Государство и налогообложение тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Бродский, Григорий Михайлович

Введение.

ГЛАВА I. ГОСУДАРСТВО И НАЛОГИ

§ 1. Теории налогообложения.

§ 2. Налоги, налогообложение и налоговая деятельность государства.

§ 3. Функции налогов.

§ 4. Налогообложение и собственность.

§ 5. Принципы налогообложения.

ГЛАВА П. НАЛОГ КАК УСТАНОВЛЕНИЕ ГОСУДАРСТВА.

§ 1. Теоретические основы установления налогов.

§ 2. Конституционные основы установления налогов в зарубежных странах.

§ 3. Установление налогов по законодательству Российской Федерации.*.

ГЛАВА Ш. НАЛОГОВЫЕ ОТНОШЕНИЯ КАК ОБЪЕКТ

ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ

§ 1. Понятие и признаки налоговых отношений.

§ 2. Отличие налоговых отношений от смежных видов экономических отношений.

§ 3. Налоговые отношения в системе распределительных отношений.".

§ 4. Государство как субъект налоговых отношений.

§ 5. Формы и методы регулирования налоговых отношений

Диссертация: введение по экономике, на тему "Государство и налогообложение"

Актуальность темы исследования. Налогообложение играет большую роль в жизни общества и государства. Общество, выступающее в роли коллективного налогоплательщика, налоги лишают значительных денежных средств; для государства налоги выступают в качестве основного источника существования. Несмотря на то, что налоги существуют почти столько же, сколько существует государственность, в истории человечества не было, пожалуй, еще такой налоговой системы, которая не вызывала бы критики и недовольства со стороны налогоплательщиков. При этом налогоплательщики всегда полагают налоги завышенными, государство же, всегда находясь в состоянии дефицита денежных ресурсов, постоянно изыскивает способы их увеличения посредством увеличения налогового бремени.

Не является исключением и Российская Федерация. Хотя и надо признать, что в последнее время осуществляются некоторые налоговые реформы, направленные на улучшение налоговой ситуации в стране. Тем не менее, сам факт проведения этих реV форм свидетельствует, что налоговая система была сформирована с существенными недостатками. Нет также оснований полагать, что реформирование приведет к становлению такого режима налогообложения системе, который не будет иметь никаких недостатков. Скорее наоборот - таких недостатков не избежать и абсолютно совершенной налоговой системы заведомо создать не удастся. А это рано или поздно поднимет проблему очередного налогового реформирования.

Совершенно очевидно, что одной из причин некачественного построения налоговых систем является недостаточное научное обеспечение налоговой политики государства, и вообще - отсутствие теоретического освещения сущности налогообложения. Справедливости ради отметим, что государственный аппарат на всем протяжении исторического развития склонен игнорировать те рекомендации, которые выдает ему наука. Это и понятно - практическая реализация этих рекомендаций привела бы к ликвидации экономически и социально необоснованного налогообложения, что приводит к уменьшению государственных доходов, а также к усложнению для государства процедуры сбора и взимания налогов. Иначе говоря, государству просто напро-сто невыгоден научный подход к организации своей налоговой деятельности. Но это не снимает с науки обязанности перед обществом достижения истины в вопросах налогообложения и выработки научно обоснованных рекомендаций по его организации.

Следует отметить, что теоретические проблемы налогообложения привлекают внимание ученых-экономистов уже в течение нескольких веков. За этот период возникло много научных концепций, зачастую противоречивых и исключающих друг друга. Однако многие основополагающие теоретические вопросы налоговедения не получили до настоящего времени своего достаточного и, главное, правильного освещения. В первую очередь это касается проблемы соотношения государства и налогообложения, которая, по нашему мнению, является ключевой для понимания сущности налогов. Более того, многочисленные теории, обосновывающие идеи, согласно которым «налог есть плата общества (граждан) государству за оказываемые им услуги», «налог - порождение экономики», «налог - продукт общественной потребности» и т. п., вольно или невольно искажают реальную роль государства в организации и осуществлении налогообложения и» тем самым дают превратное представление о сущности самих налогов. Это сказывается на практике формирования государством налоговой системе, которая создается без учета возможностей экономики, выступая фактоti ром, отрицательно сказывающимся на ее развитии, принося, в конечном счете, вред самому государству.

Налоги являются основным доходным источником государства, обеспечивая финансирование его деятельности. И коль скоро само государство является необходимым для общества, поскольку упорядочивает его жизнь, столь же необходимы и налоги, за счет которых существует это государства и реализует возложенные-на него функции. Формирование эффективной налоговой системы, отвечающей потребностях государства, с одной стороны, и возможностям экономики и населения, с другой, возможно лишь на основе правильных представления о сущности налогов. Познание же этой сущности возможно лишь на основе правильного уяснения роли государства в процессе организации и осуществления налогообложения.

Таким образом актуальность настоящего исследований предопределена важностью в жизни общества и государства самого налогообложения. Эта актуальность возрастает в силу как минимум двух обстоятельств: во-первых, несовершенства налоговой системы и необходимости ее постоянного совершенствования; во-вторых, оптабочности многих налоговых теорий, используемых, однако, государством при формировании своей налоговой системы.

При написании работы автор использовал труды представителей классической политической экономии (А. Смрта, Д. Рикардо, Дж. С. Милля, К. Маркса); Дж. М. Кейнса и его последователей; ученых неоклассической школы (Р. Е. Холла, Д. В. Йоргенсона и др.), а также работы таких экономистов, Д. А. Аллахвердян, М. Амел-лер, А. М. Бабич, Л. Г. Баранов, В. М. Батырев, Н. П. Белотелова, Б. Т. Болдырев, А. Булатов, Ю. Я. Вавилова, Э. А. Вознесенский, Л. И. Гончаренко, В. П. Дьяченко, Е. Н. Евстигнеев, Е. Ф. Жуков, А. Казак, В. А. Кашин, А. М. Ковалева, Т. Е. Косарева, О. И. Лаврушин, А. И. ЛеусскийН. В. Миляков, В. П. Морозов, , Л. Н. Павлова, В. Г. Пансков, А. И. Погорлецкий, А. И. Пономарев, В. Пушкаревой, Б. А. Рагозин, В. М. Родионова, М. В. Романовский, И. Г. Русакова, Б. М. Сабанти, Л. С. Тарасевич, М. К. Шерменова, П. Н. Шуляк, Г. Б. Щербань, Л. А. Юриновой, Т. Ф. Юткиной и др.

Специфическая особенность налоговых отношений заключается в том, что они всегда существуют в правовой форме, а установление налога производится путем принятия соответствующего правового акта. В результате налогообложение характеризуется тесным переплетением экономических и правовых аспектов. Это обусловило широкое использование юридической литературы, посвященной налогам и налоговому праву. В частности, были использованы работы С. С. Алексеева, А. В. Брызгалина, О. Н. Горбуновой, Е. Ю. Грачевой, С. В. Запольского, М. В. Карасевой, С. Г. Пепеляе-ва, Г. В. Петровой, Е. А. Ровинского, Э. Д. Соколовой, Н. И. Химичевой, С. Д. Цьш-кинаидр.

Состояние разработанности темы исследования. Тему настоящего диссертаX ционного исследования можно охарактеризовать не только как слабо исследованную и недостаточно разработанную, но и, что существенней, во многом раскрываемую в свете ошибочных теоретических представлений и исторических заблуждений. К тому же имеющиеся научные разработки либо дают самое общее представление о роли государства в организации и осуществлении налогообложения, либо касаются его отдельных сторон, т. е. носят фрагментарный характер.

Предметом исследования является роль государства в организации и осуществлении налогообложения, при этом налог рассматривается как установление государства.

Цели и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является выявление роли государства как субъекта, устанавливающего налоги, формирующего налоговую систему, организующего и осуществляющего налогообложение, и разработка на» этой основе новой теоретической концепции налоговой деятельности государства.

Исходя из общей цели исследования, диссертант ставил перед собой следующие задачи.

1. Проанализировать основные теории налогообложения с точки зрения выявления роли государства в организации и осуществлении налогообложения, критически переосмыслить эти теории в части, касающейся трактовки сущности налогообложения и налоговой деятельности государства.

2. Обосновать тезис «Налог есть установление государства», который является основополагающим для понимания и отражения сути налогообложения. Дать новую 4 трактовку содержанию таких основных категории налоговой теории, как «налог», «налогообложение», «налоговая политика государства», «функции налогообложения», «принципы налога», разработать понятие «налоговая деятельность государстi; ва», раскрыть содержание этого понятия, определить формы и методы осуществления государством данной деятельности.

3. Дать новую трактовку характера взаимоотношения частной и государственной собственности в процессе установления налогов и их взимания.

4. Показать место налогов в системе макроэкономических показателей и их взаимодействие элементами, составляющими валовой национальный продукт (ВНП).

5. Сформулировать теоретические основы установления налогов как продукта налоговой деятельности государства. Критически переосмыслить в связи с этим ряд существующих по данному поводу теоретических концепций.

6. Разработать концепцию налоговой деятельности государства, раскрыть содержание этой деятельности, определить формы и методы ее осуществления.

7. Раскрыть содержание налоговых отношений как особого типа экономических отношений, имеющих специфическую природу, особые основания возникновения и субъектный состав, выявить признаки налоговых отношений, определить их виды. Показать отличие налоговых отношений от смежных видов экономических отношений. Доказать ошибочность ряда изложенных в научной литературе воззрений по этому поводу. '

8. Определить роль государства как субъекта налоговых отношений, а также выявить статус государственных органов в качестве представителей государства в этих отношениях.

9. Разработать на базе проведенного исследования новую теоретическую концепцию налогообложения, именуемую «теорией минимальной достаточности государства», раскрыть ее содержание и основные положения.

Методологическая и теоретические основы диссертационного исследования. Поставленные в диссертации цели и задачи решаются в рамках структурноинституционального и макроэкономических подходов к исследуемому предмету. В процессе исследования наряду с диалектическим методом познания широко использовались системный, историко-логический, нормативный и позитивный подходы, а также такие конкретные методы научного исследования, как сочетание анализа и синтеза, научной абстракции и сравнительной статистики.

Теоретической основой исследования явились фундаментальные положения v экономической теории в области налогов и налогообложения. Специфика предмета исследования потребовала широкого привлечения экономической литературы, посвященной финансовым, кредитным, страховым, товарно-денежным и другим видам денежных отношений, а также юридической литературы по вопросам финансового, бюджетного и налогового права» Эмпирическую базу исследования составляют статистические данные, данные финансовых планов (в первую очередь, государственного бюджета, являющегося основным финансовым планом государства), положения отечественного и зарубежного конституционного и налогового законодательства.

Научная новизна исследования. Диссертация является первой работой, в которой произведено комплексное исследование налоговой деятельности государства. Многие излагаемые в работе положения, выводы и характеристики впервые вводятся в научный оборот. Автор переосмысливает целый ряд традиционных положений экономической теории, касающихся налогов и налогообложения, давая им принципи ально новую трактовку или иное толкование. Впервые в комплексном виде освещены теоретические аспекты налоговой деятельности государства. Предлагается собственная трактовка налогообложения как деятельности государства по установлению и взиманию налогов. Существенно изменяются представления о сущности и назначении налога. Сделана попытка дать новые определения таким понятиям, как «налог», «налогообложение», «налоговая деятельность государства» и ряду других основополагающих категорий налогового дела. Обосновывается идея о налоговых отношениях как экономических отношениях, обязательным субъектом которых выступает государство, представленное в целом, в виде субъектов федерации, а также в лице соответствующих государственных органов. На принципиально иной основе рассмотрены вопросы отграничения налоговых отношений от иных видов денежных отношений (товарно-денежных, кредитных, страховых). Активно поддерживается идея, что налоговые отношения всегда существуют только в правовой форме, которым присущ императивный характер. Раскрывается содержание налоговых отношений как объекта государственного регулирования. Критически оцениваются теоретические концепции, согласно которым налоговые отношения являются продуктом экономики и существуют (либо могут существовать) вне государственности, вносятся предложения по совершенствованию регулирования налоговых отношений на уровне Конституции. Выстраивается новая концептуальная модель сущности налога, его назначения и порядка установления.

Основные положения, выносимые на защиту. В результате проведенного исследования на защиту выносятся следующие основные положения:

1. В отличие от множества существующих теорий, согласно которым налоги порождаются некими объективно существующими общественными потребностями, устанавливаются самим обществом на его благо, выступают платой населения государству за создаваемые им нормальные условия существования и т. п., на самом деле налоги есть установление государства, подиктованное его потребностью в денежных средствах, выступая тем самым материальной основой существования государства и обеспечения его деятельности. Иначе говоря, они порождены не потребностями экономики или общества, а порождены государством. Вне государства налогов не существует и существовать не может. Устанавливая налоги, государство руководствуется собственными материальными интересами, порой далеко не совпадающими с интереI сами общества. Поэтому отождествлять потребности государства, удовлетворяемые им посредством налогов, с потребностями общества, нет основании. Отсюда налоговое бремя, возлагаемое государством на общество, выступающее в роли коллективно» го налогоплательщика, как правило, носит для общества завышенный характер и не продиктовано его истинным потребностям в государственных услугах.

2. Согласно распространенной точки зрения являются внутренним порождением экономики и обусловлены ее потребностями. Между тем сама по себе экономика в налогах не только не нуждается, более того, они всегда выступают отрицательным (в большей или меньшей степени) для нее фактором. Анализ распределения ВНП на макроэкономическом уровне показывает, что уплата налогов производится за счет таких элементов валового национального продукта, как С (личные потребительские расходы), I (валовые частные внутренние инвестиции). Это, во-первых, сокращает инвестиционные возможности экономики, во-вторых, приводит к уменьшению совокупного спроса. Все это отрицательно сказывается на развитии экономики. Более того, если налоги завышены, то это приводит к сокращению всех элементов ВЫЛ (С, /, G и TR), то есть налоги выступают в качестве фактора, подрывающего общественное воспроизводство. Налоги на производство уменьшают возможности экономики для внутреннего самофинансирования; налоги на потребление приводят к сокращению совокупного спроса, что порождает затруднения в сбыте товаров, а также лишает производство своей внутренней мотивации; завышенные налоги на население приводят к его обнищаю, снижая опять-таки покупательную способность, что отрицательно сказывается на производстве. Экономика, объективно представляя собой саморазвивающуюся и саморегулируемую' систему, не может породить внутри себя отношения, подрывающие самбе себя.

3. Нуждается в пересмотре и представление о месте налоговых отношений в системе распределительных отношений, где налоговые отношения рассматриваются в качестве перераспределительных отношений. Анализ практики налогообложения показывает, что ряд налогов взимается уже на первой стадии распределения валового национального продукта. В силу этого данные налоговые отношения носят характер первичных распределительных отношений. Разумеется, это не исключает, что существуют и перераспределительные налоговые отношения, поскольку взимание налогов не ограничивается первой стадией распределения ВНП, а осуществляется и на вто» рой, третьей и т. д. стадиях. В целом же налогообложение носит характер многоярусной системы, где существуют налоги первой очереди, второй, третьей и т. д.

4. Налоги являются установлением государства. Они предназначены для фи нансирования деятельности государства и содержания его аппарата. Право на установление и взимание налогов является исключительной прерогативой государства и выступает его признаком. Поэтому представляются ошибочными точки зрения, согласно которым налоги появились еще до возникновения государства. Вне государственности налогов существовать не может. В то же время не всякий платеж в пользу государства может считаться налогом. Налогам как особой разновидности обязательного платежа свойственны односторонний характер установления, принудительность, безвозмездность и безвозвратность.

5. Признаком налогов выступает фактор смены собственности: при уплате налога происходит принудительнче отчуждение частной собственности (собственности налогоплательщика) в пользу государства, в результате чего эта собственность переходит в государственную. Налоговые отношения есть отношения собственников. Поэтому представляется ошибочной позиция Налогового кодекса, включившего в состав налогоплательщиков государственные предприятия, обязательные платежи которых государству лишены признака смены формы собственности. Такой подход не только является искажением экономической и правовой сущности налога, но и выступает ограничением (при этом, необоснованным) права государственной собственности и искажением назначения государственного имущества.

6. Согласно довольно распространенному мнению налоги выполняют три функции: распределительную, контрольную и стимулирующую. Наличие двух первых функций возражения не вызывает, хотя и надо конкретизировать, что применительно к налогам распределительная функция выполняет роль фискальной функции. Что касается стимулирующей функции, то основное назначение налога - это обеспечение государства необходимыми ему денежными средствами, что реализуется через его фискальную и контрольную функции. Регулирующее воздействие налога осуществляется либо непосредственно через фискальную функцию, либо косвенное функционирование самого налога. Используя эти свойства фискальной функции государство может применять налог в качестве инструмента регулирования общественных отношений, не являющихся налоговыми в специальном своем значении. Собственно стимулирующей функцией налог не обладает, так это не выражает сущности налога.

7. Налоговый кодекс устанавливает принцип равенства налогообложения. Од нако в своей практической реализации налогообложение в настоящее время не соответствует данному принципу. Происходит это в силу широкого применения косвенных налогов (НДС, акцизов и налога с продаж), благодаря чему происходит переложение налогового бремени на граждан. Отказ от прогрессивного метода и переход на пропорциональный метод при взимании подоходного налога с физических лиц также не соответствует классическим представлениям о равенстве налогообложения.

Не получил своего должного применения и принцип налогового федерализма, хотя он в силу федеративного устройства России является важнейшим принципом налогового устройства. Налоговая система выстроена таким образом, что постоянно закрепленных за региональными ц местными бюджетами налогов и сборов явно недостаточно для обеспечения их функционирования и реализации возложенных на субъектов федерации и органы местного самоуправления функций. В результате возникла финансовая зависимость регионов от федерального центра и само федеративное устройство страны не имеет достаточного финансового обеспечения. В целях устранения возникшего финансового перекоса необходимо передать в ведение субъектов федерации подоходной налог с физических лиц, как это имело место еще в советские времена.

8. Налоговые отношения подразделяются на материальные и организационные. Материальные налоговые отношения представляют собой разновидность экономических отношений и в этом качестве они опосредуют движение денежной формы стоимости от налогоплательщика к государству с соответствующей сменой формы собственности. Организационные налоговые отношения возникают в процессе формирования налоговой системы государства и функционирования его налоговой службы в виде соответствующих государственных органов.

Государство является обязательным субъектом материальных налоговых отношений, выступая в качестве получателя суммы налогового платежа. Между тем это обстоятельство не нашло своего достаточно четкого отображения в литературе и не зафиксировано в налоговом законодательстве. В этом усматривается желание государства закамуфлировать свою истинную роль в организации и осуществлении нало гообложения, которое, будучи социально острой сферой взаимоотношения, всегда находится в сфере критики общественности.

Характерной особенностью налоговых отношений выступает то обстоятельство, что государство, будучи субъектом этих отношений и выступая в роли получателя сумм налогового платежа, одновременно осуществляет регулирование этих отношений посредством принятия соответствующего правового акта, выступая в роли политически властвующего субъекта. Этим актом оно возлагает определенные обязанности на налогоплательщика, а правами наделяет самого себя (обычно в последнем случае речь ведется вроде бы не о самом государстве непосредственно, а о его налоговых органах, что позволяет несколько затушевать истинную роль государства в осуществлении налогообложения). Это отличает налоговые отношения от других видов экономических отношений (например, товарно-денежных), регулирование которых государство осуществляет извне, будучи равноудаленным от обеих сторон данного отношения.

9. Экономические налоговые отношения всегда существуют только в форме правовых отношений, которые носят императивный характер: государство как субъект налогового отношения всегда обладает большим набором прав по сравнению с другой стороной этого отношения - налогоплательщиком. Налоги всегда устанавливаются посредством принятия соответствующего правового акта (в демократических странах - закона, т. е. акта представительных органов власти) и вне этого акта существовать не могут. Это отличает налоговые отношения от ряда других экономических отношений (например, товарно-денежных, кредитных, страховых), которые, будучи порождением объективных экономических потребностей, могут существовать вне всякого правового регулирования со стороны государства.

10. Ошибочной является точка зрения, согласно которой налоговые правоотношения детерминированы налоговыми экономическими отношениями, где данные виды отношении существуют чуть ли не раздельно, находясь при этом в разных местах (первые, правовые - в надстройке; вторые, экономические - в базисе). В реальности мы имеем более сложное взаимодействие базиса и надстройки: экономическое налоговое отношение, входящее в состав базиса, может существовать только в правовой форме, и как правоотношение входит в состав надстройки; вместе с тем налоговое отношение, будучи по содержанию экономическим, а по форме - правовым, I представляет собой единое общественное отношение; налоговые отношения как объективная экономическая реальность возникают в силу потребности такого элемента надстройки, как государство; государство, являясь элементом надстройки, в то же время, как субъект экономического налогового отношения, входит вместе с этим отношением в надстройку; государство как элемент надстройки путем принятия соответствующего правового акта конструирует налог, задавая тем самым параметры налогового отношения как элемента базиса.

11. Ограничившись тезисом «налогам свойственна императивность», ни экономическая, ни правовая науки ничего не предложили по поводу форм и методов регулирования государством налоговым отношений. В связи с этим автор исходит из того, что государство использует в процессе регулирования налоговых отношений два метода: императивный и диспозитивный, а само регулирование осуществляется в следующих формах: а) издание правовых актов, носящих нормативный характер; б) издание актов, носящих индивидуальный характер; в) заключение налоговых договоров; г) реализация государством в лице своего уполномоченного органа своих прав в качестве субъекта налогового отношения.

12. Большинство существующих налоговых теорий, декларируя представления, согласно которым налог есть «продукт договора общества и государства», «порождение экономики», «плата за услуги государства», «способ выравнивания доходов» и т. п., в той или иной степени направлены на оправдание налоговой деятельности государства, включая необоснованно завышенное налоговое бремя. Не говоря уже о научной ошибочности подобного рода суждений, такие теории в современных условиях не способствуют формированию налоговых систем, которые бы отвечали возможностям экономики и интересам общества. Взамен этого в настоящей работе обосновывается теоретическая концепция, именуемая автором «теорией минимальной достаточности государства», которая исходит из необходимости снижения налогового бремени государства на общество на фоне сокращения государственных расходов (минимизация налогов), установления налогов, которые бы не только не подрывали экономику (нейтрализация налогов), но и, напротив, стимулировали ее развитие, что в конечном счете приведет к увеличению налоговых сборов за счет расширения налоговой базы и сокращения случаев уклонения от уплаты налогов (рационализация налогов), где сами налоги использовались бы главным образом в интересах общества (социализация налогов). Если большинство существующих налоговых теорий исходят из тезиса «брать с общества можно столько, сколько позволяют его платежные возможности», теория минимальной достаточности государства исходит из принципиально иной усI тановки: «общество должно давать государству лишь столько, сколько ему действительно нужно в интересах самого общества».

В своей совокупности перечисленные положения, выносимые на защиту, приводят к кардинальному пересмотру взглядов по поводу сущности налогов и тех принципов, которыми следует руководствоваться при организации и осуществлении налогообложения.

Практическая значимость, апробация и внедрение результатов исследования. Материалы диссертационного исследования могут быть использованы:

1) при разработке налоговой политики государства и формировании им своей налоговой системы, включая установление, изменение и отмену налогов;

2) при проведении законопроектных работ, направленных на устранение недостатков действующего налогового законодательства и его дальнейшее совершенствование;

3) в качестве научно-практического комментария налогового законодательства, используемого в процессе деятельности налогоплательщиков, налоговых органов государства и судебных органов при рассмотрении ими налоговых споров и налоговых правонарушений;

4) при преподавании курсов: «Общая экономическая теория» (разделы, посвященные организации финансовой системы государства, его экономическим функциям, государственному регулирбванию смешанной экономики); «Макроэкономика» (разделы, освещающие нормативную теорию макроэкономической политики, фискальную политику и проблемы воздействия государства на потребление и инвестиционные решения частного сектора экономики).

5) отдельные разделы диссертации могут быть использованы при чтении спецкурсов по налоговому регулированию темпов и пропорций развития реального сектора экономики.

Апробация результатов диссертационного исследования осуществлена в процессе обсуждения работы на кафедре экономической теории и мировой экономики

Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов, а так> же в Институте права этого Университета.

Основные результаты диссертации обсуждались на научных конференциях и научной сессии профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов СПбГУЭФ в 2000 г. Выводы и положения диссертационного исследования используются автором в процессе его преподавательской деятельности.

Автор принимал участие в разработке и обсуждении проектов ряда законов Санкт-Петербурга, связанных с вопросами формирования налоговой системы и организации налогообложения.

Основные положения диссертационного исследования отражены автором в монографии «Право и экономика налогообложения» (СПб: Изд-во Санкт-Петербургского университета, 2000 - 23,48 п. л.), а также в ряде научных статей.

Общий объем опубликованных научных трудов составляет свыше 70 печатных листов.

Структура диссертационного исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии.

Диссертация: заключение по теме "Экономическая теория", Бродский, Григорий Михайлович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Несмотря на то, что налоги, можно сказать, стары как мир, в вопросах их сущности и назначения, установления и взимания, организации и принципов налогообложения, содержания налоговой деятельности государства, форм и методов осуществления этой деятельности до сих пор много неясного и спорного. Более того, за столетия осмысления этих вопросов в науке возникло много ошибочных представлений и умозаключений, ставших однако настолько привычными, что кажущихся уже истинными. К числу этих заблуждений можно отнести, в частности, утверждение, что налоги являются благом для общества, поскольку носят возвратный характер и призваны обеспечить удовлетворение потребностей общества в государственных услугах, т. е. устанавливаются в интересах общества. Да и установлены налоги чуть ли не самим обществом в лице своих представителей - депутатов законодательных органов. В сознание людей внедрен стойкий стереотип, что налог является платой за те услуги, которые оказывает государством каждому из нас, т. е. налогообложение является возмездным. И всем людям плохо лишь потому, что мы - налогоплательщики - уклоняемся от уплаты налогов. Все это позволяет государству оправдать свои завышенные расходы, нисколько не продиктованные общественными потребностями, и вытекаюI щий из этого налоговый гнет на общество.

Столь же ошибочной является концепция, согласно которой налоги являются внутренним порождением экономики и обусловлены ее потребностями. Сама по себе экономика в налогах не только не нуждается, более того, они всегда выступают отрицательным для нее фактором. Анализ распределения ВНП показывает, что уплата на-логовпроизводится за счет таких элементов валового национального продукта, как С (личные потребительские расходы), I (валовые частные внутренние инвестиции). Это, во-первых, сокращает инвестиционные возможности экономики, во-вторых, приводит к уменьшению совокупного спроса. Все это отрицательно сказывается на развитии экономики. Более того, есди налоги завышены, то это приводит к сокращению всех элементов ВНП (С, I, G и TR), то есть налоги выступают в качестве фактора, подрывающего общественное воспроизводство. Между тем, экономика, объективно представляя собой саморазвивающуюся и саморегулируемую систему, не может породить внутри себя отношения, подрывающие самое себя.

Нуждается в пересмотре и представление о месте налоговых отношений в системе распределительных отношений, где налоговые отношения рассматриваются в качестве перераспределительных отношений. Анализ практики налогообложения показывает, что ряд налогов взимается уже на первой стадии распределения валового национального продукта В силу этого данные налоговые отношения носят характер первичных распределительных отношений. Разумеется, это не исключает, что существуют и перераспределительные налоговые отношения, поскольку взимание налогов не ограничивается первой стадией распределения валового национального продукта, а осуществляется и на второй, третьей и т. д. стадиях. В целом же налогообложение носит характер многоярусной системы, где существуют налоги первой очереди, второй, третьей и т. д.

То обстоятельство, что налоги не выступают прямым порождением экономики и, более того, всегда выступают фактором, отрицательно на нее влияющим, вовсе не означает, что налоги носят антиобщественный характер и поэтому требуется их полная ликвидация. В налогах нуждается государство, поскольку они выступают финансовой основой его существования. А в государстве, несмотря на то, что оно является институтом, отчужденным от общества и стоящим над ним, нуждается само общест во, выступающее коллективным налогоплательщиком. В итоге налоги столь же необходимы, как необходимо само государство, которое содержится за счет этих налогов. Но обусловлены эти налоги не потребностями экономики, а потребностями общества в государстве.

Таким образом следует, по нашему мнению, признать, что налог является односторонним установлением государства, произведенным в первую очередь в интересах самого государства, где этот интерес может далеко не совпадать, а порой и прямо противоречить интересам общества. Вплоть до того, что налогообложение начинает выступать тормозом экономического развития страны и является причиной обнищания народа. Необходимо отрешаться от заблуждения, что государство является выразителем интересов общества и населения, а сами налоги носят «социально-возвратный характер». Подавляющая часть налогов потребляется самим государст венным аппаратом или же экономически неэффективно расходуется на всякого рода «государственные программы».

Налогипорождены государством. Поэтому, чтобы добиться изменения налоговой системы, надо в первую очередь добиться изменения той доктрины, которой руководствуется государство, осуществляя свою налоговую деятельность, в том числе, устанавливая налоги, выстраивая их систему и осуществляя их взимание.

Сущностью доктрины, которой государство в настоящее время руководствуется при осуществлении своей налоговой деятельности, является принцип «максимально возможного взимания налогов». Налоговые реформы, которые государство проводит время от времени, происходят не в результате стремления государства самоограничить свои потребности и уменьшить в связи с этим налоговый гнет на общество, а в силу главным образом двух причин. Во-первых, обнаружившейся неэффективности действующей налоговой системы. Причем, эта неэффективность проявляется главным образом в том, что государство обнаруживает, что оно не в состоянии собрать посредством налогов те деньги, которые могло бы собрать. Во-вторых, совершенно очевидно проявляющегося отрицательного воздействия налоговой системы на экономическое развитие общества, в результате чего самому же государству становится очевидным, что оно находится в состоянии субъекта, рубящего сук, на котором сидит. В итоге государство идет на реформы, само же порой инициируя их. Но эти реформы направлены на повышение эффективности налогообложения в том духе, чтобы взять с общества побольше, однако без ярко выраженных отрицательных социальных, экономических и политических последствий. Поэтому так называемые «научные основы налогообложения» зачастую сводятся лишь к более утонченным и ухищренным способам взимания налогов без сокращения общей массы поступлений и, нередко, к оправданию налогового произвола со стороны государства.

Представляется, что от доктрины «максимально возможного взимания налогов», которой в настоящее время руководствуется государство, необходимо перейти к доктрине «минимальной достаточности государства». Если сутью налогообложения, осуществляемого в соответствии с первой доктриной, выступает принцип «Взять с общества налогов столько, сколько оно в состоянии дать» (максимизация налогов), то принципом второй доктрины выступает: «Общество дает государство лишь столько налогов, сколько необходимо государству для удовлетворения потребностей а общества в государственных услугах». То есть в основе налоговой политики государства должна лежать минимизация налогов. При этом следует руководствоваться правилом: «Хорошее государство - не то, которое имеет много доходов, а то, которое дает возможность иметь много доходов обществу».

Реализация данной концепции потребует повышения политической активности общества, его консолидации и самоорганизации, превращения общества в самодостаточную политическую силу, способную реально влиять не только на финансовую политику государство, но и на формирование той идеологически господствующей доктрины, которой оно должно руководствоваться в процессе осуществления своей нало говой деятельности.

Кроме того это потребует пересмотр места и роли государства в политической системе и, соответственно, пересмотра объемов и параметров его финансовой деятельности. Этот пересмотр видится прежде всего в двух взаимосвязанных направлениях. Первое из них - трансформация функций государства в сторону их сокращения, сужения и ограничения сферы применения. Следствием этого должен наступить отказ от финансированию по линии государства тех мероприятий, которые не обусловлены существованием государства и возложенными на него задачами. В основном это касается экономических проектов, исходя из того, что в условиях рынка экономика должна функционировать на базе самофинансирования. В значительной степени это должно коснуться и социальных программ. Определяющим в данном случае выступает тезис: «Здоровый должен помочь больному, но работающий вовсе не обязан содержать бездельника». Второе направление - сокращение на основе трансформации функций государства численности государственного аппарата и его оптимизация.

Все это приведет к сокращению государственных расходов, что выступит предпосылкой сокращения размеров налогообложения.

Естественно, что, во-первых, само государство (в первую очередь аппарат исполнительных органов власти) такой подход не устроит и оно вряд ли разделит с кем-либо ныне принадлежащее ему единоличное право устанавливать налоги и распоряжаться по своему усмотрению йолученными доходами - власть и деньги никто добровольно не отдаст. Во-вторых, установить, какие услуги государства действительно необходимы обществу, рассчитать, сколько денег потребуется государству, чтобы оно могло осуществить эти услуги, и на этой основе определить размеры налогооб ложения - вещь крайне сложная не только в практическом, но даже чисто теоретическом плане.

В связи с этим отметим, что с момента возникновения государства история человечества - это история борьбы общества с государством за справедливое налогообложение и сокращение его размеров. И в этой борьбе общество шаг за шагом завоевывает новые позиции, а государство - шаг за шагом сдает их. В результате можно утверждать, что история развития налогообложения - это история его демократизации.

В этой борьбе, рассматриваемой в историческом аспекте, общество уже доби1 лось двух крупнейших завоеваний.

Первое - лишение органов исполнительной власти и даже главы государства (например, монарха) права установления налогов и передача этого права органам представительной власти, т. е. органам, которые уже в силу порядка своего формирования в большей мере прислушиваются к мнению общества в лице своих избирателей. Отсюда возникновение правила, что правовой формой налога выступает юридический акт органа представительной власти. В результате возникла общая формула: «Налог может быть установлен только парламентом и только путем принятия закона».

Второе - закрепление основных положений налогообложения непосредственно в конституциях, что в силу самой природы конституции, как акта, носящего обычно достаточно демократический характер и к тому же трудно изменяемого, усиливает юридические гарантии защиты общества от административно-налогового произвола со стороны исполнительных органов власти. В конституциях некоторых стран даже заложены носящие демократический характер и направленные на защиту прав налогоплательщиков принципы налогообложения, что выступает предпосылкой формирования справедливых и не столь обременительных для общества налоговых систем.

С юридической точки зрения включение в конституцию положений, связанных с налогообложением, означает лишение налогового законодательства - отрасли, приспособленной для удовлетворения собственных потребностей государства, - монополии на правовое регулирование налоговых отношений. В результате возникает двухуровневая система правового регулирования данных общественных отношений: на верхнем уровне находится конституция, устанавливающая общие положения налого обложения; на втором уровне - подчиняющееся конституционным установкам собственно налоговое законодательство, состоящее, как правило, из актов представительных органов власти. При этом налоговое законодательство должно быть консолидировано в едином правовом акте - Налоговом кодексе Российской Федерации. Включение налоговых положение в тексты неналоговых актов должно быть запрещено.

Российская Федерация также идет по этому пути. Так, закреплен принцип установления и введения налога, а также определения основных положений налогообложения актами представительных органов. И это уже является большим достижением - напомним, что еще недавно Президент Российской Федерации мог своим указом перевернуть всю налоговую систему России, а в августе 1998 года Правительство своим постановлением пыталось ввести новые налоги.

Гораздо хуже обстоит дела с конституционным регулированием налогообложения. Кроме статьи, устанавливающей обязанность граждан платить налоги, что, кстати, в первую очередь отвечает интересам самого государства, а также ряда отрывочных положений, устанавливающих налоговый централизм в противовес принципу федеративного устройства государства, а также ограничивающих суверенитет парламента на установление налога, что вряд ли можно отнести к числу демократических достижений, в Конституции Российской Федерации в общем-то ничего больше и нет. Единственным, пожалуй, исключением является установление Конституцией правила о запрещении придания обратной силы законам, устанавливающим новые налоги или ухудшающим положение налогоплательщиков, что безусловно является положительным моментом. В целом же в вопросах правового регулирования налогообложения Конституция Российской Федерации значительно уступает конституциям многих развитых (и даже не очень развитых) стран.

Поскольку такое положение является явно неудовлетворительным и учитывая, что в настоящее время, пожалуй, нет такой политической партии, которая не поднимала бы вопрос о пересмотре Конституции, т. е. потребность общества в ее изменении совершенно очевидно созрела, представляется необходимым включить в нее специальный раздел, посвященный налогообложению, либо, по крайней мере, отдельную развернутую статью.

На обсуждение предлагается следующий вариант.

Статья. Основы налогообложения.

1. Государство имеет право на установление налогов в целях финансового обеспечения своей деятельности, осуществляемой в интересах общества.

2. Налоговая система Российской Федерации основана на принципе единства и состоит их федеральных налогов, налогов субъектов Российской Федерации и местных налогов.

Виды налогов, действующие на территории Российской Федерации, устанавливаются законом Российской Федерации.

Федеральные налоги вводятся и регулируются законом Российской Федерации.

Налоги субъектов Российской Федерации и местные налоги вводятся актами соответствующих представительных органов и регулируются законодательными (представительными) органами в порядке, предусмотренном законом Российской Федерации.

Законы и иные акты представительных органов, устанавливающие и вводящие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

3. Налогообложение в Российской Федерации основывается на принципах справедливости, всеобщности, равенства, учета возможностей налогоплательщиков и права граждан на наличие прожиточного минимума, и должно быть экономически обоснованным. >

Не допускаются налоги, имеющие дискриминационный и конфискационный характер, а также препятствующие реализации конституционных прав граждан и экономическому развитию страны.

4. Каждое лицо обязано платить законно установленные налоги.

5. Ответственность за нарушение налогового законодательства устанавливается законом Российской Федерации.

Взыскание неуплаченного налога, пени за своевременную уплату налога и привлечение к ответственности за нарушение налогового законодательства производится в судебном порядке».

Расширение конституционной базы правового регулирования налоговых отношений без сомнения будет способствовать правильному формированию налоговой политики государства и осуществлению налоговой деятельности в первую очередь в интересах общества и населения. В равной мере это будет способствовать защите прав и свобод граждан и превращению в конечном счете России в демократическое и правовое государство.

Налоги должны быть поставлены на службу обществу.