Организация учета грузовых железнодорожных перевозок в международном сообщении тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Абдядилова, Римма Юрьевна

Введение.

Глава 1. Организационно-экономические особенности перевозок внешнеторговых грузов в международном железнодорожном сообщении.

1.1 .Современные тенденции развития внешнеторговых железнодорожных перевозок.

1.2.Анализ формирования тарифной политики на перевозки грузов в международном железнодорожном сообщении.

1.3.Основные направления совершенствования учета внешнеэкономической деятельности железнодорожного транспорта.

Глава 2.Совершенствование бухгалтерского учета внешнеторговых перевозок грузов на железнодорожном транспорте.

2.1 .Учет эксплуатационных расходов грузовых железнодорожных перевозок в международном сообщении.

2.2.Учет доходов железных дорог от перевозок внешнеторговых грузов.

2.3.Учет таможенных операций при перемещении железнодорожного подвижного состава через границу и их налогообложение.

Глава 3.Организация учета внешнеэкономической деятельности в многоуровневой структуре управления железнодорожным транспортом.

3.1 .Структура внутриведомственных расчетов в системе управления и её влияние на методику учета международных грузовых перевозок.

3.2.Организация бухгалтерского учета грузовых железнодорожных перевозок в международном сообщении.

3.3.Система внутреннего контроля во внешнеэкономической деятельности железной дороги.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Организация учета грузовых железнодорожных перевозок в международном сообщении"

Актуальность исследования. Современное состояние мирового экономического хозяйства характеризуется возрастающим значением международной торговли транспортными услугами, которая оказывает все более существенное влияние на развитие национальных экономик государств и мировой экономики в целом. Быстрые темпы роста международной торговли, углубление международного разделения труда немыслимы без развития и совершенствования мировой транспортной системы. Динамичное развитие международного транспорта позволяет расширить границы международных контактов.

В процессе развития внешнеэкономических связей влияние транспорта в целом выражается в величине транспортных издержек по перевозке грузов и выполнению сопутствующих операций, что учитывается при определении цен на внешнеторговые грузы. В зависимости от стоимости перевозки колеблется и уровень цен на экспортно-импортные контракты, а, следовательно, изменяется общий объем мировой торговли. Поэтому проблемы транспортировки грузов и транспортных издержек в ряде случаев являются определяющими факторами при решении вопросов целесообразности осуществления внешнеторговых операций.

Устойчивый рост внешнеторгового оборота России обусловливает соответствующий рост объемов перевозок внешнеторговых грузов и создает благоприятные предпосылки для расширения транспортного комплекса, обслуживающего международную торговлю.

Особенности транспортного комплекса России предопределили ведущую роль железнодорожного транспорта в обеспечении внешнеторговых и транзитных перевозок. Вместе с тем наметилась тенденция роста смешанных перевозок в международном сообщении с участием различных видов транспорта.

Высокая доходность грузовых перевозок в международном сообщении ориентирует предприятия железнодорожного транспорта на перевозки внешнеторговых грузов, что требует введения в отечественную практику новых форм и методов управления организацией перевозочного процесса.

Одним из важнейших условий повышения эффективности управления внешнеэкономической деятельностью железнодорожного транспорта является совершенствование системы бухгалтерского учета перевозок внешнеторговых грузов как основы информационного обеспечения управления.

Особенности организации грузовых перевозок в международном железнодорожном сообщении обусловливают специфический порядок их синтетического и аналитического учета. В процессе учета международных перевозок на различных уровнях управления железнодорожным транспортом наряду с общепризнанными вариантами учета экспорта услуг, расчетов в свободно конвертируемой валюте, операций по валютным счетам реализуются нетиповые решения, требующие детального изучения и дополнительной проработки. Кроме того, особый порядок учета определяется отраслевой спецификой организационной структуры управления железнодорожным транспортом и, в первую очередь, его четырехзвенной системой с территориальным, отраслевым и функциональными принципами руководства: министерство - управление дороги - отделение дороги - линейное предприятие. В связи с этим с особой остротой встает проблема расширения и углубления аналитичности бухгалтерской информации на различных уровнях управления железнодорожным транспортом.

Существующий порядок взаимодействия элементов организационной структуры управления железными дорогами и построенная на этой основе система бухгалтерского учета не позволяет в должной мере использовать информационный потенциал и управленческие возможности учета. Поэтому проблемы повышения роли бухгалтерского учета и расширения его информационных возможностей в управлении внешнеэкономической деятельностью на железнодорожном транспорте приобретают особую актуальность. Недостаточная практическая и теоретическая разработанность вопросов бухгалтерского учета грузовых перевозок в международном железнодорожном сообщении обусловили выбор темы, направление и структуру исследования. Поскольку приоритетным направлением развития внешнеэкономической деятельности на железнодорожном транспорте являются грузовые перевозки в международном железнодорожном сообщении, в диссертационном исследовании рассмотрен порядок организации и совершенствования бухгалтерского учета данных операций.

Степень разработанности проблемы. Вопросы бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности постоянно находятся в центре внимания ученых-экономистов, и их анализу посвящены работы отечественных специалистов В.Е. Ануфриева, В.П. Астахова, Т.Н. Бабченко, А.П. Бархатова, Ж.Г. Леонтьевой, А.И. Муравьева, М.Ф. Овсийчук, В.В. Патрова, Н.В. Ульяновой, О.В. Хадыевой и других. Однако, сложившаяся система учета и существующая экономическая литература ориентированы, прежде всего, на промышленные предприятия. Диссертационные исследования, направленные на совершенствование внешнеэкономической деятельности, касаются в основном частных вопросов внешнеэкономической деятельности в отдельных отраслях. Отсутствует исследование конкретизированных вопросов синтетического и аналитического учета, их взаимосвязи в системе внутриведомственных расчетов. Тем более не нашли отражения в экономической литературе и диссертационных исследованиях вопросы методики и организации внешнеэкономической деятельности с учетом отраслевых и технологических особенностей железнодорожного транспорта.

Следует отметить, что технологические особенности перевозок внешнеторговых грузов железнодорожным транспортом обобщаются в специализированной технической литературе. Они рассматриваются такими видными учеными в области транспорта, как А.А. Зенкин, М.А. Курбатов, П.В. Куренков, Б.М. Лапидус, С.М. Резер, А.А. Смехов, К.В. Холопов и др. Вместе с тем и в области организации и методологии бухгалтерского учета на железных дорогах накоплен большой практический опыт, но теоретическое обобщение его ведется недостаточно. В последние десятилетия по вопросам бухгалтерского учета издано всего несколько работ, в основном, в форме учебников, учебных и практических пособий. Но в последние годы в экономической печати появляются статьи по учету, главным образом, специалистов Департамента финансов МПС: B.C. Тимофеева, Р.В. Овсянниковой, А.В. Колокуцкого. Однако и они не касаются вопросов внешнеэкономической деятельности на железнодорожном транспорте. Поэтому возникла объективная необходимость и практическая потребность в качественном повышении теоретической обоснованности методики организации бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности на предприятиях железнодорожного транспорта. В силу вышеизложенного исследуемая тема представляет особую значимость и актуальность на сегодняшний день.

Основная цель диссертационного исследования состоит: в определении основных направлений совершенствования организации бухгалтерского учета на предприятиях железнодорожного транспорта; в теоретическом обосновании методологии учета, позволяющей обеспечить законченность учетного цикла отражения внешнеэкономических операций в многоуровневой структуре управления железнодорожным транспортом.

Для достижения данной цели ставились следующие задачи в диссертационном исследовании: исследовать особенности организации грузовых перевозок в международном железнодорожном сообщении и их влияние на построение учета внешнеэкономической деятельности на железнодорожном транспорте; провести анализ существующей практики учета во внешнеэкономической деятельности на предприятиях отрасли; выявить проблемные вопросы внутриведомственных расчетов в области внешнеэкономической деятельности; предложить более совершенный порядок учета эксплуатационных расходов и калькулирования себестоимости перевозок внешнеторговых грузов; рассмотреть возможность ведения раздельного бухгалтерского учета затрат предприятиями железнодорожного транспорта по грузовым перевозкам во внутригосударственном и международном сообщении; исследовать влияние системы налогообложения внешнеэкономической деятельности в России на результаты деятельности предприятий железнодорожного транспорта; разработать методику бухгалтерского учета перевозок внешнеторговых грузов, позволяющую создать современное информационное обеспечение управления на всех уровнях управления железнодорожным транспортом; разработать научные и практические рекомендации по совершенствованию системы внутреннего контроля внешнеэкономической деятельности железнодорожного транспорта.

Предметом исследования является существующая система организации бухгалтерского учета и контроля внешнеэкономической деятельности.

Объектом исследования выступают Министерство путей сообщения, государственное унитарное предприятие «Центр расчетов за международные железнодорожные перевозки» МПС, Октябрьская железная дорога, линейные предприятия железнодорожного транспорта.

Теоретической и методологической основой проведенного исследования послужили нормативные документы по валютному, таможенному и налоговому регулированию внешнеэкономической деятельности; законодательные акты, регламентирующие методику ведения учета экспортно-импортных операций; внутренние документы Министерства путей сообщения, определяющие технологию перевозок внешнеторговых грузов и порядок расчетов за международные грузовые перевозки; исследования ведущих специалистов в области внешнеэкономической деятельности.

В ходе исследования применялись такие методы научного познания, как наблюдение и сравнение, анализ и синтез, приемы статистики и математического моделирования, методы системно-логического, финансового и экономико-математического анализа, а также теория организации и управления транспортными системами.

Научная новизна работы заключается в теоретическом обосновании методики учета, позволяющей обеспечить завершенность учетного цикла отражения внешнеэкономических операций в многоуровневой структуре управления железнодорожным транспортом.

В диссертации, в частности: на основе исследования особенностей организации грузовых перевозок в международном железнодорожном сообщении разработаны основные направления перестройки методики учета внешнеэкономической деятельности и совершенствования информационного обеспечения управления железнодорожным транспортом; разработаны рекомендации по оптимизации внутриведомственных расчетов в области внешнеэкономической деятельности и формирования финансовых результатов железных дорог, участвующих в международных перевозках; разработана методика бухгалтерского учета грузовых перевозок в международном железнодорожном сообщении, позволяющая обеспечить необходимую аналитичность бухгалтерской информации на всех уровнях управления железнодорожным транспортом; обоснована необходимость и разработаны рекомендации по ведению раздельного бухгалтерского учета затрат на предприятиях железнодорожного транспорта по грузовым перевозкам во внутригосударственном и международном сообщении; уточнена методика распределения эксплуатационных расходов по видам перевозок; предложена новая методика ведения учета доходных поступлений и формирования доходов от грузовых внешнеторговых перевозок; исследовано влияние действующей системы налогообложения на результаты внешнеэкономической деятельности МПС и уточнен порядок документального подтверждения грузовых перевозок в международном сообщении для целей налогообложения; и разработаны научные и практические рекомендации по совершенствованию системы внутреннего контроля внешнеэкономической деятельности железных дорог.

Практическая значимость исследования состоит в том, что разработаны конкретные рекомендации по решению наиболее актуальных проблем, связанных с информационным обеспечением управления внешнеэкономической деятельностью на предприятиях железнодорожного транспорта. Положения и результаты исследования могут быть использованы для организации учета международных перевозок грузов на предприятиях железнодорожного транспорта, что позволит повысить роль бухгалтерского учета в управлении внешнеэкономической деятельностью.

Основные результаты диссертационного исследования могут использоваться в учебном процессе в курсах «Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности», «Бухгалтерский учет основной деятельности железных дорог».

Апробация результатов исследования. Основные теоретические положения и практические результаты исследования докладывались на 59-й научно-технической конференции с участием студентов, молодых специалистов и ученых (ПГУПС, 1999г.), всероссийской научно-теоретической конференции «Маркетинг как средство повышения конкурентоспособности российского производства» (Санкт-Петербург, 1999г.), международной научно-технической конференции «Совершенствование эксплуатационной работы железных дорог в современных условиях» (Санкт-Петербург, 1999г.), IV межрегиональной научной конференции молодых ученых, аспирантов и студентов «Молодежь и экономика» (Ярославль,2000г.).

Публикации. По теме диссертации опубликовано восемь научных статей.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы, 6 приложений и алфавитно-предметного указателя. Библиографический список использованной литературы включает 271 источник.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Абдядилова, Римма Юрьевна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Особенности географического размещения транспортного комплекса России предопределили ведущую роль железнодорожного транспорта в обеспечении внешнеторговых и транзитных перевозок. Одним из важнейших условий повышения эффективности управления внешнеэкономической деятельностью железнодорожного транспорта является совершенствование системы бухгалтерского учета перевозок внешнеторговых грузов как основы информационного обеспечения управления.

Анализ существующей практики учета международных грузовых перевозок на предприятиях железнодорожной отрасли показал, что порядок взаимодействия элементов организационной структуры управления железными дорогами и построенная на этой основе система бухгалтерского учета не позволяют в должной мере испбльзовать информационный потенциал и управленческие возможности учета.

Поскольку информационные возможности бухгалтерского учета грузовых перевозок в международном железнодорожном сообщении в значительной степени определяются организацией процесса перевозок внешнеторговых грузов, в исследовании рассмотрены некоторые аспекты j этого процесса. Процесс управления перевозками грузов в международном сообщении осуществляется подразделениями железнодорожного транспорта, расположенными на различных уровнях управления и при создании централизованной системы учета необходимо учитывать степень их взаимодействия, что позволит методически и технологически облегчить интегрирование бухгалтерской информации.

Особенностью процесса управления перевозками внешнеторговых грузов в системе Министерства путей сообщения является тот факт, что его участники связаны между собой административно-иерархическим подчинением. Поэтому эффективность их взаимодействия и результативность воздействия на перевозочный процесс зависят, прежде всего, от качества управленческой информации. В то же время анализ показывает, что именно этот аспект стал сейчас наиболее узким местом в координации управленческой деятельности. В связи с этим с особой остротой встает проблема расширения и углубления информационного взаимодействия участников процесса управления грузовыми перевозками в международном сообщении.

Для выявления путей совершенствования управления в исследовании построена модель взаимодействия участников организации и управления грузовыми перевозками в международном сообщении, охватывающая как этапы перевозки, так и потоки информация, которой обеспечиваются участники данного процесса. Такая модель позволила на качественно новом уровне проанализировать технологические и информационные взаимосвязи между уровнями управления железнодорожного транспорта. о

Проведенный анализ системы управления перевозками грузов в международном железнодорожном сообщении показал, что в настоящее время не выработан достаточно общий подход к построению системы управления и организации международными перевозками, реализующей как функции информационного обмена между участниками управления, так и технологические процессы. 4 Поскольку организация осуществляется зависимыми участниками процесса перевозки, система управления должна удовлетворять каждого из них и служить для координации их совместных действий. Таким образом, повышение ''эффективности перевозок внешнеторговых грузов связано, главным образом, с совершенствованием процессов информационного взаимодействия участников управления.

Конкретизация цикла транспортировки внешнеторгового груза, построение экономической модели процесса управления, охватывающей основные этапы организации перевозки, позволяют выявить, с одной стороны, избыточность процесса управления/связанную с многократным дублированием функций и действий в различных управленческих звеньях, с другой стороны, локальность информации, обусловленную отсутствием последовательных связей между отдельными уровнями управления.

Улучшение структуры и функций управления, транспортом является одним из важных рычагов повышения эффективности работы железных дорог. Всё это и предопределило дальнейшее направление исследования, связанное с анализом учетной информации, обрабатываемой на разных этапах управления грузовыми перевозками в международном железнодорожном сообщении.

В современных условиях возникает необходимость создания учетных систем, принципы которых соответствовали бы возросшим требованиям к качеству информации, необходимой для управления внешнеэкономической деятельностью. Это принципы следует учитывать и при создании концепции реформирования бухгалтерского учета МПС России. На наш взгляд, система бухгалтерского учета должна ориентироваться не только на сложившуюся административную иерархию и соответствующий ей порядок накопления бухгалтерской информации, но и на реально существующую технологию организации перевозок внешнеторговых грузов.

Особое значение приобретают своевременное получение полной, достоверной и непротиворечивой информации, её качественный анализ и принятие квалифицированных управленческих решений на этой объективной основе. Это подтверждает проведенный анализ специфики организационной структуры управления железнодорожным транспортом, который позволил выявить критические факторы информационного взаимодействия Министерства путей сообщения с предприятиями железнодорожного транспорта.

Для совершенствования организации бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности на железных дорогах построена модель системы управления, охватывающая основные этапы технологии грузовых перевозок в международном сообщении. Анализ данной модели дает возможность выделить основные подразделения, участвующие в организации международных перевозок и осуществляющие расчеты.

Исследование существующей практики учета позволило сделать вывод, что в процессе управления железнодорожным транспортом в настоящее время отсутствует логически связанная система учета внешнеэкономической деятельности. На каждом уровне управления создаются свои собственные оригинальные бухгалтерские записи и формы отчетов, не всегда соблюдается единая методика бухгалтерского учета. В результате отсутствия единого методологического подхода одни и те же операции отражаются по-разному, что приводит к недостоверности сводной отчетности, что не позволяет руководству оценить реальное финансовое положение в целом и правильно определить направления развития в области внешнеэкономической деятельности. Каждое "кз участвующих в процессе учета подразделений самостоятельно определяет свои функции, не соотнося их с аналогичными действиями других подразделений и служб. При такой организации учета происходит разбалансированность процесса управления, противоречивость в действиях его участников.

Кроме того, учет внешнеэкономической деятельности не организован обособленно от других участков учета. Суммы затрат на перевозки внешнеторговых грузов и доходов от грузовых перевозок в международном сообщении не прослеживаются на счетах бухгалтерского учета, а, в случае необходимости, определяются расчетным путем.

Для решения вопроса о построении бухгалтерского учета международных перевозок грузов в диссертации проведен анализ t специфики внутриведомственных расчетов на железнодорожном транспорте. В результате разработан поэтапно зависимый вариант корреспонденций счетов с использованием условных сумм и детализацией конкретных хозяйственных операций, который охватывает все структуры в многоуровневой системе управления железнодорожным транспортом. Подобная взаимосвязь обеспечит завершенность учетного цикла отражения перевозок грузов в международном железнодорожном сообщении и необходимую аналитичность учетной информации по всей иерархической лестнице организационных структур МПС России.

Высокая доходность внешнеторговых перевозок железнодорожным транспортом и дополнительные затраты при организации и обслуживании грузовых перевозок в международном сообщении предполагает финансовые результаты, отличные от общих по всем видам сообщений (и даже только по грузовому). Кроме того, международные грузовые перевозки не только позволяют покрыть убытки от пассажирских перевозок, но и сохранить высокий уровень рентабельности железных дорог. В настоящее время анализ рентабельности и финансовых результатов железнодорожного транспорта проводится в целом по грузовым и пассажирским перевозкам, поскольку отсутствуют данные учета с высокой степенью аналитичности по видам сообщений, в частности, по грузовым перевозкам в международном сообщении.

Существующая система учета затрат по грузовым перевозкам не позволяет определять их себестоимость^ по видам сообщений (внутригосударственное и международное) и, соответственно, формировать финансовые результаты по различным перевозкам, в том числе и по грузовым в международном сообщении. Для расчета себестоимости услуги железной дороги (перевозки) следует обеспечить ведение учета затрат по видам сообщений. Определение себестоимости грузовых перевозок по видам сообщений необходимо для формирования тарифов на различные виды перевозок, планирования и анализа финансово-хозяйственной деятельности железных дорог, а также для различных технико-экономических расчетов.

Отсутствие раздельного учета эксплуатационных расходов по видам грузовых перевозок исключает возможность формирования информации о себестоимости перевозок грузов в международном сообщении. Система учета не разрабатывалась непосредственно для реализации всех функций управления и информационного обслуживания участников процесса организации внешнеторговых грузовых перевозок. Существующая практика учета и составляемая отраслевая отчетность в рамках линейного предприятия и Управления железной дороги не раскрывает информацию по международным перевозкам в грузовом сообщении ни в части доходов, ни в части расходов. И если доходы по грузовым перевозкам в международном сообщении можно выделить расчетным путем, то определить суммы расходов по данным перевозкам не представляется возможным. Поэтому для расширения информационных возможностей бухгалтерского учета в управлении внешнеэкономической деятельностью на железнодорожном транспорте необходимо организовать раздельный бухгалтерский учет затрат грузовых перевозок по видам сообщений.

Раздельный бухгалтерский учет затрат по грузовым перевозкам в международном железнодорожном сообщении предлагается организовать на счете 20 «Основное производство» субсчете «Перевозки грузов в международном сообщении». Учет прямых' затрат по специфическим операциям при международных перевозках грузов необходимо обеспечить в разрезе статей номенклатуры расходов по основной деятельности железных дорог. При этом в существующей номенклатуре расходов не выделены отдельные статьи расходов по международному сообщению в составе эксплуатационной деятельности.

Исследование технологических особенностей в затратообразовании по грузовым перевозкам в международном и внутригосударственном сообщении позволяет сделать вывод о наличие ряда дополнительных прямых расходов по международным перевозкам.

Обособление затрат по грузовым перевозкам в международном сообщении одновременно приведет к существенному уточнению затрат по t внутригосударственным перевозкам. При этом повысится рентабельность перевозок во внутригосударственном сообщении, так уровень их затрат снизится за счет исключения специфических расходов, относящихся только к международным перевозкам. '

В связи с этим в диссертации доказывается необходимость реформировать номенклатуру расходов основной деятельности железных дорог добавлением статей прямых расходов по международному сообщению в составе эксплуатационной деятельности железных дорог по хозяйству грузовой и коммерческой работы и хозяйству перевозок.

Кроме того, в эксплуатационных 'расходах международного сообщения следует учесть расходы по маневровой работе локомотивов за время нахождения за границей, по обслуживанию передаточных поездов, по содержанию грузовых вагонов и контейнеров, находящихся в пользовании иностранных железных дорог. Эти расходы относятся к основной деятельности железных дорог, но учитываются не по перевозкам, а по подсобно-вспомогательной деятельности. Поэтому из раздела «Подсобновспомогательная деятельность» в раздел «Эксплуатационная деятельность железных дорог» целесообразно перенести данные расходы.

Затраты по международным перевозкам грузов, определенные для каждого отдельного предприятия, являются составляющей общей себестоимости перевозки/На железных дорогах используется попроцессный метод учета затрат, и поэтому производственные расходы большинства структурных подразделений собираются безотносительно к отдельным заказам (перевозкам по видам сообщений) и списываются за календарный период, а не за время, необходимое для выполнения заказа. Учет затрат по технологическим процессам не требует обязательного калькулирования себестоимости отдельного процесса. Себестоимость всего производственного процесса (перевозки) за период необходимо формировать на уровне железной дороги. ,

В связи с этим на линейных предприятиях железной дороги достаточно обеспечить учет затрат по перевозкам в международном сообщении согласно статьям Номенклатуры расходов с соответствующим уровнем детализации. Особенности структуры железных дорог, при которой линейные предприятия выполняют работы, являющиеся частью технологического процесса перевозки грузов и пассажиров, и которые не имеют других потребителей свой продукции кроме отделений и Управлений железных дорог, обусловливают наличие внутри железной дороги системы внутренних расчетов. Поэтому суммы расходов по структурным подразделениям, отраженные на счетах бухгалтерского учета и учтенные при составлении «Отчета по основным показателям производственно-финансовой деятельности предприятий железнодорожного транспорта» (ф. 6-жел.) в системе внутриведомственных расчетов следует передать на отделение железной дороги.

В существующей системе учета без разделения грузовых перевозок по видам сообщений в отделениях дороги и в Управлении дороги учетные данные, полученные с меньшей степенью аналитичности, укрупняются и утрачивают сопоставимость с данными оперативного учета. Поэтому при передаче расходов от линейных предприятий, обеспечивающих функционирование инфраструктуры дорог, через отделения железной дороги важно обеспечить сохранение структуры этих расходов по видам сообщений.

7 Суммы эксплуатационных расходов по отделению железной дороги, то есть расходы по линейным предприятиям отделения и собственные расходы отделения, также не позволяют определить полную себестоимость перевозок по видам сообщений.' Однако уже на данном уровне управления железными дорогами в соответствии с изложенными методическими подходами учета затрат прослеживаются суммы прямых расходов по организации и обслуживанию перевозочного процесса грузов в международном сообщении. Общеотраслевые расходы по отделению дороги целесообразно распределять между перевозками по различным видам сообщений пропорционально объемным показателям. Сложность калькулирования расходов по видам сообщейий на отделении железной дороги заключается в том, что в железнодорожной статистике нет форм, отражающих объемы перевозок грузов в международном сообщении в пределах отделения железной дороги.

Следовательно, в отделении железной дороги нецелесообразно рассчитывать полную себестоимость перевозок по видам сообщений. Главная задача учетного процесса - обеспечить сохранение структуры расходов по хозяйствам отделения при передаче их финансовой службе Управления железной дороги. В Управлении дороги к суммам общеотраслевых расходов по отделению добавляются собственные расходы.

В целом по железной дороге на уровне Управления представляется возможным распределить общепроизводственные расходы по видам сообщений пропорционально объему перевозок в различных сообщениях. В результате, рассчитанные суммы затрат по видам сообщений позволят определить себестоимость международных перевозок на единицу выполненных работ (10 эксплуатационных тонно-колометров).

Выручка от грузовых перевозок в международном сообщении является доходными поступлениями и подлежит распределению между железными дорогами, участвующими в перевозке. Сумма доходных поступлений от перевозок по сети распределяется между всеми железными дорогами пропорционально их участию в перевозке. При этом, прежде всего, учитываются начально-конечные операции, а оставшиеся суммы распределяются между железными дорогами по фиксированным расчетным ценам для каждой из них. Однако именно расчетные цены, формируемые на основе плановой суммы расходов расчетного периода по каждой железной дороге, искажают фактические доходы, полученные железными дорогами. Механизм формирования финансовых результатов, основанный на доходах по расчетным ценам, не несет в себе существенного содержания и не позволяет дать оценку результатам, финансово-хозяйственной деятельности железных дорог. Формирование достоверного финансового результата деятельности отрасли возможно лишь на уровне МПС России, и то с определенной условностью. ^

Таким образом, имеются значительные противоречия между системой формирования доходов на железнодорожном транспорте и механизмом определения финансовых результатов. Для разрешения данного противоречия необходима корректировка методов построения и определения расчетных цен с целью совершенствования системы доходообразования на железнодорожном транспорте.

Эффективная система формирования доходов соответственно должна получить свое отражение в системе бухгалтерского учета. 'Для учета внутренних специфических операций в отрасли, а именно, расчетов Министерства путей сообщения с железными дорогами в План счетов бухгалтерского учета введен дополнительный синтетический счет 77 «Внутриведомственные расчеты» и открыты субсчета, необходимые для анализа, контроля и отчетности. *

В существующей системе учета не предусматриваются функции планирования и управления доходами по международным перевозкам грузов. На счетах бухгалтерского учета суммы доходов от перевозок грузов в международном сообщении не прослеживаются. В случае необходимости они определяются расчетным путём, что не всегда соответствует фактическим суммам доходов, полученных Дорогой. Не представляется возможным и проанализировать данные о финансовых результатах железной дороги в области внешнеэкономической деятельности.

Поэтому учет доходов и финансовых результатов по обслуживанию и осуществлению перевозочного процесса в международном сообщении необходимо организовать обособленно от других участков учета. Для этого в предлагаемой методике выделяется учетная позиция «Внешнеторговые перевозки» в учете внутриведомственных расчетов при передаче доходных поступлений железным дорогам и средств, направленных под их обеспечение. Как представляется, она позволит проследить на счетах бухгалтерского учета за движением доходов от перевозок грузов железнодорожным транспортом в международном сообщении, порядком их распределения между железными дорогами - участницами перевозки, а также за тем, насколько в полном объеме получают железные дороги средства в рублях, иностранной валюте, в виде товарно-материальных ценностей и основных средств за выполненные международные перевозки грузов.

Выделение учетной позиции «Внешнеторговые перевозки» в разрезе счетов финансовых результатов, в частности, счета 91 «Прочие доходы и расходы» и счета 99 «Прибыли и убытки» обеспечит возможность построения аналитического учета по прочим внереализационным и операционным доходам и расходам, относящимся к международным грузовым перевозкам. Наряду с финансовыми результатами, связанными непосредственно с оказанием услуг по организации и обслуживанию внешнеторговых перевозок, появится возможность определить финансовый результат в целом по операциям в области внешнеэкономической деятельности.

J В настоящее время в системе внутриведомственных расчетов, организованных на счете 77 «Внутриведомственные расчеты», не сбалансированы ни суммы доходов от международных перевозок, ни подкрепление их получением реальных денежных средств, товарно-материальных ценностей или работ и услуг/Система учета абсолютно непрозрачна и не позволяет получать информацию для оценки и анализа внешнеэкономической деятельности. Поэтому авизо (извещение) о суммах доходов, передаваемых Департаментом финансов, следует оформлять с выделением сумм доходов по перевозкам в различных сообщениях.' В рамках ведения аналитического учета по счету 77 «Внутриведомственные расчеты» субсчету «Внутриведомственные расчеты по доходам от перевозок и прочим операциям железной дороги» необходимо уточнение: по дебету счета: суммы доходов от перевозок внешнеторговых грузов, полученных железной дорогой; по кредиту: получение реальных денежных средств под эти доходы; приобретение централизованно материальных ценностей за счет валютных средств Департаментом финансов; расходы МПС, связанные с обслуживанием операций по учету доходных'•поступлений в иностранной валюте, распределению доходов от международных перевозок, обязательной продаже части валютной выручки и другие сопутствующие расходы.

Таким образом, на уровне железной дороги на счетах бухгалтерского учета найдут отражение суммы доходов, полученные от перевозок грузов в международном сообщении, и суммы средств, направленные под их обеспечение.

Механизм построения внутриотраслевых отношений на железнодорожном транспорте принципиально отличается от других отраслей. Поскольку перевозки в прямом сообщении внутригосударственном и международном) осуществляют несколько железных дорог, то выручка, полученная от грузоотправителей централизованно на валютный счет, является доходом не одной железной дороги и распределяется между всеми участниками перевозки. Расходы же по обслуживанию и организации перевозочного процесса собираются на уровне структурных подразделений железной дороги. Поэтому на железнодорожном транспорте в настоящее время основной объем доходов от перевозок централизованно доводится до уровня линейных предприятий, и для каждого из них определяется результат финансово-хозяйственной деятельности. Система доходов линейных предприятий формируются в соответствии с расчетными ценами и ставками, которые устанавливаются на основе хозрасчетных измерителей на уровне, обеспечивающем возмещение общей суммы нормативных эксплуатационных расходов. Как правило, железные дороги передают доходы предприятиям в пределах обеспечения финансирования под текущие нужды, что не,связано с их фактическими результатами финансово-хозяйственной деятельности.

Vj Следовательно, для структурных подразделений механизм формирования доходов не несет в себе существенного экономического содержания. Поэтому нет необходимости и в формировании доходов и финансовых результатов отделений железных дорог и линейных предприятий. Финансирование данных подразделений целесообразно проводить в соответствии со сметами затрат, включающими в столько те расходы, которые отделение или линейное предприятие осуществляет. В конечном итоге доходы от перевозок следует определять только на уровне железной дороги. Финансовый результат от перевозок по железной дороге соответственно будет исчисляться как разница между доходами от перевозок и эксплуатационными расходами, произведенными всеми структурными подразделениями дороги. На бухгалтерии - линейных предприятий и отделений дороги, осуществляющих в настоящее время первичный учет затрат, необходимо возложить также функции по оперативной передачи в финансовую службу Управления дороги по авизо сумм расходов по перевозкам, в том числе и в международном сообщении.

Для отражения предложенной схемы' формирования результатов финансовых результатов, целесообразно использовать счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты». Однако учетная информация о расходах в данном случае будет следовать от нижестоящих к вышестоящим звеньям управления, тогда как сейчас наоборот - доходы передаются на нижестоящие подразделения. При этом отпадет необходимость ведения счетов финансовых результатов в структурных подразделениях. Эти счета будут использоваться только на уровне Управления железной дороги для обобщения информации о результатах финансово- хозяйственной деятельности по всей железной дороге.

Для обособления учета финансовых результатов внешнеэкономической деятельности и приема затрат по международным перевозкам грузов от предприятий железной дороги в Управление дороги на субсчете 90.2 «Себестоимость продаж» счета 90 «Продажи» необходимо выделить субсчет второго порядка «Расходы железной дороги на перевозки в международном сообщении». '

По кредиту субсчета 90.1 «Выручка» счета 90 «Продажи» на предлагаемом субсчете второго порядка «Доходы железной дороги от перевозок в международном сообщении» в финансовой службе Управления найдут отражение суммы доходов железной дороги от перевозок внешнеторговых грузов. Разница между полученными доходами от международных перевозок и расходами на их осуществление представляет финансовый результат железной дороги от перевозок грузов в международном сообщении, который определяется на счетах бухгалтерского учета, на вводимом субсчете второго порядка «Прибыль/убыток от перевозок в международном сообщении» субсчета 90.9

Прибыль/убыток от продаж» счета 90 «Продажи».

Таким образом, аналитические данные, полученные в результате обособленного учета международных грузовых перевозок на предложенных субсчетах второго порядка, позволят сформировать объективные финансовые результаты деятельности железной дороги по перевозке грузов в международном сообщении перевозок грузов в международном сообщении и использовать учетную информацию для целей анализа и планирования внешнеэкономической деятельности, оценки её результатов.

Действующая система налогообложения экспорта (импорта) транспортных услуг не рассматривает транспорт как самостоятельную сферу международной торговли услугами. Это обусловлено недостаточным учетом специфики транспортного процесса налоговым законодательством.

Поскольку на сегодняшний день российское законодательство не содержит четкого понятия «экспорт услуг», представляется целесообразным привести внутреннее законодательство России в соответствие с Генеральным соглашением о торговле услугами. В диссертации предлагается к импортным перевозкам относить услуги по транспортировке внешнеторговых грузов нерезидентами. Критерием экспорта, прежде всего, должен выступать факт продажи транспортной услуги в международном сообщении российским резидентом. При этом перевозку необходимо считать экспортной на всем её протяжении, в том числе и по территории Российской Федерации. Следовательно, если транспортировка внешнеторговых грузов осуществляется различными видами транспорта в международном сообщении, то составляющие элементы перевозки отдельными видами транспорта также являются экспортом транспортных услуг. В частности, если российские железные дороги обслуживают перевозку экспортного (импортного) груза до (из) морского порта по территории Российской Федерации, данную услугу следует определять как экспортную. Поэтому доходы от услуг, по транспортировке внешнеторговых грузов (как экспортных, так и импортных) российскими транспортными предприятиями (в том числе и железными дорогами) не должны облагаться налогом на добавленную стоимость. Отсутствие или наличие факта пересечения услугой границы не может выступать критерием экспорта услуги.

Для обоснования права производить налогообложение услуг по транспортировке внешнеторговых грузов по ставке 0 процентов, в диссертации уточнен порядок подтверждения этого права действующей документацией. Предложенный порядок учитывает особенности документооборота в технологическом процессе перевозок железнодорожным транспортом и позволит в полной мере использовать льготный режим налогообложения, значительно снизить отвлечение денежных средств на погашение задолженности перед бюджетом по уплате косвенных налогов.

В условиях совершенствования управления и учета внешнеэкономической деятельностью на железнодорожном транспорте большое значение приобретает грамотная организация системы контроля в е этой области. Принципы организации валютного регулирования и валютного контроля в Российской Федерации определены и строго регламентированы на законодательном уровне. Однако недостаточно рассматривать систему контроля только на уровне управления государством. Контроль, организованный по отраслевым органам управления, способен оценивать деятельность хозяйствующего субъекта более глубоко и конкретно. Очевидно, что крупнейшая естественная монополия не может опираться в своей деятельности на систему контроля, реализованную только в виде проверок правильности ведения учетных записей и их соответствие существующему законодательству. Необходима более содержательная постановка системы контроля, состоящей в, общем виде из политики, процедур, правил, инструкций, бюджетов, системы учета, а также включающая функцию оценки системы внутреннего контроля/

В многоуровневой структуре управления МПС России предлагается создать Управление (Департамент) внутреннего аудита как один из подразделений Министерства, с подчинением непосредственно Министру, на уровне железных дорог - службы внутреннего аудита с двойным подчинением начальнику железной дороги и Управлению внутреннего аудита МПС России. Необходимо использовать возможность преобразования существующих контрольно-ревизионных подразделений в подразделения внутреннего аудита и сохранения отдельных существующих отраслевых методик ревизии как основу для разработки методологии внутреннего аудита. В основном эти моменты касаются проведения проверок состояния бухгалтерского учета, а также некоторых общих организационных моментов.

Вопросы внутреннего аудита внешнеэкономической деятельности, в частности, международных перевозок целесообразно решать на уровне МПС России, так как перевозки внешнеторговых грузов организуются централизованно, доходные поступления зачисляются на валютные счета

МПС, доходы от перевозок в международном сообщении распределяет Департамент финансов МПС.

Комплексный контроль за организацией грузовых перевозок в международном сообщении, состоянием расчетов с грузоотправителями и экспедиторами, распределением доходов между железными дорогами, отражением в учете расходов и доходов по международным перевозкам, формированием финансовых результатов не проводится. Это объясняется отсутствием базовых методик проверки и оценки внешнеэкономической деятельности в системе МПС России и исключением из состава объектов внутреннего контроля международных перевозок как целостного технологического и учетного процесса. ,

Поэтому появилась необходимость определения места аудита внешнеэкономической деятельности в системе внутреннего контроля и разработки методических рекомендаций по организации проверок в данной области. Как уже отмечалось выше, вопросы организации внутреннего аудита возможно решить только на уровне управления МПС России. В рамках одной железной дороги невозможно оценить результаты оказания услуг по перевозке внешнеторговых грузов, а также состояние расчетов. Однако при проведении проверки данного объекта внутреннего контроля необходимо будет получить информацию как на высшем уровне управления МПС (департаменты, управления, центры), так и на низшем уровне (линейные предприятия). Это позволит дать объективную оценку состоянию объекта контроля. *

Для разработки методических рекомендаций по организации проверок международных перевозок грузов в исследовании определены объекты внутреннего контроля, которые будут оцениваться в ходе проведения процедур проверки, подразделения, отвечающие за выполнение определенных этапов при организации и обслуживании перевозочного процесса в международном сообщении, составлен перечень документов, которые могут служить источниками информации, и согласовать возможность доступа к данным документам. По каждому объекту контроля выделены наиболее важные вопросы, раскрывающие содержание операций. В результате, автором предложена организационная структура системы внутреннего аудита внешнеэкономической деятельности.

Реализация разработанных в диссертации рекомендаций обеспечит возможность формирования в бухгалтерском учете современного информационного обеспечения управления грузовыми железнодорожными перевозками в международном сообщении.