Интеграция бухгалтерского, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Интеграция бухгалтерского, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации"

На правах рукописи

АПАНАСЕНКО ПЛЕНА НИКОЛАЕВНА

ИНТЕГРАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО, НАЛОГОВОГО И УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ОРГАНИЗАЦИЯХ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ

Специальность 08.00.12 -Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва 2005

Работа выполнена в Белгородском университете потребительской кооперации.

Научный руководитель

кандидат экономических наук, доцент Усатова Людмила Васильевна

Официальные оппоненты доктор экономических наук,

профессор Овсийчук Мария Федоровна

кандидат экономических наук, Александров Олег Аркадьевич

Ведущая организация

Государственный университет управления

Защита диссертации состоится 19 октября 2005 г. в 12 час. на заседании диссертационного совета Д 513.002.03 при Московском университете потребительской кооперации по адресу: 141014, г. Мытищи, Московская область, ул. В.Волошиной, д. 12, к.4, зал заседаний диссертационного совета.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского университета потребительской кооперации.

Автореферат разослан 19 сентября 2005 года

Ученый секретарь

диссертационного совета, кандидат экономических наук, доцент

я^о

3

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Изменение системы общественных отношений в России, а также гражданско-правовой среды при переходе к рыночной экономике расширило границы применения бухгалтерского учета и определило необходимость его адекватной трансформации в соответствии с требованиями времени. В связи с этим Министерство финансов России проводит комплекс мероприятий согласно Программе реформирования бухгалтерског о учета, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. №283. В качестве основного инструмента реформирования бухгалтерского учета и отчетности были приняты Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).

Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренная Приказом Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180, предусматривает создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. В частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия управленческих решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.).

Современный бухгалтерский учет представляет собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую отчетность. Информация, формируемая в бухгалтерском учете, используется для составления управленческой, налоговой, статистической отчетности, отчетности перед надзорными органами. В связи с этим главная задача в области бухгалтерского учета заключается в обеспечении относительной независимости организации учетного процесса от какого-либо определенного вида отчетности.

Введение в России налогового учета, предусмотренное главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», также оказало существенное влияние на реформирование системы бухгалтерского учета. Поскольку предложенную Министерством Российской Федерации по налогам и сборам Систему налогового учета на практике внедрить не удалось, налоговый учет в большинстве организаций представляет собой встроенный элемент бухгалтерского учета, корректирующий налогооблагаемую базу в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н. . ■.

Бухгалтерский учет предполагает максимально полное и точное отражение экономической сущности хозяйственной деятельности организации и ее финансового результата и составляет основу управленческой информационной системы, позволяя преобразовать учетную информацию и доводить ее до аппарата управления и внешних пользователей в любой степени детализации и обобщения.

В связи с этим крайне актуальной является проблема интеграции финансового, налогового и управленческого учета на единой информационной базе, основой которой должен быть бухгалтерский учет.

Основные теоретические и методические положения рассматриваемой проблемы разрабатывались в трудах таких отечественных ученых, как

A.П. Бархатов, П.С. Безруких, H.A. Бреславцева, A.B. Брызгалин, JI.T. Гиляровская, Д.А. Ендовицкий, М.И. Кутер, А.Ш. Маргулис, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковский, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсийчук,

B.Ф. Палий, В.И. Петрова, JI.B. Попова, И.А. Слабинская, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, В.Г. Широбоков, А.Н. Хорин и др.

По проблемам бухгалтерского, налогового и управленческого учета активно выступали на всероссийских научно-практических конференциях и в средствах массовой информации A.C. Бакаев, В.В. Гусев, О.М. Островский, А.Н. Романов, Д.Г. Черник, С.Д. Шаталов, JI.3. Шнейдман и др.

Вопросы организации бухгалтерского учета в данной области исследования рассматривали зарубежные ученые: X. Андерсон, Й. Бетге, К. Друри, Д. Колдуэлл, Дж. Рис, Ж. Ришар, Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер и др.

Потребительская кооперация является сложной, многоотраслевой, социально-ориентированной системой, сочетающей некоммерческую и предпринимательскую деятельность. Это предопределяет особенности в выборе систем налогообложения, формирования в системе бухгалтерского учета налогооблагаемой базы, организации учета издержек производства (обращения) и определения результатов по отдельным структурным подразделениям потребительских обществ.

Недостаточная проработанность вышеизложенных проблем определили выбор исследования, цели, задачи и структуру диссертации.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка концепции развития бухгалтерского учета в соответствии с требованиями главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ и новыми подходами к управлению хозяйственной деятельностью организаций потребительской кооперации и механизма ее реализации. Для достижения поставленной цели в работе были поставлены следующие комплексные задачи:

-рассмотреть целесообразность внедрения Системы налогового учета, предложенной МНС РФ, в организациях потребительской кооперации;

- разработать Систему регистров для расчета и аналитического учета постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и обязательств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 в организациях потребительской кооперации;

- упорядочить схему отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов в некоммерческой и предпринимательской деятельности организаций потребительской кооперации;

- предложить методику выбора систем налогообложения для различных видов деятельности организаций потребительской кооперации, формирования в системе бухгалтерского учета налогооблагаемой базы и расчета сумм соответствующего налога;

-разработать методику учета доходов и расходов по отдельным структурным подразделениям в системе бухгалтерского учета потребительских обществ в соответствии с требованиями управленческого учета;

- определить порядок отражения в бухгалтерском учете отпуска продуктов питания малообеспеченным селянам в долг в магазинах потребительской кооперации и последующей их оплаты.

Область исследования соответствует п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-нравовых форм, всех сфер и отраслей» и п. 1.3 «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Предметом исследования являются теоретические и организационно-методические вопросы финансового, налогового и управленческою учета в организациях потребительской кооперации в единой информационной базе бухгалтерского учета.

Объект исследования. В качестве объекта исследования в диссертации были избраны организации потребительской кооперации (в частности, районные потребительские общества Белгородского облпотребсоюза).

Теоретической и методологической основой данной работы является применение объективных принципов научного познания. Базой исследования явились научные и практические результаты, представленные в трудах отечественных и зарубежных специалистов, законодательные и нормативные акты: Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, Федеральные законы, Указы Президента РФ, Постановления Правительства РФ, Решения Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного суда РФ по вопро-

сам бухгалтерского и налогового учета, положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) и инструктнвные материалы Минфина России и Центросоюза РФ.

В ходе исследования были использованы общепринятые методы анализа, методы абстрактных и логических суждений, экономико-математические методы и модели. Для обоснования выдвигаемых положений применялись логический, исторический и системный подходы.

Научная новизна проведенного исследования. Научная новизна положений и выводов, сформулированных в работе, состоит в решении комплекса теоретических и организационно-методических проблем по созданию единой информационной системы бухгалтерского учета в соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, обеспечивающей интеграцию финансового, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации.

Основные научные результаты, полученные в ходе диссертационного исследования, состоят в следующем:

- уточнено разграничение некоммерческой и предпринимательской деятельности в организациях потребительской кооперации и порядок отражения в бухгалтерском учете их доходов и расходов (п. 1.8 паспорта специальности ВАК 08.00.12);

- обоснована невозможность применения в организациях потребительской кооперации, рекомендованной МНС РФ Системы налогового учета, обособленного от бухгалтерского учета (п. 1.8 паспорта специальности ВАК 08.00.12);

- предложен Сводный регистр аналитического учета постоянных и временных разниц и расчета отложенных налоговых активов, постоянных и отложенных налоговых обязательств, обеспечивающий формирование налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ и Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (п. 1.3 паспорта специальности ВАК 08.00.12);

- разработана универсальная методика определения покупной стоимости товаров, реализованных в розничной торговле и оплаченных поставщикам, при упрощенной системе налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов (п.1.8 паспорта специальности ВАК 08.00.12);

- предложена методика учета доходов и расходов в организациях потребительской кооперации по местам их возникновения и центрам ответственности, позволяющая в системе бухгалтерского учета располагать всей информацией, необходимой для целей управления экономикой потребительских обществ. Разработан простой и обоснованный порядок

распределения транспортных расходов между структурными подразделениями потребительских обществ (магазины, столовые, заготпункты и др.) (п.1.8 паспорта специальности ВАК 08.00.12);

- разработан порядок отпуска продовольственных товаров малообеспеченным селянам в долг в магазинах потребкооперации (заключение договоров, применение индивидуальных заборных листов, записи в товарно-денежных отчетах магазинов, оплата и др.) и отражение таких операций в бухгалтерском учете (п.1.8 паспорта специальности ВАК 08.00.12).

Практическая значимость диссертации. Применение разработанных автором рекомендаций по созданию единой системы бухгалтерского учета, отвечающей требованиям финансового, налогового и управленческого учета всех структурных подразделений потребительского общества позволяет сделать обоснованный выбор систем налогообложения для различных видов деятельности организаций потребительской кооперации, сформировать в системе бухгалтерского учета налогооблагаемую базу (доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов), исчислить сумму соответствующего налога, обеспечивает всей необходимой информацией для принятия управленческих решений.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты исследования представлялись в форме докладов на научно-практической конференции Белгородского университета потребительской кооперации (май 2005 г.). Содержащиеся в работе рекомендации апробированы и внедрены в деятельность организаций потребительской кооперации (справка о внедрении от 15.12.2004 г.; справка от 27.05.2005 г.; 02.09.2005 г.).

Апробация показала научную ценность и практическую значимость полученных в диссертации результатов для совершенствования методологии и организации учета расчетов с бюджетом, исчисления стоимости реализованных и оплаченных поставщикам товаров при упрощенной системе налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов), определения результатов деятельности отдельных структурных подразделений потребительских обществ (магазинов, столовых, заготпунктов и т.п.) и решения других задач, связанных с реализацией социальной миссии потребительской кооперации.

Публикации. Основные положения, полученные результаты, исследования, выводы и рекомендации опубликованы в 9 работах общим объемом 4,33 пл., в том числе авторских -2,58 п.л.

Объем и структура диссертации. Структурное построение диссертации, логика и последовательность изложения материала в работе определены целью и задачами, поставленными и решенными в ходе исследо-

вания. Диссертационная работа изложена на 182 страницах текста, состоит из введения, трех глав и заключения, содержит 23 таблицы. Список использованных литературных источников включает 170 наименований.

Во введении обоснована актуальность темы диссертации, сформулированы цели и задачи исследования, определены предмет и объект работы, раскрыта научная новизна и практическая значимость полученных результатов.

В главе 1 «Теоретические и организационно-методологические основы бухгалтерского учета в потребительской кооперации» приведена характеристика потребительской кооперации как социально-ориентированной системы, рассмотрены экономические основы деятельности потребительской кооперации и особенности организации бухгалтерского учета.

В главе 2 «Системы налогообложения в потребительской кооперации и их влияние на организацию бухгалтерского учета» рассмотрены общая система налогообложения, организация налогового учета и ее оценка; упрощенная система налогообложения, ее особенности и область применения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Приведены методика выбора систем налогообложения для различных видов деятельности потребительской кооперации и порядок ведения бухгалтерского учета.

В главе 3 «Интеграция бухгалтерского, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации» определены возможности адаптации бухгалтерского учета к требованиям главы 25 Налогового кодекса РФ, предложен порядок формирования налогооблагаемой базы и расчета налога на прибыль в организациях потребительской кооперации, подтверждена необходимость ведения бухгалтерского учета при упрощенной системе налогообложения. Разработаны и обоснованы предложения по развитию управленческих функций в бухгалтерском учете организаций потребительской кооперации.

В заключении сформулированы основные выводы и предложения по реализации результатов проведенного исследования.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ

Потребительская кооперация выступает неотъемлемой частью экономики Российской Федерации. Основным элементом системы потребительской кооперации являются организации: потребительские общества и союзы потребительских обществ (создаваемые на уровнях, соответствующих уровням государственного управления: федеральный, региональный, местный), деятельность которых заключается в реализации целевых задач системы. Потребительские общества представляют собой хозрасчетные организации, осуществляющие в интересах пайщиков и обслуживаемого населения

различные виды предпринимательской деятельности: заготовки, производство, оптовая и розничная торговля, общественной питание, оказание услуг. Предметом некоммерческой деятельности союзов являются определение социальной, экономической и научно-технической полигики развития потребительской кооперации регионов; разработка концепции, программ и прогнозов развития социальной и хозяйственной деятельности организаций; оказание информационной, методической и консультативной помощи организациям потребительской кооперации.

Разграничение некоммерческой и предпринимательской деятельности в организациях потребительской кооперации. Основу правового регулирования кооперативных организаций составляет Федеральный закон «О потребительской кооперации (потребительских обществах и их союзах) в Российской Федерации» от 11 июля 1997 г. № 97-ФЗ. Согласно ст. 116ГКРФ целью создания потребительского кооператива является удовлетворение материальных и иных потребностей участников, что обуславливает совмещение в процессе функционирования организаций двух сфер деятельности: социальной и экономической.

Выполнение социальной миссии включает содержание убыточных магазинов; продажу товаров во всех магазинах потребительского общества (в том числе, расположенных в отдаленных и труднодоступных населенных пунктах) по единым розничным ценам вне зависимости от фактической величины затрат; оказание услуг населению (доставка топлива, медикаментов, товаров, содержание чайных столов, библиотечек, создание и содержание детских площадок); осуществление благотворительной деятельности (обучение детей пайщиков в учебных заведениях, оказание материальной помощи пайщикам, бесплатное питание школьников из многодетных семей) и др. Решение этих задач напрямую зависит от эффективности предпринимательской деятельности организаций потребительской кооперации.

Признаки некоммерческой организации носят союзы потребительских обществ. Основным источником финансирования их уставной деятельности являлись регулярные отчисления районных (сельских) потребительских обществ, которые на основании статьи 297 НК РФ включались в издержки обращения. С 1 января 2005 года данная статья утратила силу и теперь отчисления на содержание союзов производятся за счет чистой прибыли потребительских обществ, как безвозмездная передача ими денежных средств.

Основным документом, на основании которого союзы потребительских обществ, как некоммерческие организации, осуществляют свою уставную деятельность и ведут бухгалтерский учет, является смета доходов

и расходов. Доходную часть сметы составляют членские взносы, поступающие от районных потребительских обществ, и доходы от предпринимательской деятельности после выполнения обязательств по уплате в бюджет налогов. Расходная часть сметы отражает расходы на содержание аппарата управления и ведение уставной деятельности.

Общим для потребительских кооперативов и коммерческих организаций является осуществление предпринимательской деятельности, субсидиарная ответственность по кредиторской задолженности и иным обязательствам, общий порядок банкротства, принудительной и добровольной ликвидации, вероятность получения убытка от осуществления финансово-хозяйственной деятельности, порядок распределения доходов и др.

Совмещение организациями потребительской кооперации предпринимательской и некоммерческой деятельности определяет особенности организации бухгалтерского учета. В потребительских обществах бухгалтерский учет ведется по общепринятой системе для коммерческих организаций на основании Федерального Закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ, в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению. В потребительских союзах необходимо вести раздельный учет доходов и расходов по основной уставной и предпринимательской деятельности.

В бухгалтерском учете доходы и расходы по основной уставной деятельности союзов, как некоммерческих организаций, учитываются на счете 86 «Целевое финансирование». Расходы по предпринимательской деятельности учитываются на счетах по учету издержек производства (обращения) на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», учет выручки от реализации товаров, работ и услуг - на счете 90 «Продажи», определение финансовых результатов - на счете 99 «Прибыли и убытки».

Осуществление организациями потребительской кооперации различных видов предпринимательской деятельности определяет также выбор режимов налогообложения в соответствии с требованиями налогового законодательства. Проведенные расчеты налогового изъятия в различных схемах (табл.1) и анализ различных систем налогообложения показали, что при заготовке сельскохозяйственной продукции и промышленном производстве предпочтительным является применение упрощенной системы налогообложения, при которой объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов; в розничной торговле и общественном питании - единый налог на вмененный доход; при превышении установленных ограничений - налог на прибыль.

Таблица 1

Расчет величины налогового изъятия по Прохоровскому райпо при разных системах налогообложения (по данным за 2003 год)

(тыс. руб.)

Выручка от реализации производство- 2515,6 торговля - 37578,4 заготовки - 301,4 общественное питание - 5221,6

Наименование платежа ОСН (24%) (тыс.руб.) УСН (6%) (тыс руб.) УСН (15%) (тыс.руб) ОСН (24%) (тыс.руб) УСН (6%) (тыс.руб.) УСН (15%) (тыс руб.) ЕНВД (тыс руб)

Федеральные налоги и сборы

Налог на добавленную стоимость 498 - - 5878 - - -

Налог на доходы физических лиц 132 132 132 806 806 806 806

Налог на прибыль организаций 11 - - 269 - - -

ЕНВД - - - - - - 555

Единый социальный налог в т.ч. 435 347 347 2821 949 949 949

пенсионный фонд 338 338 338 - 935 935 935

фонд социального страхования 46 - - - - - -

страх от несчастных случаев 9 9 9 - 14 14 14

медицинское страхование 42 - - - - - -

Единый налог при УСН - 169 2 - 2568 7071 -

Региональные налоги и сборы

Налог на имущество организаций 40 - - 82,5 - - -

Транспортный налог - - - 63 63 63 63

Местные налоги н сборы

Земельный налог 20 20 20 85 85 85 85

ВСЕГО 1136 668 501 10004 4471 8974 2458

Определение налогооблагаемой прибыли и расчет налога в системе бухгалтерского учета. Налоговым кодексом РФ установлены требования по организации и ведению налогового учета при различных режимах налогообложения. При общем режиме налогообложения налоговый учет ведется в соответствии с требованиями ст. 313 НК РФ. Рассмотренные в диссертации предложения многих авторов по организации налогового учета показали, что рекомендованная МНС России Система налогового учета не была внедрена на практике, поскольку исключала возможность использования данных бухгалтерского учета и не устанавливала порядок последующей группировки и обобщения данных, отраженных на основании первичных документов в рекомендуемых МНС аналитических регистрах.

В связи с этим в ст. 313 НК РФ Федеральным законом от 29 мая 2002 г. № 57-ФЗ методология налогового учета для исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, формы регистров и порядок отражения в них данных разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнить приметаемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета.

Для возможности отказа от ведения налогового учета, исчисления налогооблагаемой прибыли и расчета налога на прибыль в системе бухгалтерского учета в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ в диссертации предложен комплекс регистров по организации аналитического учета постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и налоговых обязательств. Порядок формирования этих разниц определен Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (утв. Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н), которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль, а также определяет взаимосвязь суммы прибыли (убытка), исчисленной в соответствии с нормативными актами по бухгалтерскому учету, и базы по налогу на прибыль, рассчитанной в установленном главой 25 НК РФ порядке.

Сводный регистр аналитического учета постоянных и временных разниц и расчета отложенных налоговых активов и обязательств (табл.2) является регистром аналитического учета по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» и содержит данные по этим счетам на начало года и на конец отчетного периода. При этом наряду с суммами налога в Сводном регистре приведены соответст-

вующие суммы прибыли (убытка), что отсутствует в регистрах аналитического учета по этим счетам. Суммы формируемой в Сводном регистре на* логооблагаемой прибыли и налога на прибыль отражаются по строкам «Из них отражено: в предыдущих отчетных периодах; отчетном периоде». В графе 2 Сводного регистра дается краткое описание разниц между данными бухгалтерского учета и требованиями главы 25 НК РФ по исчислению налогообла! аемой прибыли. Перечень доходов и расходов является открытым и позволяет обоснованно с документальным подтверждением отражать возникающие разницы.

Для отражения в Сводном регистре разниц, возникающих в результате начисления амортизации по объектам основных средств, введенным в эксплуатацию до 1 января 2002 года, рекомендуется использовать регистры расчета сумм амортизации: в одном - по нормам, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072; во втором - по нормам исходя из срока полезного использования согласно Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1.

На основании регистра «Расчет амортизации основных средств по объектам, которые введены в эксплуатацию до 1 января 2002 года» (для целей бухгалтерского учета) по объектам, первоначальная (восстановительная) стоимость которых составляет менее 10000 рублей, определяются постоянные разницы. Суммы вычитаемых временных разниц определяются на основании регистра «Расчет амортизации основных средств по объектам, которые введены в эксплуатацию до 1 января 2002 года» (для целей налогообложения) в части амортизации по объектам основных средств, срок использования которых согласно ст. 258 НК РФ истек, и формируют отложенные налоговые активы (счет 09 «Отложенные налоговые активы»). Разница в амортизационных отчислениях по объектам основных средств, фактический срок эксплуатации которых для целей налогообложения не превышает нормативного срока их полезного использования, является налогооблагаемой временной разницей, приводящей к образованию отложенного налогового обязательства (счет 77 «Отложенные налоговые обязательства»).

Уменьшение налогооблагаемой прибыли в последующих отчетных периодах за счет вычитаемых временных разниц или отнесение к текуще-' му налоговому периоду расходов в больших суммах, чем по правилам

бухгалтерского учета, является для налогоплательщиков выгодной схемой ^ оптимизации налогообложения, а включение в систему бухгалтерского

учета счетов 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательств» и субсчетов «Постоянные разницы» на счетах учета затрат и финансовых результатов позволяет отразить все многообразие

Таблица 2

Сводный регистр аналитического учета постоянных и временных разниц и расчета отложенных налоговых активов и обязательств за 9 месяцев 2005 года

(руб.)

№ расчета Наименование показателя Разницы Счет 99 Счет 09 «Отложенные налоговые активы» Счет 77 «Отложенные налоговые обязательства»

всего постоянные временные вычитаемые временные налогооблагаемые Субсчет 99-7 «Постоянные налоговые обязательства» Субсчет 99-8 «Постоянные налоговые активы»

1 2 3 4 5 6 7 3 9 10

Остаток на начало года (Дт) 11070 (Кт) 20499

I Прибыль по бухгалтерскому умету на 1 октября 2005 г. 838000 Условный расход на 1 октября 2005 г. 201120

II Коррективы данных бухгалтерского учета

1 Расходы, не учитываемые в целях налогообложения отчетного (налогового) периода 126000 126000 30240

2 Разницы, образованные в результате применения разных способов расчета - амортизации по основным средствам -202990 12422 8941 224353 2981 2146 53845

1 2 3 4 5 1 6 7 1 8 9 10

3 j Расходы на формирование резерва. - на ремонт основных средств - по сомнительным долгам 289000 -326000 - 289000 326000 - - 69360 78240

4 Перенос убытков на будущее - от реализации амортизируемого имущества 37500 -6561 - 37500 -6561 - - - 9000 -1575 -

5. Перенос убытков прошлых лет -252000 I -252000 - - { -60480 -

Итого -335051 138442 76880 550353 33221 - 18451 132085

И а Из них отражено

- в предыдущих отчетных периодах -233101 100402 56800 390303 24096 - 13632 93673

- в отчетном периоде -101950 38020 20080 160050 9125 - 4819 38412

III. Налогооблагаемая прибыль по требованиям главы 25 НК РФ (I+II) 502949 Текущий налог на прибыль (К 68) 120707

Остаток на конец отчетнго периода (Дт) 29521 (Кт) 152584

подходов к формированию базы обложения налогом на прибыль, не создавая систему налогового учета.

Следует отметить, что с выходом ПБУ 18/02 вопрос о сближении бухгалтерского и налогового учета в какой-то мере теряет свою значимость. Налогоплательщикам оказалось выгодным использовать расхождения с целью минимизации налогообложения путем отнесения к текущему налоговому периоду расходов в больших суммах, чем по правилам бухгалтерского учета, или уменьшения налогооблагаемой прибыли в последующих отчетных периодах за счет вычитаемых временных разниц.

Определение покупной стоимости товаров, реализованных в розничной торговле и оплаченных поставщикам, при упрощенной системе налогообложения. В диссертации обоснована необходимость ведения бухгалтерского учета в организациях потребительской кооперации вне зависимости от выбранного режима налогообложения, в том числе и в условиях применения упрощенной системы налогообложения.

Одной из причин, обуславливающих ведение бухгалтерского учета, является то, что перечень расходов, принимаемых при исчислении налоговой базы до единому налогу, когда объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, установлен п.1 ст.346.16 НК РФ, в пп.23 которого указаны расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации. Покупная стоимость товара также списывается в расходы только после того, как товар будет оплачен поставщику (п.2 ст.346.17 НК РФ) и продан покупателю (п.2 ст.346.16 НК РФ).

Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, предложена схема организации бухгалтерского учета, позволяющая определить покупную стоимость товаров, подлежащую списанию в расходы при формировании налогооблагаемой базы (табл.3). Разработанная методика основана на итоговых данных двух синтетических счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 41 «Товары» и применении метода ФИФО. Реализованным в первую очередь считается остаток товаров на начало месяца. Так, в январе покупная стоимость реализованных товаров определена:

а) остаток товаров на начало месяца 100000 руб.

б) из поступивших в январе товаров [(196000 -

(100000 + 20000) х (100000 : 112000)] = 67857 руб.

Соответственно сумма реализованной в январе торговой наценки составит: а); из остатка на начало месяца 20000 руб.

б) из поступивших в январе товаров [67857

х (12000 : 100000)] = 8143 руб.

Таблица 3

Расчет покупной стоимости товаров реализованных в розничной торговле

и оплаченных поставщикам (по продажным ценам)

____

Счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Счет 41 «Товары»

кредит остаток на конец месяца Остаток на начато месяца Дебет(приход) Кредит(расход) Остаток на конец месяца

| Месяц ток на начало месяца дебет покупная стоимость наценка про-лажная стоимость покупная стоимость наценка продажная стоимость покупная стоимость наценка продажная стоимость покупная стоимость наценка прода жная стоимость

Январь 80000 150000 100000 30000 100000 20000 120000 100000 12000 112000 100000 67857 20000 8143 196000 32143 3857 36000

Февраль 30000 100000 80000 10000 32143 Зг>>7 36000 80000 , 9000 89000 32143 62022 3857 6978 105000 17978 2022 20000

Март 10000 140000 130000 0 17978 2022 20000 130000 ' 24000 310000 1 45000 154000 17978 130000 2022 24000 174000 0 0 0

Итого х 390000 | 310000 X X X X 355000 410000 65000 475000 X X * 1

Расчет покупной стоимости товаров, оплаченных поставщикам и реализованных, которую можно списать в расходы: вянваре: [150000 + (100000-80000)-(32143 -30000)] = 167857

в феврале:[100000 + (32143 - 30000) -(17978 - 10000)] = 94165

в марте: [140000 -г (17978 - 10000)] = 147978

Итого

40000

Развитие управленческих функций в бухгалтерском учете потребительской кооперации. В Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (одобрена Приказом Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180) одной из основных определена проблема использования данных бухгалтерского учета для составления налоговой, управленческой и других видов отчетности и обеспечения относительной независимости организации учетного процесса от какого-либо определенного вида отчетности (п.2.1).

Вопросы организации управленческого учета с целью обеспечения эффективности использования ресурсов, экономического обоснования затрат, постановки и решения управленческих задач выступают наиболее актуальными для организаций потребительской кооперации. Выполнение социальной миссии организациями потребительской кооперации обостряет актуальность оптимизации затрат, особенно в отдаленных магазинах, реализующих товары и предоставляющих услуги по социально низким ценам, не покрывающим затраты.

Ключевым элементом в системе управления является классификация затрат. Наиболее используемой для целей планирования и контроля и напрямую зависящей от специфики деятельности организации или структурного подразделения можно считать классификацию затрат на условно-постоянные и условно-переменные.

В качестве базы исследования выбраны организации торговли Белгородского районного потребительского общества; структура затрат представлена в табл.4. Анализ показывает, что наибольший удельный вес 88,5% приходится на постоянные затраты, следовательно их сокращение может носить лишь единовременный характер. При этом необходимо иметь в виду, что соотношение условно-постоянных и условно-переменных расходов в структуре затрат в целом по райпо будет иным, поскольку организации потребительской кооперации, являясь многопрофильными, осуществляют различные виды деятельности.

Транспортные расходы, доля которых составляет 10,9 % в общей сумме расходов организаций торговли, отнесены к постоянным, на основании того4 что доставка товаров в магазины осуществляется в соответствии с графиком завоза товаров и маршрутами движения транспортных средств, • разработанных специалистами экономических служб каждого потребительского общества, то есть на постоянной основе.

Учет и определение объективной величины расходов по доставке товаров в магазины, расположенные в отдаленных населенных пунктах, является одной из основных задач, связанных с реализацией социальной

миссии. Существуют различные подходы к распределению транспортных расходов, основанные на расчетах с использованием системы коэффициентов, учитывающих доминирующие факторы деятельности, расстояние доставки, площадь магазинов, скорость оборота запасов, частоту завоза товаров, численность населения и др.

Таблица 4

Структура расходов организаций торговли Белгородского райпо за 2004 г.

(руб.)

№ п/п Наименование показателя Сумма (руб.) постоянные переменные

% сумма % сумма

1 Транспортные расходы 147599 10,9 147599

2 Расходы на оплату труда 642800 43,6 592662 3,7 50138

3 Единый социальный налог 333672 17,3 241912 6,7 91760

4 Расходы на аренду и содержание зданий сооружений, инвентаря 128784 9,2 128784

5 Амортизация основных средств 91579 6,5 91579

6 Расходы на ремонт основных средств - — -

7 Износ санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов и др. 1000 0,1 1000

Затраты на оплату процентов за пользование займом -

9 Потери товаров и технологические 01 ходы 1529 0,1 1529

10 Прочие расходы 12815 0,9 12815

ИТОГО 1359778 88,5 1216351 10,5 143427

В диссертации предложен порядок учета транспортных расходов на счете 23 «Вспомогательные производства» (субсчет «Автомобильный транспорт»). Оказание услуг оформляется путевыми листами работы автомобиля. В конце месяца данные об объемах выполненных работ (в км пробега) обобщаются, определяется себестоимость 1 км пробега, что в свою очередь позволяет распределить затраты по автопарку (гаражу) за отчетный месяц по конкретным заказчикам (магазинам, столовым и другим структурным подразделениям).

Раздельный учет затрат на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» - по цехам (участкам, бригадам), видам продукции, работ и услуг, 44 «Издержки обращения» - по оптовым базам, магазинам, столовым, кафе и др. позволит обеспечить на счете 90 «Продажи» определение результатов деятельности отдельных структурных подразделений районного потребительского общества. Внутрипроизводственный отпуск работ (услуг) (например, услуги автохозяйства) оценивается по плановой себестоимости единицы работ (услуг) с отражением в бухгалтерском учете фактической себестоимости путем алгебраического сложения плановой себестоимости и отклонения от нее фактической.

Важной задачей в реализации социальной миссии потребительской кооперации является организация учета отпуска продовольственных товаров малоимущим пайщикам в краткосрочный кредит. Поскольку порядок продажи гражданам продовольственных товаров в краткосрочный кредит действующим законодательством не предусмотрен, а Правила продажи гражданам товаров длительного пользования в кредит (с рассрочкой платежа), утвержденные Постановлением Совета Министров - Правительством РФ от 9 сентября 1993г. № 895, в данном случае не применимы, в диссертации предложен порядок организации отпуска продуктов питания малоимущим пайщикам, предполагающий:

- заключение с покупателями договоров на получение и оплату товаров с указанием допустимой суммы долга;

- применение индивидуальных заборных листов для отражения отпуска продуктов питания и их оплаты;

- после отпуска покупателям товаров их стоимость в конце месяца включается в товарный (товарно-денежный) отчет магазина в отдельной графе «продажа товаров в кредит»;

- уплата наличными деньгами в погашение задолженности за товары оформляется через контрольно-кассовую технику.

Для обобщения информации об общих суммах отпущенных товаров в кредит и их оплате в индивидуальных заборных листах в конце месяца подсчитываются итоги и по состоянию на 1 число следующего месяца определяется задолженность за покупателями. На основании данных заборных листов составляется реестр, в котором по каждому покупателю указано: остаток задолженности на начало месяца, отпуск товаров и оплата в отчетном месяце, остаток долга на конец месяца.

В бухгалтерском учете операции по отпуску товаров в краткосрочный кредит и их оплате учитываются на счете 62 «Расчеты с покупателя-

ми и заказчиками» (субсчет «Расчеты за товары, проданные в кредит»), что позволит избежать имеющих место нарушений в розничной торговле потребкооперации.

Бухгалтерский учет является информационной базой как для налогового, так и для управленческого учета. Содержащаяся в бухгалтерском учете аналитическая информация по основным средствам, материальным, трудовым и денежным ресурсам с наибольшей точностью отображает все аспекты деятельности организации с учетом экономических законов, юридических норм и правил, создавая информационную базу для организации управленческого учета.

Данные бухгалтерского учета позволяют в полной мере обеспечить потребности управленческого учета в качественной информации, характеризующей условия и результаты деятельности как организации в целом, так и ее отдельных подразделений (магазины, столовые, заготпункты, парикмахерские и др.), поскольку степень углубления вертикали аналитического учета доходов и расходов не ограничена.

Существенным является то, что данные бухгалтерского учета документально подтверждены, то есть основой для составления аналитических регистров являются первичные учетные документы. Совокупность бухгалтерских проводок, подробно описывающих хозяйственную деятельность организаций, может быть эффективно применена для решения многочисленных задач управленческого учета.

В диссертации предложена система учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности в организациях потребительской кооперации, что будет способствовать повышению оперативности и аналитичности информации об издержках производства (обращения) в соответствии с современными требованиями управления, выявлению резервов повышения эффективности отдельных видов деятельности, совершенствованию экономических отношений между структурными подразделениями организации.

Развитие компьютерной техники позволяет создать единую систему бухгалтерского учета, отвечающую требованиям финансового, налогового и управленческого учета всех структурных подразделений потребительского общества.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ ОПУБЛИКОВАНЫ В СЛЕДУЮЩИХ РАБОТАХ

1. Апанасенко E.H. Изменения в налогообложении в 2002 году // Белгородский экономический вестник, (секция «Экономика и социология» Российской Академии естественных наук - РАЕН). - 2002. - № 3. - 0,43 п.л.

2. Апанасенко E.H. Амортизация имущества в бухгалтерском и налоговом учете // Белгородский экономический вестник, (РАЕН) - 2002. - № 6-7. - 0,44 п.л.

3. Апанасенко E.H. ПБУ 18/02: налогооблагаемые временные разницы // Белгородский экономический вестник, (РАЕН) - 2003. - № 8-9. - 0,27 п.л.

4. Апанасенко E.H., Слабинский Д.В. Учет затрат по содержанию магазинов в отдаленных населенных пунктах // Сборник научных докладов профессорско-преподавательского состава и аспирантов Белгородского университета потребительской кооперации, «Духовно-нравственные основы социально-экономической деятельности потребительской кооперации». - 2004. - 4.6. - 0,18 п.л. (авторских - 0,09 п.л.)

5. Апанасенко E.H., Слабинская И.А. Методика расчета покупной стоимости товаров, реализованных в розничной торговле при упрощенной системе налогообложения // Белгородский экономический вестник, (РАЕН) - 2005. - № 1. - 0,47 п.л. (авторских - 0,24 п.л.)

6. Чернышева З.Д., Апанасенко E.H. и др. Методические рекомендации по организации оперативного учета и результатов деятельности магазинов потребительского общества // Учебное издание. Белгородский университет потребительской кооперации. - 2005. - 1,36 п.л. (авторских -0,34п.л.)

7. Апанасенко E.H. Организация аналитического учета затрат структурных подразделений райпо // Белгородский экономический вестник, (РАЕН) - 2005. - № 1. - 0,17 пл.

8. Слабинская И.А., Апанасенко E.H. Выбор налоговых режимов в организациях потребительской кооперации // Международный научно-теоретический журнал «Вестник Белгородского университета потребительской кооперации». - 2005. - №1. - 0,81 п.л. (авторских - 0,40)

9. Апанасенко E.H. Учет отпуска продовольственных товаров в краткосрочный кредит в магазинах потребительской кооперации // Белгородский экономический вестник, (РАЕН) - 2005. - № 2. - 0,20 п.л.

Сдано в набор_2005 г. Подписано в печать_.2005.

Формат издания 60 х 84 1/16. Бумага офсетная. Гарнитура "Тайме". Ризография. Уч.-изд. л. 1,0. Тираж 100 экз. Заказ_.

РНБ Русский фонд

2007^4 4150

Получено 29 НОЯ 2005

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Апанасенко, Елена Николаевна

Введение

Глава 1. Теоретические и организационно-методологические основы бухгалтерского учета в потребительской кооперации

1.1. Потребительская кооперация как социально-ориентированная система

1.2. Экономические основы деятельности потребительской кооперации

1.3. Особенности организации бухгалтерского учета в потребительской кооперации

Глава 2. Системы налогообложения в потребительской кооперации и их влияние на организацию бухгалтерского учета

2.1. Общая система налогообложения, налоговый учет и его оценка

2.2. Упрощенная система налогообложения, ее особенности и область применения

2.3. Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

2.4. Выбор систем налогообложения для различных видов деятельности потребительской кооперации

Глава 3. Интеграция бухгалтерского, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации

3.1. Адаптация бухгалтерского учета к требованиям главы

НК РФ в соответствии с ПБУ 18/

3.2. Формирование налогооблагаемой базы и расчет налога на прибыль в организациях потребительской кооперации

3.3. Необходимость ведения бухгалтерского учета при упрощенной системе налогообложения

3.4. Развитие управленческих функций в бухгалтерском учете организаций потребительской кооперации

Диссертация: введение по экономике, на тему "Интеграция бухгалтерского, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации"

Актуальность темы исследования. Изменение системы общественных отношений в России, а также гражданско-правовой среды при переходе к рыночной экономике расширило границы применения бухгалтерского учета и определило необходимость его адекватной трансформации в соответствии с требованиями времени. В связи с этим с начала 90-х годов Министерство финансов России проводит комплекс мероприятий согласно Программе реформирования бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 283. В качестве основного инструмента реформирования бухгалтерского учета и отчетности были приняты Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО).

Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренная Приказом Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180, предусматривает создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. В частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия управленческих решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.).

Современный бухгалтерский учет представляет собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую отчетность. Информация, формируемая в бухгалтерском учете, используется для составления управленческой, налоговой, статистической отчетности, отчетности перед надзорными органами. В связи с этим главная задача в области бухгалтерского учета заключается в обеспечении относительной независимости организации учетного процесса от какого-либо определенного вида отчетности.

Введение в России налогового учета, предусмотренное главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций», также оказало существенное влияние на реформирование системы бухгалтерского учета. Поскольку предложенную Министерством Российской Федерации по налогам и сборам Систему налогового учета на! практике внедрить не удалось, налоговый учет в большинстве организаций представляет собой встроенный элемент бухгалтерского учета, корректирующий налогооблагаемую базу в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н.

Бухгалтерский учет предполагает максимально полное и точное отражение экономической сущности хозяйственной деятельности организации и ее финансового результата и составляет основу управленческой информационной системы, позволяя преобразовать учетную информацию и доводить ее до аппарата управления и внешних пользователей в любой степени детализации и обобщения. В связи с этим крайне актуальной является проблема интеграции финансового, налогового и управленческого учета на единой информационной базе, основой которой должен быть бухгалтерский учет.

Основные теоретические и методические положение рассматриваемой проблемы разрабатывались в трудах таких отечественных ученых, как А.П. Бархатов, П.С. Безруких, Н.А. Бреславцева, А.В. Брызгалин, JI.T. Гиляровская, Д.А. Ендовицкий, М.И. Кутер, А.Ш. Маргулис, М.В. Мельник, Е.А. Ми-зиковский, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсийчук, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, JI.B. Попова, И.А. Слабинская, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, В.Г. Широбоков, А.Н. Хорин и др.

По проблемам бухгалтерского, налогового и управленческого учета активно выступали на всероссийских научно-практических конференциях и в средствах массовой информации А.С. Бакаев, В.В. Гусев, О.М. Островский, А.Н. Романов, Д.Г. Черник, С.Д. Шаталов, JI.3. Шнейдман и др.

Вопросы организации бухгалтерского учета в данной области исследования рассматривали зарубежные ученые: X. Андерсон, Й. Бетге, К. Друри, Д. Колдуэлл, Дж. Рис, Ж. Ришар, Ч. Хорнгрен, Дж. Фостер и др.

Потребительская кооперация является сложной, многоотраслевой, социально-ориентированной системой, сочетающей некоммерческую и предпринимательскую деятельность. Это предопределяет особенности в выборе систем налогообложения, формирования в системе бухгалтерского учета налогооблагаемой базы, организации учета издержек производства (обращения) и определения результатов по отдельным структурным подразделениям потребительских обществ для целей бюджетного управления.

Недостаточная проработанность вышеизложенных проблем определили выбор исследования, цели, задачи и структуру диссертации.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка концепции развития бухгалтерского учета в соответствии с требованиями главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ и новыми подходами к управлению хозяйственной деятельностью организаций потребительской кооперации и механизма ее реализации. Для достижения поставленной цели в работе были поставлены следующие комплексные задачи:

-рассмотреть целесообразность внедрения Системы налогового учета, предложенной МНС РФ, в организациях потребительской кооперации;

- разработать Систему регистров для расчета и аналитического учета постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и обязательств в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 в организациях потребительской кооперации;

- упорядочить схему отражения в бухгалтерском учете доходов и расходов в некоммерческой и предпринимательской деятельности организаций потребительской кооперации;

- предложить методику выбора систем налогообложения для различных видов деятельности организаций потребительской кооперации, формирования в системе бухгалтерского учета налогооблагаемой базы и расчета сумм соответствующего налога;

- разработать методику учета доходов и расходов по отдельным структурным подразделениям в системе бухгалтерского учета потребительских обществ в соответствии с требованиями управленческого > чета;

- определить порядок отражения в бухгалтерском учете отпуска продуктов питания малообеспеченным селянам в долг в магазинах потребительской кооперации и последующей их оплаты.

Область исследования соответствует п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» и п. 1.3 «Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Предметом исследования являются теоретические и организационно-методические вопросы финансового, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации в единой информационной базе бухгалтерского учета.

Объект исследования. В качестве объекта исследования в диссертации были избраны организации потребительской кооперации (в частности, районные потребительские общества Белгородского облпотребсоюза).

Теоретической и методологической основой данной работы является применение объективных принципов научного познания. В процессе исследования автор опиралась на труды отечественных и зарубежных ученых, 1 ражданский кодекс РФ7Налоговый кодекс РФ^Федеральные законы, Указы-Президента РФ, Постановления Правительства РФ, Решения Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного суда РФ по вопросам бухгалтерского и налогового учета, положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) и инструктивные материалы Минфина России и Центросоюза РФ.

В ходе исследования были использованы общепринятые методы анализа, методы абстрактных и логических суждений, экономико-математические методы и модели. Для обоснования выдвигаемых положений применялись логический, исторический и системный подходы.

Научная новизна проведенного исследования. Научная новизна положений и выводов, сформулированных в работе, состоит в решении комплекса теоретических и организационно-методических проблем по созданию единой информационной системы бухгалтерского учета в соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, обеспечивающей t тгеграцию финансового, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации.

Основные научные результаты, полученные в ходе диссертационного исследования, состоят в следующем:

- уточнено разграничение некоммерческой и предпринимательской деятельности в организациях потребительской кооперации и порядок отражения в бухгалтерском учете их доходов и расходов;

- подтверждена невозможность применения в организациях потребительской кооперации, рекомендованной МНС РФ Системы налогового учета, обособленного от бухгалтерского учета;

- предложен Сводный регистр аналитического учета постоянных и временных разниц и расчета отложенных налоговых активов, постоянных и отложенных налоговых обязательств, обеспечивающий формирование налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ и Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПЬ У Г8702;

- разработана универсальная методика определения покупной стоимости товаров, реализованных в розничной торговле и оплаченных поставщикам, при упрощенной системе налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов);

- предложена методика учета доходов и расходов в организациях потребительской кооперации по местам их возникновения и центрам ответственности, позволяющая в системе бухгалтерского учета располагать всей информацией, необходимой для целей управления экономикой потребительских обществ. Разработан простой и обоснованный порядок распределения транспортных расходов между структурными подразделениями потребительских обществ (магазины, столовые, заготпункты и др.);

- разработан порядок отпуска продовольственных товаров малообеспеченным селянам в долг в магазинах потребкооперации (заключение договоров, применение индивидуальных заборных листов, записи в товарно-денежных отчетах магазинов, оплата и др.) и отражение таких операций в бухгалтерском учете.

Практическая значимость диссертации. Применение разработанных автором рекомендаций позволяет сделать обоснованный выбор систем налогообложения для различных видов деятельности организаций потребительской кооперации, сформировать в системе бухгалтерского учета налогооблагаемую прибыль (доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов) и исчислить сумму соответствующего налога.

Организация учета доходов и расходов по отдельным структурным подразделениям потребительского общества (магазинам, столовым, заготпунктам, парикмахерским и т.п.) обеспечивает всей необходимой информацией для принятия управленческих решений. Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты исследования представлялись в форме доклада на научно-практической конференции Белгородского университета потребительской кооперации (май 2005 г.). Содержащиеся в работе рекомендации использованы в деятельности организаций Белгородского облпотребсоюза.

Апробация показала научную ценность и практическую значимость полученных в диссертации результатов для совершенствования методологии и организации учета расчетов с бюджетом, исчисления стоимости реализованных и оплаченных поставщикам товаров при упрощенной системе налогообложения (доходы, уменьшенные на величину расходов), определения результатов деятельности отдельных структурных подразделений потребительских обществ (магазинов, столовых, заготпунктов и т.п.) и решения других задач, связанных с реализацией социальной миссии потребительской кооперации.

Публикации. Основные положения, полученные результаты, исследования, выводы и рекомендации опубликованы в 9 работах общим объемом 4,33 п.л., в том числе авторских - 2,58 п.л.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Апанасенко, Елена Николаевна

Заключение

Развитие бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации происходит в тесной взаимосвязи с изменениями экономической ситуации в стране и оказывает влияние на организацию системы учета хозяйствующих субъектов всех организационно-правовых форм собственности. В Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 1 июля 2004 г. № 180, одной из основных, определена проблема повышения качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности организаций, и возможности ее дальнейшего использования для составления налоговой, управленческой и других видов отчетности при обеспечении независимости организации учетного процесса от какого-либо определенного вида отчетности.

Исследование проблемы интеграции бухгалтерского, налогового и управленческого учета в потребительской кооперации позволило сделать следующие выводы:

1. Потребительская кооперация представляет собой социально-ориентированную систему, отличительным признаком организаций которой является совмещение в процессе функционирования двух видов деятельности: социальной и экономической, направленных на удовлетворение потребностей пайщиков и обслуживаемого населения.

Анализ действующего законодательства и организационной структуры системы потребительской кооперации, ее хозяйственной деятельности позволяет сделать вывод, что потребительская кооперация занимает особое промежуточное положение между коммерческими и некоммерческими организациями. Как организационно-правовая форма хозяйственной деятельности потребительская кооперация закрепляет систему экономических отношений между пайщиками и администрацией, определяет экономический порядок отношений с внешней средой. Это обусловлено тем, что выполнение социальной миссии, как основная цель организации, напрямую зависит от эф ф ективностиосуществления лредпринимательской деятельности

Особенности организации и ведения бухгалтерского учета и налогообложения в системе потребительской кооперации определены ее социальной природой и целевой направленностью многоотраслевой хозяйственной деятельности.

2. Являясь многопрофильными, организации системы потребительской кооперации осуществляют виды предпринимательской деятельности, подпадающие под различные режимы налогообложения: общепринятую систему налогообложения, упрощенную систему налогообложения, систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и др.

Выбор режимов налогообложения организациями осуществляется в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации. Основным показателем, определяющим выбор, является величина налоговых изъятий. Проведенный анализ показал, что при заготовке сельскохозяйственной продукции и промышленном производстве предпочтительным является применение упрощенной системы налогообложения, при которой объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, а в розничной торговле и общественном питании - единый налог на вмененный доход.

3. Налоговым кодексом Российской Федерации установлены требования по организации и ведению налогового учета при различных режимах налогообложения. Так при общем режиме налогообложения согласно ст. 313 НК РФ налогоплательщики обязаны вести налоговый учет в соответствии с требованиями главы 25 «Налог на прибыль организаций». Система налогового учета, рекомендованная МНС России, не была внедрена на практике, поскольку исключала возможность использования данных бухгалтерского учета и не устанавливала порядок последующей группировки и обобщения данных, отраженных на основании первичных документов в рекомендуемых МНС регистрах налогового учета.

В соответствии с изменениями и дополнениями, внесенными в ст. 313 НК РФ Федеральным законом от 29 мая 2002 г. № 57-ФЗ методология налогового учета для исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, формы регистров и порядок отражения в их данных разрабатываются налогоплательщиком самостоятельно. В ст. 313 НК РФ отмечается, что в случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнить применяемы регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета.

В условиях применения упрощенной системы налогообложении согласно ст. 246.24 НК РФ налогоплательщики обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и сумм налога, на основании Книги учета доходов и расходов. Форма Книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, утверждены Приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 28 октября 2002 г. № БГ-3-22/606. Системой налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности ведение налогового учета не предусмотрено. В работе обоснована необходимость ведения бухгалтерского учета организациями вне зависимости от выбранного режима налогообложения.

4. Для возможности отказа от ведения налогового учета, исчисления налогооблагаемой прибыли и расчета налога на прибыль в системе бухгалтерского учета в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ нами разработан комплекс регистров по организации аналитического учета постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и налоговых обязательств в потребительской кооперации, порядок формирования которых определен Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ Л 8/02

5. Для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, предложена схема организации бухгалтерского учета, позволяющая решить вопрос о порядке определения величины покупной стоимости товаров, подлежащей списанию в расходы при осуществлении розничной торговли. Разработанная методика базируется на итоговых данных двух синтетических счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 41 «Товары».

6. Одной из основных задач развития учета в потребительской кооперации на сегодняшний день является организация учета затрат, связанных с реализацией социальной миссии. Вопросы поиска резервов дальнейшего развития организаций системы потребительской кооперации неразрывно связаны с проблемой эффективности использования ресурсов, экономического обоснования затрат и постановки управленческих задач, ориентированных на их минимизацию.

Бухгалтерский учет является информационной базой, как для налогового, так и для управленческого учета. Содержащаяся в бухгалтерском учете аналитическая информация по основным средствам, материальным, трудовым и денежным ресурсам, с наибольшей точностью отображает все аспекты деятельности организации с учетом экономических законов, юридических норм и правил, создавая информационную базу для организации управленческого учета.

Информация, формируемая в системе бухгалтерского учета, позволяет в полной мере обеспечить потребности управленческого учета в качественной информации, характеризующей условия и результаты деятельности организации в целом и отдельных подразделений (магазины, столовые, заготпункты, парикмахерские и др.) поскольку степень аналитичности бухгалтерского учета неограниченна. При этом возможно углубление вертикали учета затрат до необходимого уровня. В условиях повышения аналитичности усложнение ведения бухгалтерского учета затрат с избытком компенсируется успешным решением многочисленных задач управленческого учета, возни-лсающих в силу ужесточения конкуренции^ л еобходимостимаксимальнобы-стро реагировать на изменения рыночной среды.

Существенным является то, что данные бухгалтерского учета документально подтверждены, то есть основой для составления регистров являются первичные учетные документы. Совокупность бухгалтерских проводок, подробно описывающих хозяйственную деятельность организаций, может быть эффективно применена для решения многочисленных задач управленческого учета.

Система организации учета по центрам ответственности и местам возникновения затрат будет способствовать повышению оперативности и аналитичности информации об издержках производства и себестоимости продукции в соответствии с современными требованиями управления, выявлению и мобилизации резервов повышения эффективности производства, совершенствованию экономических отношений между структурными подразделениями организации.

С развитием компьютерной техники появляется возможность создать единую по всем структурным подразделениям районного потребительского общества систему бухгалтерского учета, отвечающую требованиям финансового, налогового и управленческого учета, подробная информация о доходах и расходах которой формируется на основе первичных учетных документов.

7. Проблема определения величины расходов по доставке товаров в отдаленные магазины, расположенные в мелких населенных пунктах, как одна их основных проблем, связанных с реализацией социальной миссии, может быть решена путем учета расходов по содержанию и эксплуатации собственного грузового и легкового транспорта на счете 23 «Вспомогательные производства» (субсчет «Автомобильный транспорт»). Оказание услуг в транспортных подразделениях организаций оформляется первичными документами - путевыми листами работы автомобиля. В конце месяца данные об объемах выполненных работ (в км пробега) обобщаются, определяется себестоимость 1 км пробега, что в свою очередь позволяет распределить затраты по автопарку (гаражу) за отчетный- месяц по конкретным заказчикам (магазинам, столовым и другим структурным подразделениям).

Раздельный учет затрат на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» по цехам (участкам, бригадам), видам продукции, работ и услуг, 44 «Издержки обращения» по оптовым базам, магазинам, столовым, кафе и другим торговым единицам позволит обеспечить определения результатов деятельности отдельных структурных подразделений районного потребительского общества. Внутрипроизводственный отпуск работ (услуг) (например, услуги автохозяйства) оценивается по плановой себестоимости единицы работ (услуг) с отражением в бухгалтерском учете фактической себестоимости путем алгебраического сложения плановой себестоимости и отклонения от нее фактической.

8. Важным в реализации социальной миссии потребительской кооперации на селе является организация учета отпуска продовольственных товаров в краткосрочный кредит. Поскольку порядок продажи гражданам продовольственных товаров в краткосрочный кредит не предусмотрен действующим законодательством, а Правила продажи гражданам товаров длительного пользования в кредит (с рассрочкой платежа), утвержденные Постановлением Совета Министров - Правительством РФ от 9 сентября 1993 г. № 895, не применимы для отпуска продуктов питания в магазинах потребительской кооперации, нами предложен порядок организации отпуска продуктов питания, предполагающий:

- заключение с покупателем договоров на получение и оплату товаров с указанием допустимой суммы долга;

- после отпуска покупателям товаров их стоимость в конце месяца должна включаться в товарный (товарно-денежный) отчет магазина в отдельной графе «продажа товаров в кредит»;

- уплата наличными деньгами в погашение задолженности за товары оформляется через контрольно-кассовую технику.

Обобщение информации об общих суммах отпущенных товаров в кредит и их оплате в индивидуальных заборных листах, составление по состоянию на 1 число каждого месяца реестра (в котором по каждому покупателю указано: остаток задолженности на начало месяца, отпуск товаров и оплата в отчетном месяце, остаток долга на конец месяца) и отражение этих операций в бухгалтерском учете на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» (субсчет «Расчеты за товары, проданные в кредит») позволит избежать нарушения действующих в розничной торговле правил.