посредством гармонизации анализа состава, структуры, уровня, динамики консолидированных финансовых результатов. Обобщение процедур горизонтального и вертикального методов анализа отчетности по финансовым результатам агрохолдинга позволило сделать следующие выводы:

- анализ динамики абсолютных и относительных отклонений в показателях финансовых результатов на топическом уровне осуществляется через группировку данных показателей в разрезе отдельных сегментов бизнеса;

- анализ показателей финансовых результатов на сводном уровне производится путем оценки участия каждого сегмента в консолидированных финансовых результатах и путем оценки изменения основных показателей деловой активности сегмента.

Если в анализируемом периоде появляются показатели с существенно низкими значениями урожайности, продуктивности, прибыли от обычного вида деятельности, чистой прибыли, то анализ целесообразно проводить либо путем увеличении длительности периода исследования данных, либо исходя из расчета средних показателей (ориентировочно за 3-5 лет).

В диссертационном исследовании гармонизированы способы расчета влияния отдельных факторов на финансовые результаты агрохолдинга в разрезе двух аспектов, определяющих коммерческий и хозяйственный расчет. В результате исследования и сравнения различных методик факторного анализа в контексте коммерческого и хозяйственного расчета предложено при оценке влияния факторов на прибыль от продажи продукции растениеводства осуществить детализацию фактора-дестимулятора - себестоимости единицы продукции - до фактора-стимулятора (урожайность соответствующих культур) и фактора-дестимулятора (затраты на 1 га посевных площадей). При данной детализации факторного показателя расчет предлагается осуществлять с использованием следующей модели:

о

где Р - прибыль от реализации продукции, руб.;

д - объем реализации /-го вида продукции, нат. ед.;

р - цена 1 ед. /-го вида продукции, руб.; с - затраты на 1 га пахотных земель по культуре, руб.; у - средняя урожайность по культуре, ц/га.

Данная модель позволяет учитывать влияние такого фактора, как урожайность сельскохозяйственных культур, которая в большой степени зависит от почвенно-климатаческих условий хозяйствования агрохолдинга.

В результате исследования определены процедуры гармонизации анализа при оценке качества прибыли консолидированных финансовых результатов, включая:

- представление консолидированных финансовых результатов агрохолдинга в разрезе бизнес-единиц, участвующих в его образовании;

- определение критериев трансфертного ценообразования внутри группы взаимосвязанных бизнес-единиц и доли участия каждой из них в составе консолидированной прибыли агрохолдинга;

- установление перечня показателей финансовых результатов и их источников, а также освобождение консолидированных финансовых результатов агрохолдинга от внутригрупповых сделок, увеличивающих обороты активов и обязательств холдинга;

- оценку качества финансовых результатов консолидированной группы сельскохозяйственных организаций исходя из остатков готовой продукции на складе;

- расчет финансовых результатов от продажи продукции предшествующего периода, прибыль от реализации которой включает в себя оценку остатков продукции на складе в предшествующем периоде;

- выбор объекта анализа качества прибыли с учетом требований различных групп внутренних пользователей информации.

В результате реализации гармонизации учета и анализа деятельности агрохолднига в работе выделены способы оценки качества прибыли, позволяющие анализировать качество текущей, заработанной, чистой и совокупной прибыли.

В качестве завершающего этапа гармонизации анализа финансовых результатов агропромышленных объединений автором предложено осуществлять расчет прогнозных показателей консолидированных финансовых результатов, используя разные способы оценки. Рекомендуемые способы оценки реализуются с помощью аналитических процедур, основанных на статистических методах временного ряда, среднего темпа роста, экстраполяции и на корреляционно-регрессионном анализе.

В результате прогноза автором построено множественное уравнение регрессии, включающее в себя основные факторные признаки, влияющие на вариацию результативного показателя. В качестве результативного показателя выбран показатель прибыли от обычного вида деятель-

ности агрохолдинга (У), а в качестве независимых факторов определены такие показатели, как посевная площадь (AI), количество убыточных организаций в составе агрохолдинга (.Х2), сумма субсидий за текущий год (ЛЗ), среднесписочная численность работников (Х4).

В результате корреляционно-регрессионного анализа наиболее адекватной моделью признано следующее уравнение:

Y = -299469 + 48X1 + 7X4. (2)

Статистическая значимость построенной модели определена с помощью F-критерия Фишера {F факт = 30,068. F табл (2;2) = 19). Поскольку фактическое значение F факт > F табл при а = 0,05, данное уравнение статистически значимо.

Представленная модель позволяет определить результативный показатель прибыли при имеющихся значениях факторов посевной площади и среднесписочной численности работников агрохолдинга.

Таким образом, разработанные методические приемы гармонизации анализа финансовых результатов агрохолдинга направлены на удовлетворение информационных потребностей внешних и внутренних пользователей.

Проведенное диссертационное исследование показало, что обоснование теоретико-методических положений и практических рекомендаций по гармонизации учета и анализа финансовых результатов агрохол-дингов позволяет формировать информационную совокупность, отвечающую требованиям различных групп ее пользователей для принятия оптимальных управленческих решений оперативной и стратегической направленности.

ПУБЛИКАЦИИ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

В изданиях, определенных ВАК

1. Пожалостина, A.A. Учетно-аналитическая информационная система в управлении финансовыми результатами хозяйствующего субъекта [Текст] / A.A. Пожалостина // Вестник Самарского государственного экономического университета. 2013. № 1 (99). С. 90-94. 0,5 печ. л.

2. Пожалостина, A.A. Влияние особенностей агрохолдингов на учет финансовых результатов [Текст] / A.A. Пожалостина // Вестник Саратовского госагроуниверситета им. Н.И. Вавилова. 2013. № 11. С. 82-87. 0,75 печ. л.

3. Торхова, A.A. Методические принципы анализа качества прибыли агрохолдингов [Текст] / A.A. Торхова // Аудит и финансовый анализ. 2014. № 5. С. 349-354. 0,75 печ. л.

4. Торхова, A.A. Построение бюджетирования в управлении финансовыми результатами агрохолдинга и его бизнес-единиц [Текст] /

B.А. Маняева, A.A. Торхова // Управленческий учет. 2015. № 2. С. 90-98. 0,6/0,3 печ. л.

В других научных изданиях

5. Пожалостина, A.A. Особенности прогнозирования финансовых результатов [Текст] / A.A. Пожалостина // Известия института систем управления Самарского государственного экономического университета. 2011. № 1. С. 119-123. 0,4 печ. л.

6. Пожалостина, A.A. Показатели прибыли, формируемые в учете для различных групп пользователей [Текст] / A.A. Пожалостина // Известия института систем управления Самарского государственного экономического университета. 2011. № 2 (3). С. 157-160. 0,4 печ. л.

7. Пожалостина A.A. Финансовые результаты хозяйствующего субъекта - объект учета и анализа [Текст] / A.A. Пожалостина // Проблемы развития предприятий: теория и практика [Текст] : материалы 11-й Междунар. науч.-практ. конф., 15-16 нояб. 2012 г. / ред. кол.: Г.Р. Хасаев, С.И. Ашмарина (отв. ред.) [и др.]. Самара : Изд-во Самар. гос. экон. ун-та, 2012. Ч. 4. С. 271-273. 0,2 печ. л.

8. Пожалостина, A.A. Субстанциональные принципы формирования учетной системы по финансовым результатам в агрохсшдингах [Текст] / A.A. Пожалостина // Экономика, социология и право в современном мире: проблемы и поиски решений : 18-я Междунар. науч.-пракг. конф., Пятигорск, 1112 окт. 2013 г. /Междунар. акад. фин. технологий; отв. за вып. А.Е. Медовый. Пятигорск : Изд-во МАФТ, 2013. Ч. 1. С. 335-339. 0,25 печ. л.

9. Торхова, A.A. Особенности управленческого учета финансовых результатов агрохолдинга и его бизнес-единиц [Текст] / A.A. Торхова // Конкурентоспособность территории - приоритеты развития и стратегические ориентиры : материалы Междунар. науч.-практ. конф., 19-20 нояб. 2014 г. / Ряз. гос. ун-т им. С.А. Есенина. Рязань, 2015. С. 261-264.0,2 печ. л.

10. Торхова, A.A. Особенности бюджетирования финансовых результатов в агрохолдингах [Текст] / A.A. Торхова // Проблемы развития предприятий: теория и практика : материалы 13-й Междунар. науч.-практ. конф., 27-28 нояб. 2014 г. / ред. кол.: Г.Р. Хасаев, С.И. Ашмарина (отв. ред.) [и др.]. Самара : Изд-во Самар. гос. экон. ун-та, 2014. Ч. 3.

C. 256-258. 0,15 печ. л.

11. Торхова, A.A. Особенности формирования консолидированной отчетности по финансовым результатам в агрохолдинговых структурах

[Текст] / A.A. Торхова // Евразийский союз ученых (ЕСУ). 2014. № 9. Ч. 7. С. 156-160. 0,35 печ. л.

12. Торхова, A.A. Методические аспекты анализа финансового результата агрохолдинга и его бизнес-единиц [Текст] / A.A. Торхова // Ежемесячный научный журнал. 2015. № 1 (6). Ч. 1. С. 52-54. 0,3 печ. л.

13. Торхова, A.A. Проблемные вопросы гармонизации учетно-аналитического обеспечения управления финансовыми результатами агрохолдингов [Текст] / A.A. Торхова // Образование и наука в современных условиях : материалы III Междунар. науч.-практ. конф., Чебоксары, 16 апр. 2015 г. / редкол.: О.Н. Широков [и др.]. Чебоксары : ЦНС "Интерактив плюс", 2015. С. 269-271. 0,15 печ. л.

Подписано в печать 06.07.2015 г. Формат 60x84/16. Бум. писч. бел. Печать офсетная. Гарнитура "Times New Roman". Объем 1,0 печ. л.

Тираж 150 экз. Заказ № 333 Отпечатано в типографии ФГБОУ ВО "СГЭУ". 443090, Самара, ул. Советской Армии, 141

№9£A9910Z

2015673541