Организация внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта

Архипов, Андрей Анатольевич

Темы диссертаций по экономике » Бухгалтерский учет, статистика

Организация внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень: кандидата экономических наук
Автор: Архипов, Андрей Анатольевич
Место защиты: Воронеж
Год: 2005
Шифр ВАК РФ: 08.00.12

Организация внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта - тема диссертации по экономике, скачайте бесплатно в экономической библиотеке

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Организация внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта"

На правах рукописи

Архипов Андрей Анатольевич

ОРГАНИЗАЦИЯ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ЖЕЛЕЗНОДОРОЖНОГО ТРАНСПОРТА

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Воронеж - 2005

Работа выполнена на кафедре экономического анализа и аудита Воронежского государственного университета

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Ендовицкий Дмитрий Александрович

Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

Андреев Валерий Дмитриевич

Ведущая организация - Ростовский государственный университет путей сообщения

Защита состоится «21» января 2005 г. в 15:00 на заседании диссертационного совета К 212.038.02 при Воронежском государственном университете по адресу: 394068, г. Воронеж, ул. Хользунова, д. 40, учебный корпус № 5, аудитория № 225

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Воронежского государственного университета

Автореферат разослан декабря 2004 г.

Ученый секретарь

- кандидат экономических наук, доцент

Максимова Татьяна Ивановна

диссертационного совета

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. По мере развития экономики России в соответствии с рыночными принципами хозяйствования все большее значение приобретают проблемы защиты интересов различных групп пользователей не только отчетной бухгалтерской, но и оперативной экономической, бухгалтерской, финансовой информации. В этих условиях внутренний аудит становится неотъемлемой функцией управления, как гарант обеспечения потребностей высшего менеджмента своевременной и достоверной информацией.

На современном этапе формирования рыночных отношений менеджмент хозяйствующих субъектов сталкивается с динамично изменяющимися внутренними и внешними условиями хозяйствования. В этой ситуации обеспечение эффективного использования ресурсов организации в совокупности с ростом его доходов невозможно без развития всех функций управления, особенно контроля. Более того, именно текущий контроль обеспечивает обратную информационную связь между менеджментом предприятия и объектами управления. Исходя из этого, существенно возрастает роль внутреннего аудита, нацеленного на поиск резервов повышения эффективности деятельности и оценку качества всей бизнес информации.

В процессе слияний и поглощений бизнеса, в период возникновения новых объединений и холдингов (с вертикальной и горизонтальной интеграцией) именно внутренний аудит может обеспечить контроль соблюдения единых требований к учету у различных участников группы или общества. Это значительно улучшит коммуникацию менеджмента различных структурных подразделений, оценку не только свершившихся фактов финансово-хозяйственной деятельности, но и стратегических целей экономического субъекта.

Современная экономическая ситуация, характеризуемая высокой степенью конкуренции экономических субъектов, обуславливает возникновение активного динамического внутрихозяйственного контроля. Активность и динамичность внутрихозяйственного контроля могут быть обеспечены проведением процедур оперативного (текущего), предварительного и последующего контроля. Положительным импульсом для развития внутреннего аудита служит его объективная возможность обеспечения менеджмента всеми из вышеперечисленных видов контроля.

Отличительной особенностью внутреннего аудита является широкий спектр его целей и задач, определяющими из них являются: поиск резервов повышения эффективности деятельности; поддержание конкурентных преимуществ предприятия; обеспечение адекватности и достоверности разнообразной корпоративной информации. Выполнение именно этих целей и задач в интересах высшего менеджмента позволяет обосновывать оптимальные управленческие решения, которые являются основой устойчивого развития хозяйствующего субъекта.

Происходящие на железнодорожном транспорте преобразования, связанные с реализацией Программы структурной реформы, утвержденной Правительством Российской Федерации, и создание единого хозяйствующего субъекта ОАО «Российские железные дороги» требуют формирования адекватной им системы финансово-хозяйственных связей и взаимоотношений внутри общества, а значит и построения соответствующей системы внутреннего аудита.

Современное развитие предприятий железнодорожного транспорта в общем и ОАО «Российские железные дороги» в частности характеризуется появлением конкуренции, проведением структурной реформы, неосвоенностью внутренних резервов. В этой ситуации необходимо не только формирование научно обоснованных подходов к организации внутреннего аудита, но и адаптация его к производственно-хозяйственной специфике предприятий железнодорожного транспорта, потребностям высшего звена управления. Сложившаяся практика внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта сегодня в основном не предупреждает, а фиксирует нарушения и злоупотребления. Важной задачей внутреннего аудита является перенос акцентов на предупредительно-профилактические мероприятия. Современные условия определяют новые тенденции в развитии внутреннего аудита, который должен обеспечивать не только реализацию контрольной функции, но и осуществлять функции, непосредственно не связанные с контролем (управленческого консалтинга, анализа, прогноза). Такой подход требует активного применения средств компьютерных информационных технологий.

Вопросы контроля и аудита, а также проблемы внутреннего аудита постоянно были объектом внимания ученых. Среди российских ученых основополагающий вклад в развитие актуальных проблем аудита внесли Р.А. Ал-боров, В.Д. Андреев, Н.Т. Лабынцев, В.Ф. Палий, СВ. Панкова, А.Н. Романов, В.В. Скобара, В.П. Суйц, А.А Терехов, А.Д. Шеремет и другие. Среди

зарубежных ученых, исследовавших актуальные вопросы аудита, следует отметить таких, как Р. Адамс, Д. Андерсон, Э.А. Аренс, Дж. К. Ван Хорн, Дж. К. Лоббек, П. Фридман и ряд других авторов.

Теоретические и прикладные аспекты организации аудиторской деятельности неоднократно рассматривались в работах A.M. Богомолова, В.В. Бурцева, С.М. Бычковой, Н.Е. Васильева, А.В. Газаряна, Л.Т. Гиляровской, Н.А. Голощапова, Ю.А. Данилевского, Н.Н. Кудрявцева, А.К. Макальской, О.С. Макоева, Ю.Л. Максименко, В.В. Нитецкого, Д.Н. Письменной, Ф.Б. Риполя-Сарагоси, Я.В. Соколова, Л.В. Сотниковой и других отечественных ученых.

В то же время приходится констатировать, что вопросы формирования и развития системы внутреннего аудита применительно к предприятиям железнодорожного транспорта до сих пор остаются неразработанными. Наличие различных взаимопротиворечивых подходов к теоретическим и прикладным вопросам функционирования внутреннего аудита негативно сказываются на его качестве и, как следствие, эффективности. Несмотря на растущий в последнее время интерес к проблемам внутреннего аудита, большой вклад отечественной научной школы в исследование актуальных вопросов организации внутреннего аудита и методики его проведения, до сих пор вопросы организации внутреннего аудита в современных условиях хозяйствования разработаны недостаточно. Не решенными остаются вопросы стандартизации внутреннего аудита, его автоматизации, эффективной организации в соответствии со спецификой деятельности предприятий железнодорожного транспорта.

Вышеуказанные факторы определили выбор темы и структуры диссертационной работы, постановку ее цели и задач.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с направлением научных исследований Воронежского государственного университета «Теория, методология и методика учета, анализа и контроля деятельности экономических субъектов», утвержденного Научным советом ВГУ.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и методических положений внутреннего аудита деятельности хозяйствующих субъектов с учетом специфики функционирования, информационного обеспечения и организационно-правового статуса предприятий железнодорожного транспорта.

В соответствии с поставленной целью были определены следующие за-

дачи:

- уточнить базовые положения современной концепции внутреннего аудита финансово-хозяйственной деятельности коммерческой организации;

- выявить место и определить роль внутреннего аудита в системе учетного и контрольно-аналитического обеспечения процесса управления на предприятиях железнодорожного транспорта;

- систематизировать правовое обеспечение внутреннего аудита, дать оценку его достаточности и адекватности современным условиям хозяйствования;

- оценить степень влияния отраслевых особенностей на организационное обеспечение внутреннего аудита;

- разработать внутрифирменные документы, регламентирующие порядок функционирования службы внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта;

- оценить возможность использования и предложить направления совершенствования общепринятых этических норм аудита в отношении деятельности внутреннего аудитора;

- обосновать содержание отдельных элементов и структуру методики проведения внутреннего аудита финансово-хозяйственной деятельности филиалов ОАО «Российские железные дороги» (ОАО «РЖД»);

- выявить особенности планирования внутреннего аудита с учетом отраслевой специфики объекта исследования;

- сформулировать практические рекомендации по осуществлению текущего и последующего контроля качества внутреннего аудита.

Предметом исследования является комплекс теоретических и прикладных вопросов внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта, включающих уточнение экономической природы и сущности внутреннего аудита, систематизацию нормативно-законодательной базы, разработку новых организационно-методических положений внутреннего аудита.

Объектом исследования была избрана "Юго-Восточная железная дорога" - филиал ОАО "Российские железные дороги".

диссертационного исследования использовались такие общенаучные методы исследования, как анализ и синтез, моделирование, сравнение и группировка, а также применялись исторический, логический и системный подходы к изучению теоретических и практических материалов.

Источниками эмпирического материала послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации, разработки Министерства финансов РФ, международные нормативные акты в области внутреннего аудита, материалы Института внутренних аудиторов, корпоративная документация ОАО «Российские железные дороги» по организации системы внутреннего контроля, а так же бухгалтерская отчетность, данные синтетического и аналитического учета предприятий железнодорожного транспорта, материалы научно-практических конференций и семинаров.

Методика исследования включала: изучение, обобщение, оценку накупленных знаний и опыта в области внутреннего аудита; сбор и систематизацию практических данных; разработку оригинальных теоретических и прикладных положений по внутреннему аудиту; выполнение контрольно-аналитических и непосредственно аудиторских процедур по выявлению резервов повышения эффективности деятельности структурных подразделений ОАО «РЖД» и оценке достоверности финансовой информации; апробацию полученных результатов на объектах исследования.

Научная новизна работы заключается в решении важных теоретических и организационно-методических проблем внутреннего аудита хозяйствующих субъектов, имеющих существенное значение для совершенствования учетно-аналитического и контрольного обеспечения процесса управления деятельностью предприятий железнодорожного транспорта.

В процессе исследования получены следующие научные результаты:

- уточнено определение внутреннего аудита, в котором сделаны дополнительные акценты на приоритетность в процессе внутреннего аудита поиска резервов эффективности деятельности организации и обоснования мероприятий по поддержанию ее конкурентных преимуществ;

- с учетом выявленных особенностей используемого методического инструментария и организационного обеспечения различных видов контроля обосновано место внутреннего аудита в системе внутрихозяйственного контроля;

- проведен сравнительный анализ нормативных актов по регулированию внутреннего аудита, в результате которого выявлены несоответствия от-

дельных документов современным экономическим и отраслевым условиям хозяйствования; сформулированы предложения по совершенствованию правового обеспечения внутреннего аудита;

- обосновано выделение организационных этапов внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта; уточнены функции службы внутреннего аудита, учитывающие отраслевую специфику деятельности хозяйствующего субъекта;

- разработан и рекомендован к использованию комплекс стандартов внутреннего аудита, а также «Кодекс этики внутреннего аудитора», что позволяет повысить ответственность субъектов контроля и улучшить качество результатов этой деятельности;

- разработана оригинальная методика внутреннего аудита структурных подразделений ОАО «РЖД», включающая в себя ряд новых элементов (таких как «механизм внутреннего аудита», процесс внутреннего аудита», «моменты реализации аудиторских процедур», «фазы внутреннего аудита», «контрольные точки внутреннего аудита», «методические связи внутреннего аудита»);

- обоснован и рекомендован к использованию авторский вариант расчета уровня существенности, который отличается от традиционных подходов использованием среднеарифметических базовых показателей не в целом по хозяйствующему субъекту, а отдельно для каждого его структурного подразделения;

- предложена система контроля качества внутреннего аудита, которая отличается от ранее известных решений выделением «горизонтальной» и «вертикальной» составляющих проверки качества внутреннего аудита, что обусловлено спецификой внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта.

Практическая значимость исследования заключается в том, что положения диссертации ориентированы на широкое использование хозяйствующими субъектами в процессе внутреннего аудита. Самостоятельное практическое значение имеют: разработанная система контроля качества и эффективности внутреннего аудита; предложенная система стандартизации внутреннего аудита; комплекс рабочей и отчетной документации внутреннего аудитора; методика внутреннего аудита при использовании системы компьютерной обработки данных отделами и структурными подразделениями хозяйствующего субъекта; разработанная система оценки внутренних аудиторских рисков и уровня существенности.

Отдельные положения и рекомендации, сформулированные в работе, нашли применение в деятельности Управления Юго-Восточной железной дороги.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные результаты исследования сообщались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, соискателей и аспирантов Воронежского государственного университета. Предложения и выводы обсуждались на всероссийских и межрегиональных научно-практических конференциях.

Отдельные положения диссертационной работы успешно внедрены в финансово-хозяйственную деятельность ОАО «Российские железные дороги».

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 7 печатных работах общим объемом 1,04 п.л.

Объем и структура работы. Диссертационная работа изложена на 216 страницах, включает введение, три главы, выводы и предложения, список литературы из 89 наименований, 14 таблиц, 8 рисунков и 17 приложений.

Диссертация имеет следующую структуру: Введение

Глава 1. Теоретико-методологические положения внутреннего аудита деятельности организации

1.1. Экономическая природа, понятийный аппарат, цели и задачи внутреннего аудита

1.2. Обоснование места внутреннего аудита в системе внутрихозяйственного контроля

1.3. Систематизация нормативно-законодательного обеспечения внутреннего аудита

Глава 2. Организационное и информационное обеспечение внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта

2.1. Оценка влияния отраслевых особенностей на организационное обеспечение службы внутреннего аудита

2.2. Разработка внутрифирменных стандартов, должностных инструкций и положения о службе внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта

2.3. Этические нормы поведения внутреннего аудитора на предприятиях железнодорожного транспорта

Глава 3. Разработка новых и совершенствование действующих методических

подходов к внутреннему аудиту предприятий железнодорожного транспорта

3.1. Выбор методов, процедур и контрольных точек внутреннего аудита предприятий железнодорожного ранспорта

3.2. Планирование внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта

3.3. Практические рекомендации по проведению контроля качества внутреннего аудита

Заключение Список литературы Приложения

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ

Во введении обосновывается актуальность темы диссертационной работы; сформулированы ее цель, задачи и предмет; раскрыта научная новизна результатов исследования, выносимых на защиту, предложены пути их практического применения.

В первой главе «Теоретико-методологические положения внутреннего аудита деятельности организации» раскрыта экономическая природа и сущность внутреннего аудита, обосновано его место в системе внутрихозяйственного контроля, систематизирована нормативная и законодательная база.

Для понимания экономической природы внутреннего аудита, а также факторов, которые активно влияют на его формирование и сущностное содержание, необходимо оценить современное состояние и возможные тенденции развития этого вида практической деятельности. Значительные различия в трактовании экономической природы внутреннего аудита, а также объективные изменения в условиях хозяйствования для многих организаций России повлияли на формирование нового подхода к пониманию сущности внутреннего аудита. В ходе исследования, посредством сравнений, анализа и обобщения точек зрения отечественных и зарубежных ученых, нами было уточнено определение внутреннего аудита. Считаем, что внутренний аудит -организованная в интересахменеджмента система постоянного контроля и оценки деятельности хозяйствующего субъекта, ориентированная на поиск резервов повышения ее эффективности, обоснование новых и поддержание имеющихся конкурентных преимуществ, а также обеспечение требуемого уровня качества бизнес информации.

Таким образом, внутренний аудит, как комплексное явление, необходимо рассматривать с нескольких позиций. В частности:

- с позиции организационной структуры, внутренний аудит представляет собой систему реализации интересов менеджмента, иногда собственников в группе взаимосвязанных компаний, т.е. представлен отдельной службой предприятия;

- с позиции методики обработки информации, внутренний аудит функционирует на основе постоянной обработки бизнес информации. Считаем, что к такой информации относится вся информация, на базе которой аудитор строит свои предположения и выводы. Первоначально подобная информация может быть бухгалтерской, финансовой, экономической, но в последствии внутренний аудитор по-новому ее агрегирует в целях подтверждения своих выводов. На этом этапе информация теряет свою принадлежность к бухгалтерской, экономической, финансовой, социальной или какой-либо еще информации, т.к. служит интересам внутреннего аудитора. В целях настоящего исследования такую информацию будем называть контрольной;

- с позиции целевых установок, внутренний аудит - инструмент обеспечения эффективности деятельности хозяйствующего субъекта, на основе поиска резервов и укрепления его конкурентных преимуществ.

Поскольку внутренний аудит предприятий железнодорожного транспорта представляет собой комплексное явление, связанное своей деятельностью с работой большинства отделов экономического субъекта, нами предлагается систематизировать документы, регламентирующие внутренний аудит по четырем уровням (рис. 1).

Исследование показывает, что нормативное регулирование внутреннего аудита в России требует своего совершенствования по всем четырем уровням. В частности, требуется разработка федерального законодательства, предусматривающего возможность организации внутрихозяйственного контроля в различных его формах. Так же, считаем неизбежным пополнение федерального нормативного законодательства подуровнем, содержащим нормативную документацию профессиональных объединений внутренних аудиторов, касающуюся как вопросов организации, так и вопросов практического функционирования внутреннего аудита.

Возможность внутрифирменного регламентирования деятельности внутрихозяйственного контроля используется экономическими субъектами не в полной мере.

Федеральные нормативные документы:

- Гражданский кодекс РФ;

- Трудовой кодекс РФ;

- Налоговый кодекс РФ;

- Федеральный закон «Об акционерных

пйшрргояу

- Федеральный закон «Об обществах с ограниченной ответственностью»;

- Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;

- Прочие документы федерального законодательства.

Документы внутрифирменного регулирования структурных подразделений ОАО «РЖД»:

- Должностные инструкции;

- Трудовые договора;

- Методические руководства и рекомендации.

Документы

внутрифирменного регулирования

по ОАО «РЖД»:

- Устав экономического субъекта;

- Положение об отделе внутреннего аудита;

- Рабочая политика отдела внутреннего аудита.

Стандарты внутреннего аудита и иные документы (методики, инструкции, рабочие таблицы)

Установление принципиальной

возможности создания системы внутреннего аудита

Регулирование системы внутреннего аудита на уровне хозяйствующего субъекта

Определение организационно-методических положений внутреннего аудита

Рис. 1. Система нормативно-законодательного регулирования внутреннего аудита Специфика финансово-хозяйственной деятельности объекта исследования формирует потребность в документации, регламентирующей внутренний аудит, не только в целом по экономическому субъекту, но и в отношении его структурных подразделений. Должностные инструкции, методические

руководства и рекомендации будут несколько отличаться в каждом из подразделений системы внутреннего аудита.

Специфика предприятий железнодорожного транспорта, их стратегическая важность для государства обуславливают необходимость разработки собственных стандартов внутреннего аудита.

Во второй главе «Организационное и информационное обеспечение внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта» оценено влияние отраслевых особенностей на организационное обеспечение службы внутреннего аудита. Предложена организационная структура системы внутреннего аудита, применительно к специфике объекта исследования. Разработана система распределения и закрепления функций за различными структурными элементами службы внутреннего аудита.

В ходе исследования выявлены следующие отраслевые особенности функционирования предприятий железнодорожного транспорта, имеющие наибольшее влияние на формирование и развитие внутреннего аудита:

1) иерархическая линейно-функциональная система управления ОАО «Российские железные дороги», имеющая географическую удаленность структурных подразделений;

2) осуществление проверок параллельно сразу несколькими субъектами (Желдорконтроль, Казначейство МПС, контрольно-ревизионные отделы финансовых служб дорог и т.д., фактически на практике происходит дублирование функций у различных субъектов контроля);

3) централизованная бухгалтерия структурных подразделений;

4) невозможность осуществления контроля сохранности активов силами центрального аппарата управления ОАО «РЖД».

Мы пришли к выводу, что организационная структура внутреннего аудита должна более полно соответствовать структуре управления. По нашему мнению, успешная работа внутреннего аудита возможна при вертикальной интеграции его организационной структуры. Указанная интеграция возможна на трехуровневой основе, которая отвечает организационной системе управления, как основного потребителя информации. Центральному аппарату управления должна соответствовать дирекция внутреннего аудита. В состав управлений дороги предлагается включить службы внутреннего аудита, которые являются структурным подразделением всей системы внутреннего аудита. Отделениям дороги должны соответствовать отделы внутреннего аудита. Таким образом, вся система внутреннего аудита ОАО «РЖД» включает

следующие вертикально интегрированные элементы: дирекция внутреннего аудита, служба внутреннего аудита, отделы внутреннего аудита. В основе целесообразности такой структуры лежат специфические цели и задачи, стоящие перед менеджментом разных управлений и филиалов дорог, а также соответствующими им отделениями дороги.

Диссертационное исследование показало, что в условиях функционирования централизованных бухгалтерий при управлениях дорог, целесообразно сосредоточить усилия работников служб внутреннего аудита на следующих аудиторских процедурах:

- процедуры документального метода контроля, т.е. проверка правильности составления документации, сопоставление данных из разных источников, проверка правил учета отдельных хозяйственных операций, прослеживание;

- процедуры расчетно-аналитического метода контроля, т.е. приемы экономического анализа, статистические расчеты, экономико-математические процедуры;

- процедуры обобщения результатов, в части группировки и анализа данных, полученных в ходе использования документального и расчетно-аналитического методов контроля.

Можно сказать, что в рамках централизованных бухгалтерий дорог необходимо установить постоянный мониторинг операций структурных подразделений дорог, на основе применения указанных методов.

В свою очередь внутренние аудиторы подразделений должны в большей мере использовать приемы и методы фактического контроля, а именно:

- органолептического контроля (т.е. инвентаризация, контрольные замеры, выборочные наблюдения, технологический контроль, осмотр, обследование и т.д.);

- специальные методы контроля (т.е. контрольная закупка, химико-лабораторный контроль, экспертизы, эксперименты).

Исходя из оценки влияния отраслевых особенностей считаем, что организация системы внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта представляет собой процесс в ходе которого решается ряд не только организационных, но и методических, а так же технических проблем. В процессе исследования нами выделены организационные этапы функционирования службы внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта (рис. 2.). В работе автором дан комментарий по каждому этапу.

Рис. 2. Организационные этапы осуществления внутреннего аудита

В диссертации разработаны внутрифирменные стандарты, положения и должностные инструкции о службе внутреннего аудита. Детальный анализ показал, что отсутствие внутрифирменных нормативных документов, регу-

лирующих работу службы внутреннего аудита, предполагает не только отсутствие прав, но и ответственности сотрудников службы и должностных лиц экономического субъекта, что в конечном итоге негативно сказывается на качестве внутреннего аудита, выражающееся в способности достигать поставленные цели.

По нашему мнению, права и обязанности, как отдельных сотрудников, так и службы внутреннего аудита в целом, должны найти свое отражение в следующих документах внутрихозяйственного регулирования:

- «Положении о службе внутреннего аудита»;

- «Положении о рабочей политике службы внутреннего аудита»;

- стандартах внутреннего аудита;

- должностных инструкциях внутренних аудиторов.

Автором разработаны и рекомендованы к применению некоторые из указанных элементов внутрихозяйственного регулирования, которые представлены в приложениях к диссертационному исследованию (прил. 1-16).

В диссертации обращается внимание на то, что в отличие от внешнего аудитора, независящего от аудируемого лица, внутренний аудитор является работником предприятия и подчиняется руководителю организации. Специфика деятельности внутреннего аудитора в определенных ситуациях модифицирует «Кодекс этики», применяемый внешними аудиторами.

Для решения этой проблемы автором разработан «Кодекс этики внутреннего аудитора». Исследование показало, что в его основу должны быть положены принципы во многом идентичные принципам внешнего аудита. К основным принципам относятся следующие: независимости, объективности, профессионализм, ответственности, конфиденциальности. Вместе с тем проблема «независимости» внутреннего аудитора в системе ОАО «РЖД» еще далека от успешного решения.

Не смотря на формальную схожесть этических принципов исследование показало, что отличительные особенности внутреннего аудита, а так же особенности функционирования предприятий железнодорожного транспорта, создают объективные предпосылки для трансформации и переосмысления основных принципов аудита, с позиции их дополнения и преломления под конкретные факты хозяйственной деятельности объекта исследования.

В третьей главе представлены результаты исследования методических подходов к внутреннему аудиту деятельности предприятий железнодорожного транспорта.

В работе отдельное внимание уделено выборам методов и процедур внутреннего аудита, как основополагающих элементов его методики. Необходимо отметить, что в процессе проведения контрольных мероприятий используются как собственные методические приемы внутреннего аудита, так и общенаучные приемы познания. Нами уточнено понятие метода внутреннего аудита: метод внутреннего аудита - совокупность способов, приемов исследования отношений, возникающих в ходе реализации целей и задач внутреннего аудита. Метод внутреннего аудита подразделяется на метод исследования и метод изложения полученных результатов.

Считаем, что достижение целей и задач внутреннего аудита, а так же эффективное выполнение его функций, возможно при одновременном использовании различных методов исследования. Характерными приемами контроля при реализации внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта являются приемы и методы фактического контроля, ориентированные на повышение эффективности производства: технологический контроль, химико-лабораторный контроль, контрольные замеры работ,лабораторный анализ качества, экспертизы, эксперимент.

Наряду с приемами контроля, актуальными являются приемы внутреннего аудита, непосредственно не связанные с функцией контроля. Такими характерными приемами, при реализации внутреннего аудита, являются: управленческое или иное консультирование, обучение, восстановление информации, экономический анализ.

Исходя из условий применения процедур внутреннего аудита, процесс внутреннего аудита можно представить в виде механизма, состоящего из ряда взаимообусловленных элементов, основными из которых являются следующие:

- цели и задачи внутреннего аудита;

- объект внутреннего аудита;

- методические приемы внутреннего аудита;

- моменты реализации аудиторских процедур.

Авторский подход к выбору методов и процедур внутреннего аудита базируется на том, что весь процесс внутреннего аудита представляет собой множество точек контроля, которые представляют собой взаимодействие аудиторской процедуры и объекта внутреннего аудита в определенный момент времени.

Анализ деятельности предприятий железнодорожного транспорта по-

казал, что для крупных, сложноструктурированных экономических субъектов, к которым относятся и предприятия железнодорожного транспорта, финансовый год, в целях внутреннего аудита, должен быть разбит на более короткие отрезки времени, так называемые фазы внутреннего аудита. Выделение фаз внутреннего аудита, как периодов времени с неодинаковым режимом проведения аудиторских процедур, выражающимся в неодинаковом составе контрольных точек, преследует единственную цель - адаптацию внутреннего аудита к этапам и циклам жизнедеятельности экономического субъекта для повышения его качества

Необходимо отметить, что цели и задачи механизма внутреннего аудита представляют собой конкретное воплощение локальных и частных целей й задач службы внутреннего аудита. Формирование механизма внутреннего аудита представлено на рис. 3.

- уточнение взаимного влияния объектов внутреннего аудита, аудиторских процедур и моментов их реализации.

Рис. 3. Механизм реализации внутреннего аудита

В процессе исследования, мы пришли к выводу, что формирование механизма внутреннего аудита по каждой контрольной точке может проводиться по следующим этапам:

1) определение целей и задач;

2) характеристика контрольной точки;

2.1.) определение объектов внутреннего аудита;

2.2.) определение аудиторских процедур;

2.3.) определение моментов реализации аудиторских процедур.

Взаимное влияние элементов механизма внутреннего аудита обуславливает наличие методических связей внутреннего аудита, которые представляют собой варианты сочетания элементов механизма. Можно привести следующий пример методической связи внутреннего аудита:

Задача: контроль сохранности активов —* Объект: основные средства —* Процедура: инвентаризация—»' Момент реализации: 31 декабря.

Естественно, что при изменении хотя бы одного параметра методической связи, ее сущность кардинально изменяется. Исследование показало, что все множество сочетаний элементов механизма внутреннего аудита формируют методические связи различной ценности, с точки зрения достижения поставленных перед внутренним аудитом целей и задач. По нашему мнению, методические связи внутреннего аудита можно условно разделить на следующие группы: оптимальные, возможные, невозможные.

Таким образом, мы пришли к выводу, что формирование механизма внутреннего аудита, его совершенствование, сводится к поиску оптимальных, с точки зрения достижения поставленных целей, вариантов методических связей.

Для последующего контроля достижения поставленных целей процесс внутреннего аудита целесообразно представлять в форме таблицы (см. табл. 1), с учетом специфики функционирования предприятий железнодорожного транспорта. Необходимо отметить, что наибольшую аналитичность и ценность, с точки зрения последующего контроля, план-график приобретает в случае его детального заполнения. Например, графа 3 может быть разбита на более мелкие составляющие организационной структуры ОАО «РЖД», а так же иметь позиции по дочерним и зависимым обществам. Графа 2 может быть разбита на локальные и частные цели и задачи.

Таблица 1

План-график процесса внутреннего аудита

ОАО «Российские железные дороги» _(фрагмент)_

Задача службы ЙНутр^ННРГП аудита Параметры контрольной точки

№ Укрупненный объект контроля Аулитппская процедура Момент реализации

п\п Структурное подразделение ОАО «РЖД» ООъект контроля

1 2 3 4 5 6

ювжд Внеоборотные активы Инвентаризация 31 12 20_

ювжд Внеоборотные активы Исследование документов 15 марта, 15июля, 15 октября

Обеспечение достоверности финансовой отчетности ЮВЖД ' Ит.д по объектам контроля И т.д. по аудиторским процедурам И т.д. по моментам реализации

1 Северо-Кавказская железная дорога Внеоборотные активы Инвентаризация 31.12.20_

Северо-Кавказская железная дорога Внеоборотные активы Исследование документов 15 марта, 15июля, 15 октября

Северо-Кавказская железная дорога И т.д. по объектам контроля И ТА по аудиторским процедурам Ит.д по моментам реализации

И тд. по структурным подразделениям ОАО «РЖД»

и тд И т.д. по целям и задачам внутреннего аудита

Рассматривая методику внутреннего аудита применительно к предприятиям железнодорожного транспорта, считаем, что процедуры контроля целесообразно рассматривать по группам:

1) процедуры, касающиеся информации централизованных бухгалтерий;

2) процедуры в отношении информации учетных служб подразделений ОАО «Российские железные дороги».

Первая группа процедур имеет следующие особенности:

- аудиторские процедуры выполняются преимущественно сплошным способом;

- процедуры имеют направленность в большей степени на реализацию методов документального контроля, методов анализа хозяйственной деятельности, и в меньшей степени методов фактического контроля.

Вторая группа процедур внутреннего аудита имеет следующие особенности:

- процедуры выполняются преимущественно выборочным способом;

- процедуры внутреннего аудита имеют направленность на реализацию

фактического контроля.

Исходя из предложенной методики внутреннего аудита, применительно к ОАО «Российские железные дороги», общепринятые этапы процесса планирования следует уточнить и дополнить Нами предлагается порядок планирования внутреннего аудита, включающий следующие этапы подготовительный этап, этап разработки оценочных значений в целом по ОАО «Российские железные дороги», формирование общего по ОАО «Российские железные дороги» плана проведения внутреннего аудита, этап разработки оценочных значений в отношении структурных подразделений ОАО «Российские железные дороги», формирование программы внутреннего аудита в отношении структурных подразделений ОАО «Российские железные дороги», последующий этап. В работе дан подробный комментарий каждого из этапов.

Неотъемлемой частью методики внутреннего аудита является методика тестирования качества его реализации. Для целей настоящего исследования, учитывая специфику объекта изучения, проверку качества реализации внутреннего аудита мы рассматривали по двум направлениям:

- вертикальная проверка качества предполагает проверку нижестоящего подразделения службы внутреннего аудита вышестоящим. Например, проверка дирекцией внутреннего аудита его служб или проверка службами работы отделов;

- горизонтальная проверка качества предполагает проверку внутри подразделений одного уровня системы внутреннего аудита. Например, проверка одних служб другими службами или проверка одних отделов другими;

- оценка качества, проводимая третьими лицами. Например, оценка качества внутреннего аудита, как элемента системы внутреннего контроля, в ходе независимого внешнего аудита.

Традиционно сложились два подхода к определению эффективности внутреннего аудита

- прямое определение эффективности, характеризующееся отношением эффекта, рассчитанного по отчетам внутреннего аудитора к понесенньм затратам, выраженным в денежном эквиваленте;

- косвенное определение эффективности, характеризующееся отношением эффекта, рассчитанного по итогам деятельности экономического субъекта, к затратам, понесенным на организацию внутреннего аудита.

Определение эффективности деятельности внутреннего аудита в усло-

виях функционирования предприятий железнодорожного транспорта усложняется тем, что процесс внутреннего аудита является частью производственно-хозяйственной деятельности. Поэтому возникают трудности с установлением причинно следственных связей между динамикой прибыли (или иных показателей деятельности) и работой системы внутреннего аудита. Исследование показало, что установление четких взаимосвязей между работой системы внутреннего аудита и конечными результатами деятельности ОАО «Российские железные дороги» практически невозможно.

Использование косвенного подхода в определении эффективности деятельности внутреннего аудита не обеспечивает аналитичности результатов, соответствующей специфике деятельности предприятий железнодорожного транспорта, а именно с учетом их высокой структурированности. Например, деятельность одного из структурных подразделений системы внутреннего аудита может быть неэффективной, а другого, наоборот, высокоэффективной, что не вскрывается при косвенном определении эффективности.

Прямой подход в определении экономической эффективности системы внутреннего аудита, представленный системой коэффициентов, отличается высокой степенью аналитичности, что выражается в возможности анализа деятельности не только в целом по системе внутреннего аудита, но и по ее структурным элементам, что видно по табл. 2. Возможность проведения факторного анализа по структурным подразделениям системы внутреннего аудита - потенциал, обуславливающий применение прямого подхода в сложноструктурированных предприятиях народного хозяйства, к которым относятся, прежде всего, предприятия железнодорожного транспорта.

Общую оценку эффективности работы системы внутреннего аудита объекта исследования мы проводили по двум направлениям:

- экономическая эффективность, как соотношение результатов деятельности в их денежном выражении и ресурсов, использованных для их достижения;

- эффективность деятельности, как соотношение достигнутых целей, выполненных задач и функций к недостигнутым целям, невыполненным задачам.

Таким образом, считаем, что в условиях деятельности предприятий железнодорожного транспорта, целесообразно использовать прямой подход в определении эффективности деятельности системы внутреннего аудита.

Таблица 2

Расчет показателей эффективности системы внутреннего аудита

ОАО «Российские железные дороги» _на примере Юго-Восточной железной дороги_

№ лш Показателя В целом но ЮВЖД Структурные подразделения

№1 №2 №3

1 Выявлено недостач денежных средств, у.д.е.* 32,4 32,3 0,1 0

2 Выявлено неучтенных доходов и резервов, у.д.е 10041,85 132,5 821,4 9087,95

3 Выявлено задолженности за клиентурой, у.д.е. 46125,65 118,9 809,3 45197,45

4 Возмещено денежных средств по недостачам, уде. 0 0 0 0

5 Взыскано неучтенных доходов (освоено резервов), у.д.е. 5285,35 124,9 301,15 4859,3

б Взыскано задолженности за клиентурой, у.д.е. 8927 117,65 412,95 8396,4

7 Оказано услуг по управленческому консультированию, у.д.е.** 4235 53 231 3951

8 Проведено обучающих семинаров с работниками, у.д е.»* 523 6 35 482

9 Оказано прочих услуг администрации, у.д.е.** 1024 12 145 867

10 Консультационные услуги, оказанные администрации сторонними организациями, которые могли бы быть выполнены службой внутреннего аудита, у.д.е.*** 2004 21 150 1833

11 Прямые затраты соответствующего подразделения службы внутреннего аудита, у.д.е. 8562 75 276 8211

12 Консультационные услуги, оказанные службе внутреннего аудита, сторонними организациями***, а так же службами ОАО «РЖД»** 956 8,5 34,4 913,1

13 Потенциальный абсолютный эффект, у-д.е., ШЭа! = ШЭщй + ШЭкос! (стр. 1 +стр.2+стр.3+стр.7+стр. 8+стр.9+стр.10) 63985,9 375,7 2191,8 61418,4

14 Реальный абсолютный эффект, у-д.е., ЕРЭа1 = ХРЭщн + НРЭкоа (стр.4+стр.5+стр.б+стр.7+стр.8+слр.9) 19994,35 313,55 1125,1 18555,7

15 Коэффициент ос воевав, Косв! = РЭа! / ПЭа1 (стр.14/стр.13) 0,31 0,83 0,51 0,3

16 Коэффициент общей эффективности, Эобиц = РЭа! / З1 (стр.14/[стр.11+стр.12]) 2,1 3,76 3,63 2,03

17 Коэффициент потенциальной эффекте вво-сти, Эобпц = ПЭа1 / 3! (стр. 13/[стр. 11 +стр. 121) 6,7 4,5 7,06 6,73

18 Потенциал эффективности абс., ул.е., (стр.13-стр.14) 43991,55 62,15 1066,7 42862,7

19 Потенциал эффективности относ., (стр.17-стр.16) 4,6 0,74 3,43 4,7

* - условные денежные единицы (у.д.е.). Данные по ЮВЖД приведены в условной оценке с соблюдением всех пропорций;

** - услуги оценены по рыночной стоимости аналогичных услуг;

*** - услуги по гражданско-правовым договорам, приведенные в условной

оценке с соблюдением пропорций.

ПУБЛИКАЦИЯ РЕЗУЛЬТАТОВ ИССЛЕДОВАНИЯ

1. Ендовицкий ДА. Обоснование места внутреннего аудита в системе внутрихозяйственного контроля / Д.А. Ендовицкий, А.А. Архипов // Аудитор. - 2003. - № 12. - С. 37-39. - авторских 0,2 п.л.

2. Ендовицкий Д.А. Оценка влияния отраслевых особенностей предприятий железнодорожного транспорта на организационное обеспечение служоы внутреннего аудита / ДА Ендовицкий, Д.Н. Хорохордин, А.А. Архипов // Развитие научных концепций и технологий управления экономическими системами в современном обществе: Сб. материалов. - Киров, 2004. - С. 60-63. -авторских 0,1 п.л.

3. Архипов А.А. Экономическая природа, цели и задачи внутреннего аудита / А.А. Архипов //Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческой организации: Материалы Всерос. науч.-практ. конф.: В 2ч. - Воронеж, 2003. - Часть II. - С. 94-96. - авторских 0,2 п.л.

4. Архипов А.А. Актуальные вопросы этических норм поведения внутреннего аудитора (на примере предприятий железнодорожного комплекса) / Д.Н. Хорохордин, А. А. Архипов // Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческой организации: Материалы II Всерос. науч.-практ. конф.: В 2 ч. - Воронеж, 2004. - Часть П. - С. 117-119. - авторских 0,14 п.л.

5. Архипов А.А. Актуальные вопросы организационного обеспечения внутреннего контроля, как элемента системы управления (на примере предприятий железнодорожного транспорта) / Д.Н. Хорохордин, А.А. Архипов // Финансовый вестник ВГАУ. - Выпуск № 12. - Воронеж, 2004. - С. 41-44. -авторских 0,14 п.л.

6. Архипов А.А. Актуальные вопросы разработки стандартов внутреннего аудита / Д.Н. Хорохордин, А.А. Архипов // Аудитор. - 2004. - № 7. - С. 21-25. - авторских 0,12 п.л.

7. Архипов А.А. Модификация принципа независимости при формировании этических норм поведения внутреннего аудитора / Д.Н. Хорохордин, А.А. Архипов // Аудитор. - 2004. - № 9. - С. 28-30. - авторских 0,14 п. л.

Заказ № 338 от «16» декабря 2004 г. Тираж 100 экз.

I ?' Г с Г •

Воронежский государственный университет \ - £ Г (< Отпечатано на множительной технике экономического факультета#ЙРуп а 394068, г. Воронеж, ул. ХолйуШ&Ш " « О 4

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Архипов, Андрей Анатольевич

Введение.

Глава 1. Теоретико-методологические положения внутреннего аудита деятельности организации.

1.1. Экономическая природа, понятийный аппарат, цели и задачи внутреннего аудита.

1.2. Обоснование места внутреннего аудита в системе внутрихозяйственного контроля.

1.3. Систематизация нормативно-законодательного обеспечения внутреннего аудита.

Глава 2. Организационное и информационное обеспечение внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта.

2.1. Оценка влияния отраслевых особенностей на организационное обеспече-ние службы внутреннего аудита.

2.2. Разработка внутрифирменных стандартов, должностных инструкций и положения о службе внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта.

2.3. Этические нормы поведения внутреннего аудитора на предприятиях железнодорожного транспорта.

Глава 3. Разработка новых и совершенствование действующих методических подходов к внутреннему аудиту предприятий железнодорожного транспорта.

3.1. Выбор методов, процедур и контрольных точек внутреннего аудита предприятий железнодорожного ранспорта.

3.2. Планирование внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Организация внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта"

По мере развития экономики России на пути ее многоукладности, все большее значение приобретают проблемы защиты интересов различных групп пользователей не только отчетной бухгалтерской, но и оперативной экономиче-^ ской, бухгалтерской, финансовой информации. В этих условиях внутренний аудит становится неотъемлемой функцией управления, как гарант обеспечения потребностей высшего менеджмента своевременной, достоверной информацией.

Происходящие на железнодорожном транспорте преобразования, связанные с реализацией Программы структурной реформы, утвержденной Правительством Российской Федерации, и создание единого хозяйствующего субъекта ОЛО «Российские железные дороги» требуют формирования адекватной им системы финансово-хозяйственных связей и взаимоотношения внутри общества, а значит и построения соответствующей системы внутреннего аудита и контроля.

Современное развитие предприятий железнодорожного транспорта в общем и ОЛО «Российские железные дороги» в частности характеризуется появ-* лением конкуренции, реализацией структурной реформы, неосвоенностыо внутренних резервов. В этой ситуации необходимо не только формирование научно обоснованных подходов к организации внутреннего аудита, но и адаптация его к производственно-хозяйственной специфике предприятий железнодорожного транспорта, потребностям высшего звена управления.

Опыт развития внутреннего аудита зарубежных стран подтверждает, что по мере становления и развития внутреннего аудита возрастает необходимость его специализации для различных субъектов экономики. Отраслевые особенности предприятий железнодорожного транспорта лежат в основе отдельного на-% умного рассмотрения проблем организации и функционирования системы внутреннего аудита. Практика управления предприятиями железнодорожного транспорта свидетельствует о неотложности организации систем внутреннего аудита, т.к. в этой отрасли действуют специфические условия хозяйствования, организации производственного процесса, его нормативного регулирования.

Основой диссертационного исследования является выработка адекватной потребностям предприятий железнодорожного транспорта методической и организационной модели функционирования внутреннего аудита, совершенствование форм и методов проведения внутреннего аудита специализированных для объекта исследования, разработка путей совершенствования и адаптации внутреннего аудита для целей управления. Такой подход подразумевает не только учет мирового и отечественного опыта, но и требований международных стандартов внутреннего аудита.

Сложившаяся практика внутреннего аудита и контроля предприятий железнодорожного транспорта сегодня в основном не предупреждает, а фиксирует нарушения и злоупотребления. Важной задачей внутреннего аудита является перенос акцентов на предупредительно-профилактические мероприятия. Современные условия диктуют такое развитие внутреннего аудита, которое направлено не только на реализацию и усиление контрольной функции внутреннего аудита, но и на функции непосредственно не связанные с контролем (управленческого консалтинга, анализа, прогноза). Такой подход требует активного применения средств информационных технологий (компьютеров, локальных и глобальных компьютерных сетей, баз данных).

Необходимость и актуальность формирования и развития системы внутреннего аудита и адаптации ее к потребностям предприятий железнодорожного транспорта определили выбор темы и направлений исследования.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и методических положений внутреннего аудита деятельности хозяйствующих субъектов с учетом специфики функционирования, информационного обеспечения и организационно-правового статуса предприятий железнодорожного транспорта.

В соответствии с поставленной целью были определены следующие задачи:

- оценить степень влияния отраслевых особенностей на организационное обеспечение внутреннего аудита;

- выявить особенности планирования внутреннего аудита с учетом отраслевой специфики объекта исследования;

Объектом исследования была избрана Юго-Восточная железная дорога -филиал ОЛО «Российские железные дороги».

Теоретической и методологической основой диссертационной работы является применение объективных принципов научного познания, базовых постулатов теории бухгалтерского учета, современных концепций экономического анализа, аудита и корпоративного менеджмента. В процессе диссертационного исследования использовались такие общенаучные методы исследования, как анализ и синтез, моделирование, сравнение и группировка, а также применялись исторический, логический и системный подходы к изучению теоретических и практических материалов.

Российские железные дороги» по организации системы внутреннего контроля, а так же бухгалтерская отчетность, данные синтетического и аналитического учета предприятий железнодорожного транспорта, материалы научно-практических конференций и семинаров.

Научная новизна заключается в решении важных теоретических и организационно-методических проблем внутреннего аудита хозяйствующих субъектов, имеющих существенное значение для совершенствования учетно-аналитического и контрольного обеспечения процесса управления деятельностью предприятий железнодорожного транспорта.

В процессе исследования получены следующие научные результаты:

- проведен сравнительный анализ нормативных актов по регулированию внутреннего аудита, в результате которого выявлены несоответствия отдельных документов современным экономическим и отраслевым условиям хозяйствования; сформулированы предложения по совершенствованию правового обеспечения внутреннего аудита;

- разработана оригинальная методика внутреннего аудита структурных подразделений ОЛО «РЖД», включающая в себя ряд новых элементов (таких как «механизм внутреннего аудита», процесс внутреннего аудита», «моменты реализации аудиторских процедур», «фазы внутреннего аудита», «контрольные точки внутреннего аудита», «методические связи внутреннего аудита»);

Практическая значимость заключается в том, что положения диссертации ориентированы на широкое использование хозяйствующими субъектами в процессе внутреннего аудита. Самостоятельное практическое значение имеют: разработанная система контроля качества и эффективности внутреннего аудита; предложенная система стандартизации внутреннего аудита; комплекс рабочей и отчетной документации внутреннего аудитора; методика внутреннего аудита при использовании системы компьютерной обработки данных отделами и структурными подразделениями хозяйствующего субъекта; разработанная система оценки внутренних аудиторских рисков и уровня существенности.

Основные результаты исследования сообщались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, соискателей и аспирантов Воронежского государственного университета. Предложения и выводы обсуждались на всероссийских и межрегиональных научно-практических конференциях.

Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 7 печатных работах общим объемом 1,04 п.л.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Архипов, Андрей Анатольевич

- выводы внутреннего аудита касаются не только отчетности ОАО «РЖД», но и в большей степени его финансово-хозяйственной деятельности;

- высокая степень структурированности ОАО «РЖД» предполагает решение неоднотипных задач в каждом из структурных подразделений предприятия;

122

- решение задач, напрямую не связанных с контрольной функцией внутреннего аудита, что предполагает отсутствие количественной составляющей уровня существенности.

Считаем, что определение уровня существенности для предприятий железнодорожного транспорта, целесообразно рассматривать по следующим векторам:

1) определение общего уровня существенности дирекцией внутреннего аудита. В этом случае используется традиционная методика определения уровня существенности, основывающаяся на данных бухгалтерской отчетности. Определенный по данным бухгалтерской отчетности количественный уровень существенности распределяется по структурным подразделениям ОАО «РЖД»;

2) определение уровня существенности структурными подразделениями системы внутреннего аудита в разрезе каждого объекта контроля. Исследование показало, что для целей внутреннего аудита целесообразно модифицировать традиционный подход к определению уровня существенности и использовать вместо данных бухгалтерской отчетности значения, которые принимал объект исследования с момента прошлой проверки. Так, например, при внутреннем аудите операций с материально-производственными запасами в качестве базовых показателей будут использованы значения на конец месяца (или в разрезе другого временного интервала) по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Первый вектор определения уровня существенности соответствует цели внутреннего аудита, которая заключается в обеспечении достоверности бухгалтерской отчетности во всех существенных отношениях. Именно достоверная бухгалтерская отчетность позволяет широкому кругу заинтересованных лиц делать на ее основе экономически верные решения.

Второй вектор определения уровня существенности соответствует целям внутреннего аудита, которые заключаются в обеспечении менеджмента ОАО «РЖД» достоверной оперативной информацией, в том числе относительно производственных и прочих резервов. В основе такой информации лежит первичная корпоративная информация, которая по существу является коммерческой тайной. Именно этот вектор призван определить качественные параметры уровня существенности, которые будут различаться по разным подразделениям ОАО «РЖД».

Предлагаемый механизм определения уровня существенности обусловлен, в том числе и тем, что система внутреннего аудита делает выводы относительно двух типов бухгалтерской информации: отчетной и оперативной. Если первый тип информации является публичным, то второй - коммерческой тайной. Нам представляется естественным такой же двойственный подход и к определению уровня существенности.

Обязательным компонентом процесса планирования внутреннего аудита является оценка уровня аудиторских рисков. Учитывая специфику деятельности ОЛО «Российские железные дороги», для целей настоящего исследования, считаем целесообразным рассмотрение аудиторских рисков с нескольких позиций:

- исходя из обеспечения уровня приемлемого аудиторского риска;

- исходя из специфических особенностей деятельности подразделений ОЛО «Российские железные дороги»;

- исходя из разделения системы бухгалтерского учета ОЛО «РЖД» на две подсистемы: автоматизированную систему центральных бухгалтерий и систему первичного учета подразделений предприятия.

Взаимосвязь между рисками, имеющими место при внешнем аудите: Л=ВхКхП (приемлемый аудиторский риск - Л, внутрихозяйственный риск - В, риск контроля - К и риск необнаружения - П), получившая широкое описание как в отечественной, так и в зарубежной экономической литературе [37, с. 41], может быть использована для целей внутреннего аудита. Однако не смотря на это данная взаимосвязь требует своего уточнения по следующим причинам:

- в силу отличительных особенностей внутреннего аудита;

- в силу специфики финансово-хозяйственной деятельности объекта исследования.

Приемлемым внутренним аудиторским риском будем считать вероятность признать по итогам внутреннего аудита, что объект контроля может содержать невыявленные искажения (ошибки, неточности), после подтверждения доброкачественности информации, или признать, что он содержит существенные искажения, когда их на самом деле нет.

Внутрихозяйственный риск внутреннего аудита - вероятность появления искажений (ошибок, неточностей) в объекте внутреннего аудита до выявления их системой контроля или при допущении, что внутренний контроль отсутствует. В связи с функционированием системы компьютерной обработки инфор

124 мации (КОД) централизованных бухгалтерий, факторы, определяющие внутрихозяйственный риск внутреннего аудита должны быть дополнены. По нашему мнению, причинами дополнительной положительно высокой оценки внутрихозяйственного риска могут являться: неадекватная потребностям бухгалтерского учета система КОД, использование нелегального программного обеспечения р- при организации системы КОД, отсутствие технического, системного и логического контроля системы КОД, использование системы КОД не по назначению и другие.

Таким образом, автоматизация системы бухгалтерского учета, а так же других систем управления, может, как снизить уровень потенциальных ошибок, так и повысить его, что должно отражаться при оценке внутрихозяйственного риска.

Риск контроля при проведении внутреннего аудита представляет собой вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства внутрихозяйственного контроля не будут своевременно выявлять и исправлять искажения (ошибки, неточности) или препятствовать возникновению таких нарушений. Учитывая, что система внутреннего аудита является частью системы внутреннего контроля, целесообразно оценивать риск контроля в два этапа:

1) оценка риска контроля, без учета функционирования системы внутреннего аудита;

2) уточнение риска контроля с позиции оценки качества и эффективности внутреннего аудита.

Риск необнаружения при проведении внутреннего аудита характеризует вероятность того, что применяемые в ходе внутренней аудиторской проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие искажения (ошибки, неточности).

Диссертационное исследование показало, что на этапе определения оценочных значений в целом по ОЛО «Российские железные дороги», дирекции внутреннего аудита необходимо задать приемлемый внутренний аудиторский риск, т.е. ту вероятность наступления ошибки, которую высший менеджмент готов принять и которая не повлияет на принимаемые управленческие решения.

Определение внутрихозяйственного риска внутреннего аудита и риска контроля целесообразно вменить в обязанность структурных единиц системы внутреннего аудита. Это обусловлено различным составом и силой влияния

125 факторов, определяющих указанные риски внутреннего аудита, в каждом конкретном подразделении ОАО «Российские железные дороги».

Таким образом, риск необнаружения при проведении внутреннего аудита, уровень которого непосредственно влияет на объем и виды процедур внутреннего аудита, будет различным в каждом из структурных подразделений системы внутреннего аудита и обусловлен двумя факторами:

1) уровень приемлемого риска внутреннего аудита, изначально единого для всех структурных подразделений системы внутреннего аудита;

2) уровни внутрихозяйственного риска внутреннего аудита и риска контроля, рассчитанных по результатами деятельности тех или иных структурных подразделений ОАО «Российские железные дороги».

Исходя из вышеизложенного, расчет риска необнаружения для деятельности каждого структурного подразделения системы внутреннего аудита будет находиться по формуле:

П = [А /(ВхК)]х100, где

П - риск необнаружения,%; А - приемлемый аудиторский риск, коэф.; В — внутрихозяйственный риск внутреннего аудита, коэф.; К - риск контроля, коэф.

Предлагаемый механизм расчета аудиторских рисков позволяет нивелировать различия в деятельности тех или иных подразделений ОАО «Российские железные дороги», тем самым избежать потерь времени на непроизводительные аудиторские процедуры, сконцентрировав внимание на областях с повышенным рискам наступления ошибки. Не смотря на различные уровни риска необнаружения в различных структурных единицах системы внутреннего аудита, в общем по предприятию риск не будет выше приемлемого, что является достоинством данного механизма определения рисков внутреннего аудита.

Уровень существенности, риски внутреннего аудита напрямую влияют на разработку программы внутреннего аудита. Нами разработан проект программы внутреннего аудита, представленный в прил. 15.

Последующий этап планирования внутреннего аудита направлен на оперативное внесение изменений, как в общий план внутреннего аудита, так и в

126 программу. Внесение изменений в указанные документы возможны в следующих случаях:

- наличия фактов неправильного понимания менеджментом структурного подразделения ОАО «РЖД» целей и масштаба внутреннего аудита;

- изменения стратегических, локальных и частных целей и задач, поставленных перед системой внутреннего аудита;

- изменений в системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- значительных изменений профиля или масштабов деятельности подразделения ОАО «РЖД»;

- существенного изменения законодательства;

- изменения оценочных значений планирования внутреннего аудита;

- изменения ресурсов структурного подразделения системы внутреннего аудита (трудовых, финансовых и прочих ресурсов).

Таким образом, предложенный механизм планирования внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта позволяет оптимизировать работу аудиторов на каждом этапе внутреннего аудита, адаптируясь к деятельности объекта контроля, без потери качественных характеристик в масштабе всего предприятия.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

На основании проведенного диссертационного исследования можно сделать следующие выводы:

1. Создание системы внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта обусловлено не только происходящими преобразованиями и структурными реформами в этой отрасли народного хозяйства, но и служит условием их позитивного, экономически более эффективного развития. Процесс формирования системы внутреннего аудита - явление комплексное, информационно затрагивающее многие субъекты и объекты учетно-аналитического и управленческого процесса. Поэтому анализ перспектив его организации невозможно рассматривать в отрыве от них.

Исследованием установлено, что внутренний аудит — регламентированная внутренними документами организации система реализации интересов органов управления и (или) собственников, функционирующая на основе обработки внутрихозяйственной контрольной информации, с целью обеспечения эффективности управления.

2. Система внутреннего аудита, как экономическое явление, отличается от других форм контроля, таких как: ревизия, служебное расследование, внешний аудит, государственный финансовый контроль.

Однако внутренний аудит является самостоятельным, отличным от всех других форм контроля явлением по ряду причин. Основными из них являются:

- обеспечение как последующего, так и текущего и предварительного контроля;

- наличие функций прямо не относящихся к контролю (управленческий консалтинг, анализ, прогноз);

- уникальность объектов исследования;

- непрерывность деятельности и др.

Можно констатировать, что основной, общей для всех, целью службы внутреннего аудита является обеспечение эффективности управления на основе предоставления администрации предприятия своевременной, достоверной, пригодной для использования информации, а так же на основе решения прочих задач.

Несмотря на наличие общей цели, исследованием доказано, что перед отделами внутреннего аудита различных отраслей народного хозяйства будут

139 стоять различные локальные цели и задачи, отражающие отраслевую и организационную специфику. Более того, будучи организован в интересах собственников и высшего руководства, внутренний аудит предприятий одной и той же отрасли, например предприятий железнодорожного транспорта, имеет некоторые отличия по ряду целей и задач. ^ 3. Внутрихозяйственный контроль предприятий железнодорожного транспорта видовое разнообразие по следующим отличительными признакам: по форме организации; по форме реализации контроля; по отношению к видам контроля.

Различие организационных форм внутреннего контроля обусловлено следующими условиями:

- решением различных задач, поставленных перед ними (так основной задачей ревизионной комиссии является контроль наличия и сохранности активов, а задачей внутреннего аудита — обеспечение администрации предприятия достоверной информацией для управления);

- различным характером зависимости (так ревизионная комиссия обслуживает, прежде всего, интересы собственников, а отдел внутреннего аудита -интересы высшего звена управления);

- различием организации работы (так внутренний аудит самостоятельная деятельность, а остальные формы внутрихозяйственного контроля - деятельность, проводимая наряду с выполнением основных обязанностей).

Каждому органу внутрихозяйственного контроля (ревизионная комиссия, отдел внутреннего аудита, наблюдательный совет) соответствует одна или несколько форм его реализации.

4. Как и правовое регулирование внешнего аудита, нормативное регулирование внутреннего аудита представлено трехуровневой структурой.

Первый уровень представлен федеральным законодательством. Следует отметить, что на сегодняшний день нет федерального закона, напрямую опре-* деляющего статус внутреннего аудита предприятия. Федеральное законодательство хотя напрямую и не указывает, на наличие системы внутреннего аудита, но в тех или иных нормах права предполагает организацию внутрихозяйственного контроля.

Второй уровень нормативной базы внутреннего аудита представлен внутрифирменными нормативными документами. Основными документами данно

140 го уровня являются: Положение об отделе внутреннего аудита (где оговариваются вопросы структуры отдела, задачи отдела, его функции, права и ответственность и проч.); Рабочая политика отдела внутреннего аудита (где оговариваются концептуальные вопросы, постулаты, принципы и допущения); Должностные инструкции внутренних аудиторов (где оговорены права, обязанности + и ответственность работника), Методические руководства и рекомендации (где обосновываются приемы и методы, применяемые для достижения той или иной цели внутреннего аудита).

Третий уровень регулирования внутреннего аудита представлен стандартами внутреннего аудита, а так же сопутствующими им документами (методики, инструкции, рабочие таблицы, схемы работы и т.д.). Документы этого уровня разрабатываются отделом внутреннего аудита.

Мы пришли к выводу, что нормативное регулирование внутреннего аудита в России требует своего совершенствования по всем трем уровням:

- I уровень - требуется разработка федерального законодательства, предусматривающего возможность организации внутрихозяйственного контроля в различных его формах. Так же, считаем неизбежным пополнение федерального нормативного законодательства подуровнем, содержащим нормативную документацию профессиональных объединений внутренних аудиторов, касающуюся как вопросов организации, так и вопросов практического функционирования внутреннего аудита.

- II уровень - исследование показывает, что возможность установления внутрифирменного права используется экономическими субъектами крайне редко. Применительно к нормативному регулированию внутреннего аудита вопросами совершенствования остаются формы, структура и содержание документации, регламентирующей его деятельность, как отдельной системы экономического субъекта.

- III уровень — требуется разработка основных стандартов внутреннего аудита. Считаем, что необходимость разработки собственных стандартов внутреннего аудита обусловлена не только различием целей и задач, но и спецификой деятельности внутреннего аудитора, а так же различной степенью глубины исследования и точности представляемых результатов.

5. Исследование показало, что основными особенностями функционирования предприятий железнодорожного транспорта, имеющими наибольшее влияние на формирование и развитие системы внутреннего аудита, являются:

141

- иерархическая линейно-функциональная система управления ОЛО «РЖД», имеющая географическую удаленность структурных подразделений;

- осуществление проверок параллельно сразу несколькими субъектами (Желдорконтроль, Казначейство МПС, контрольно-ревизионные отделы финансовых служб дорог и т.д., фактически на практике происходит дублирование функций у различных субъектов контроля);

- централизованная бухгалтерия структурных подразделений;

- невозможность осуществления собственниками контроля сохранности активов собственными силами.

Разработка системы внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта должна проводиться исходя из того, что и организационная структура внутреннего аудита должна соответствовать структуре управления, которая отличается сложностью, а также ярко выделенными центрами управления, которые, в отличие от предприятий других отраслей, имеют более широкий круг полномочий, ответственности и задач. Исходя из этого, нами предложена трехуровневая структура системы внутреннего аудита предприятий железнодорожного транспорта, состоящая из дирекции внутреннего аудита, служб и отделов внутреннего аудита, соответствующих подразделениям ОЛО «Российские железные дороги».

6. Систематизация контрольных процедур, закрепление ответственности, устранение фактов бесхозяйственности, повышение инвестиционной привлекательности, улучшение управляемости, регламентация документооборота - неполный перечень диагностированных экономических явлений, требующих организации системы внутреннего аудита.

В работе предложена оригинальная последовательность этапов организации отдела внутреннего аудита в системе предприятий железнодорожного транспорта, предполагающая последовательное прохождение десяти этапов.

7. Как показало исследование, одним из основных факторов неразвитости систем внутреннего аудита является отсутствие документов закрепляющих статуе внутренних аудиторов, рабочих и отчетных документов.

В диссертационной работе предложен необходимый перечень документов, позволяющий организовать работу системы внутреннего аудита, в условиях функционирования предприятий железнодорожного транспорта. К таким документам относятся: общих план внутреннего аудита, программа внутреннего аудита, форма рабочей документации внутреннего аудитора, форма отчета аудитора, Положение о внутреннем аудите и другие.

8. Неотъемлемым элементом системы внутреннего аудита являются этические нормы поведения ее сотрудников.

Исследование показало, что в основу «Кодекса этики внутреннего аудитора» должны быть положены принципы во многом идентичные принципам внешнего аудита. К основным принципам относятся следующие:

- независимости;

- объективности;

- профессионализм;

- ответственности;

- конфиденциальности.

При разработке «Кодекса этики внутреннего аудитора», мы рассмотрели независимость внутреннего аудитора в виде основных логических составляющих:

1) независимость от объектов аудита;

2) независимость в выборе объектов, методов и приемов аудита',

3) независимость от сотрудников экономического субъекта, в т. ч.:

- от сотрудников, непосредственно участвующих в формировании объекта внутреннего аудита;

- от сотрудников, опосредованно участвующих в формировании контрольной информации;

- от должностных лиц экономического субъекта, в обязанности которых входят вопросы заработной платы внутренних аудиторов, их карьерный рост, социальные гарантии.

4) независимость от третьих лиц, в том числе пользователей информации;

5) общая финансовая независимость от экономического субъекта.

Следуя разработанным механизмам функционирования системы внутреннего аудита, вполне возможно достичь такого уровня соблюдения принципа независимости, который сопоставим с независимостью внешнего аудитора.

9. В целях настоящего исследования метод внутреннего аудита подразделяется на метод исследования и метод изложения полученных результатов.

Мы пришли к выводу, что основой методологической базы внутреннего аудита являются не только методы контроля, но и общенаучные методы позна

143 ния, такие как анализ и синтез, индукция и дедукция, метод научной абстракции, единство качественного и количественного анализа.

Различные цели и задачи, а так же функции видов контроля лежат в основе не только различных вариантов комбинации методических приемов контроля и степени их применения, но и различных вариантов использования общена-^ учных методов исследования. Например, исследование документов, как методический прием документального контроля, может быть использован и в ходе ревизии, и в ходе внутреннего аудита, а так же при внешнем независимом аудите, но применение метода абстракции будет различным. Так, при внешнем аудите, аудитор абстрагируется от того, кто непосредственно сделал ошибку, концентрируя внимание на ее последствиях, но при внутреннем аудите такая абстракция недопустима.

10. Характерными приемами контроля, при реализации внутреннего аудита на предприятиях железнодорожного транспорта, являются приемы и методы фактического контроля, ориентированные на повышение эффективности производства:

- технологический контроль - подразумевает организацию технологического контроля по контрольным моментам оказания услуг, установление необходимого количества контрольных моментов (переделов, технологических эта* пов);

- химико-лабораторный контроль - подразумевает отбор проб в разрезе контрольных моментов, определенных отдельно для этого приема (например в целях подтверждения нормативов расхода топлива), проведение исследований, составление документации;

- контрольные замеры работ - подразумевает проведение замеров (хронометража) работ по отдельным участкам производственного (или иного) цикла работ, с целью установления или корректировки нормативов, смет, нарядов, в процессе достижения оптимального уровня эффективности использования рабочей силы;

- лабораторный анализ качества - подразумевает тест товаров, сырья, полуфабрикатов, готовой продукции с целью установления наличия отклонений в качестве;

- экспертизы - различного вида экспертизы, с привлечением специалистов со стороны;

- эксперимент - подразумевает проведение параллельного или нового ви

144 да работ с целыо установления их эффективности, жизнеспособности, внесения корректировок в уже существующий производственно-технологический процесс.

11. Диссертационное исследование показало, что, наряду с приемами контроля, актуальными являются приемы внутреннего аудита, непосредственно не связанные с функцией контроля. Такими характерными приемами, при реализации внутреннего аудита, являются:

- управленческое или uiioe консультирование - предполагает выполнение аудиторских процедур, направленных на накопление, хранение, обработку и выдачу информации по интересующему вопросу, в доступном для понимания и принятия решения виде;

- обучение - подразумевает организацию семинаров, круглых столов, собеседований, с целью обеспечения эффективности внутреннего контроля, эффективности взаимодействия отделов и служб предприятия, профилактики ошибок;

- восстановление информации - проведение аналитических процедур внутреннего аудита, направленных на нахождение недостающих блоков информации эмпирическим путем;

- экономический или иной мониторинг - подразумевает постоянный сбор и анализ внутренней и внешней экономической или иной информации с целыо учета ее влияния на процесс внутреннего аудита (или иные процессы финансово-хозяйственной деятельности предприятия).

12. При организации системы внутреннего аудита основным вопросом его дальнейшей профессиональной деятельности является вопрос обеспечения соответствующего уровня качества. Анализ субъектов управления предприятий железнодорожного транспорта показывает, что большинство специалистов не способно адекватно оценить работу внутренних аудиторов за тот или иной период времени.

Для решения этого вопроса в диссертации нами разработана система оценки качества и эффективности внутреннего аудита, включающая вертикальный и горизонтальный анализ качества и эффективности внутреннего аудита.

Данная методика оценки качества предполагает активное воздействие на работу отдела внутреннего аудита, как со стороны его субъектов в целях самооценки, так и со стороны администрации экономического субъекта.

13. В диссертационной работе предложена последовательность этапов

145 одного их основных блоков внутреннего аудита — планирования. Разработанная методика формирования общего плана и программы внутреннего аудита позволяет:

- учесть специфику финансово-хозяйственной деятельности подразделений ОЛО «РЖД» применительно к реализации внутреннего аудита;

- выполнять поставленные перед системой внутреннего аудита локальные и частные цели и задачи, без ущерба общих стратегических целей;

- планировать такие процедуры внутреннего аудита, которые адекватны объему и сущности хозяйственных операций соответствующего подразделения ОЛО «РЖД»;

- планировать такие процедуры внутреннего аудита, которые адекватны трудовым и прочим ресурсам подразделения системы внутреннего аудита;

- соблюдать принцип ответственности, комплексности, распределения обязанностей и другие.

Диссертация: библиография по экономике, кандидата экономических наук, Архипов, Андрей Анатольевич, Воронеж

1. Гражданский кодекс РФ (части первая и вторая): Принят Государственной Думой 21 октября 1994 г. М.: ИНФРА-М-НОРМА, 1997. - 560 с.

2. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21 ноября 1996 № 129-ФЗ // Основные документы бухгалтерского учета. М.: ПРИОР, 1999. - с. 3-12.

3. Об аудиторской деятельности: Федеральный закон от 07 августа 2001 №119-ФЗ // Российская газета, 2001. N 151 -152.

4. Об электронной цифровой подписи: Федеральный закон от 10 января 2002 №1-ФЗ // Собрание законодательства РФ, 2002. N 2. - с. 127.

5. Правила (стандарты) аудиторской деятельности. М.: Современная экономика и право; Юрайт -М, 2000. - 328 с.

6. Адаме Р. Основы аудита: Пер. с англ./ Под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.-398 е.: ил.

7. Актуальные вопросы бухгалтерского учета, контроля и налогообложения. -М.: Издательство МСХА, 2001. 268 с.

8. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. -М.: Издательство "Дело и Сервис", 1998. 464 с.

9. Андреев В.Д. Внутренний аудит: Учеб. пособие. М.: Финансы и статистика, 2003.-464 с.

10. Ю.Анникова И., Беликов В. Проблемы создания комитета по аудиту в российских компаниях//Accounting report, 2001. №4.3. - с. 5-8.

11. Арене А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ.; Гл.редактор серии проф. Я.В. Соколов. М.: Финансы и статистика, 1995. - 560 е.: ил.

12. Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин, Л.В. Сотникова; Под ред. проф. В.И. Подольского. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. -432 с.

13. Аудит и ревизия. Справочное пособие/А.Л. Бавдей., И.Н. Белый., Н.П. Дро-бышевский и др.; Под общ., редакцией И.Н. Белого. Мн.: ООО "Мисанта", 1994.-221 с.

14. Аудит Монтгомери/ Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Джсник, В.М. О'Рейли, М.Б. Хирш. Пер. с англ. под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. - 542 с.

15. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебное пособие, 4-е изд., доп. и перераб. М.: Финансы и статистика, 1997. - 416 е.: ил.

16. Белобжецкий И.А. Бухгалтерский учет и внутренний аудит. В 2-х частях. -М.:Бухгалтерский учет, 1994. - 128 с.

17. Биримкулова К. Бизнес-план и задачи аудита. // Аудитор, 1997. №12. - с. 16-19.

18. Биримкулова К. Значение и место информации бухгалтерского учета в аудиторской деятельности. // Аудитор, 1997. №4. - с. 3-7.

19. Богомолов A.M., Голощапов Н.А. Внутренний аудит. Организация и методика проведения. М.: "Экзамен", 2000. - 192 с.

20. Богомолов A.M. Бухгалтерская экспертиза (словарь-справочник эксперта-бухгалтера). М.: Издательство ГЕЛАН, 2000. - 264 с.

21. Бурцев В.В. Классификация внутреннего аудита. // Бухгалтерский учет, 1998. -№7.-с. 64-66.

22. Бурцев В.В. Общие аспекты организации внутреннего аудита на предприятии и основные требования к деятельности внутренних аудиторов. // Аудитор, 1998.-№11.-с. 20-22.

23. Бурцев В.В. О системе государственного, аудиторского и внутреннего финансового контроля организации. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 2000. №7-8. - с. 37-39.

24. Бурцев В.В. Принципы внутреннего аудита. // Бухгалтерский учет, 1998. -№2.-с. 80-81.

25. Бычкова С.М. Аудиторская деятельность. Теория и практика. (Серия "Учебники для вузов. Специальная литература."). СПб.: Издательство "Лань", 2000. - 320 с.

26. Бычкова С.М. История развития и особенности составления аудиторского заключения. // Бухгалтерский учет, 1994. №3. - с. 16-20.

27. Васильева Н.Е. Стандарты и методы внутреннего аудита. //Деньги и кредит, 2001. №4. - с. 35-37.

28. Бенедиктова В.Н. Ревизия и контроль в АО и товариществах (практическое руководство). М.: Институт новой экономики, 1995. - 176 с.

29. Волковой В.М., Игнатущенко Н.А., Лахова Е.В., Шумков С.И. Аудит акционерных обществ в отраслях промышленности. М.: Аудиторский дом "Аудитор", 1997.-208 с.

30. Газарян А.В. Аудиторская выборка в процессе аудита. // Бухгалтерский учет,1998. №4. - с.39-44.

31. Газарян А.В. Контроль качества при проведении аудита. // Бухгалтерский учет, 1998. -№10.-с. 72-74.

32. Газарян А.В., Михайлова О.П. Система внутреннего контроля организации. // Бухгалтерский учет, 1999. №9. - с. 47-51.

33. Газарян А.В., Ширкина Е.И. О порядке подготовки письменной информации аудитора. // Бухгалтерский учет, 1999. №2. - с. 36-38.

34. Гиляровская JT.T., Кеворкова Ж.А. Аудит финансовых результатов: Методология и методика. Воронеж: Издательство Воронежского государственного университета, 1997. - 168 с.

35. Гольдберг Е.Я. Автоматизация аудита в программе "Помощник аудитора" // Компьютер в бухгалтерском учете и аудите, 2000. №2. - с. 30-39.

36. Гутцайт Е.М. Вероятностно-статистические методы в аудите. // Бухгалтерский учет, 1998. №7. - с. 76-77.

37. Давыдов С.Б. Риск в аудите и бухгалтерском учете. // Бухгалтерский учет, 1997.-№5.-с. 41-45.

38. Данилевский Ю.А. Проблемы становления аудита в России. // Аудитор,1999.-№1-2.-с. 15-18.

39. Камышанов П.И. Практическое пособие по аудиту. М.: ИНФРА-М, 1996. -522 с.

40. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит: Учебное пособие / Под ред О.В. Ковалевой. М.: Издательство ПРИОР, 2002. - 320 с.

41. Контроллинг как инструмент управления предприятием / Е.А. Ананькина, С.В. Данилочкин, Н.Г. Данилочкипа и др.; Под ред. Н.Г. Данилочкиной. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. 279 с.

42. Коровин А.В. Особенности финансового анализа в аудите. // Финансы, 2000. №8. - с. 47-49.

43. Коровин А. В., Каширин В. Экспресс-анализ финансового состояния предприятия в аудите (в порядке обсуждения). // Аудитор, 1999. №3. - с.

44. ШШнцев Н.Т. Концепция аудита на современном этапе развития экономики России: Теория и методология: Диссертация на соискание степени д.э.н., 08.00.12 Ростов на Дону, 1998. - 453 с.

45. Ленин В.И. Полное собрание сочинений. ТЗЗ. М.: Издательство политической литературы, 1981. - 297 с.

46. Леонтьева Ж.Г., Соболев А.С. Аудит отчетной информации. // Бухгалтерский учет, 1997. -№2. с. 16-19.

47. Лукасевич И.Я. Программное обеспечение финансовых решений. // Финансы, 2000. №7. - с. 48-50.

48. Макальская А.К. Внутренний аудит: Учебно-практическое пособие. М.: Издательство "Дело и Сервис", 2000. - 80 с.

49. Макальская А.К. Возникновение и развитие внутреннего аудита за рубежом. // Бухгалтерский учет и налоги, 1998. №1. - с. 137-141.

50. Макоев О.С. Внутренний аудит: понятие и предназначение. // Аудитор, 1999. -№11.-с. 10-15.

51. Максименко Ю.Л. Принципы организации внутреннего аудита на предприятиях АПК. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 1999. -№1. с. 28-29.

52. Маркс К., Энгельс Ф. Сочинения. Т24. М.: Государственное издательство политической литературы, 1961. - 270 с.

53. Медведев В.В., Письменная Д.Н. Становление аудита в агропромышленном комплексе. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 1994. №1. - с. 37-41.

54. Мстиславский В.А., Волков B.C. К вопросу о регулировании аудита. // Финансы, 2000. №7. - с. 45-47.

55. Муллахметов Х.Ш. Внутренний аудит: проблемы организации и развития. // Бухгалтерский учет, 1993. №8. - с. 29-30.

56. Пачоли JI. Трактат о счетах и записях / Под. ред. профессора Соколова Я.В. -М.: Финансы и статистика., 1982. 286 е.: ил.

57. Пахомов Д. Актуальные проблемы аудиторской деятельности. // Аудитор, 2000.-№12.-с. 18-23.

58. Письменная Д.Н. Организация аудиторской деятельности в АПК. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 1994. №9. -с. 8-9.

59. Поцелуев А.В. Бухгалтерские услуги в работе аудиторской фирмы. // Бухгалтерский учет, 1999. №12. - с. 74-76.

60. Риполь-Сарагоси Ф.Б. Основы финансового и управленческого анализа. -М.: "Издательство Приор", 1999. 224 с.

61. Робертсон Дж.К. Аудит: Пер. с англ. М.: KPMG, аудиторская фирма "Контакт", 1993.-496 с.

62. Романов А.Н., Одинцов Б.Е. Автоматизация аудита. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.-336 с.

63. Семенов В.А., Сюсюра Н.П., Мороз JT.B. Организация внутреннего аудита в акционерном обществе. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 1994. №3. - с. 13-15.

64. Сиротенко Э.А. Информационное моделирование аудиторской деятельности: Диссертация на соискание степени к.э.н., 08.00.13. М.: 1999. - 177 с.

65. Скобара В.В. Аудит: методология и организация. М.: Издательство "Дело и Сервис", 1998.-576 с.

66. Смирнов Э. Контроллинг. // Аудит и налогообложение, 1998. №6. - с. 41-47.

67. Смирнов Э. Технологии процессорного управления как объект аудита. // Аудит и налогообложение, 1998. №7. - с. 33-39.71 .Соколов Я.В. Классификация ошибок в аудите. // Бухгалтерский учет, 1998. -№3. с. 50-54.

68. Сотникова JI.B. Внутренний контроль и аудит. Учебник / ВЗФЭИ. М.: ЗАО "Финстатинформ", 2000. - 239 с.

69. Сотникова JI.B. Основные даты в аудиторской проверке годовой бухгалтерской отчетности. // Бухгалтерский учет, 1997. №4. - с. 29-37.

70. Старовойтова Ю.Н., Химченко В.П. Информатизация аудиторской деятельности. // Аудит и налогообложение, 1998. №5. - с. 44-47.

71. Стуков С.А. Причины недостаточной востребованности аудита. // Бухгалтерский учет, 1996. №12. - с. 38-40.

72. Суйц В.П., Ахметбеков А.Н., Дубровина Т.А. Аудит: общий, банковский, страховой: Учебник. М.: ИНФРА-М, 2000. - 556 с.

73. Суйц В.П., Смирнов Н.Б. Основы российского аудита. Руководителю предприятия, финансовому директору, главному бухгалтеру. М.: ИЦ "Анкил", ИКЦ "Дис", 1997. - 256 с.

74. Сухарева JI.A. Внутренний аудит и финансовый менеджмент. // Бухгалтерский учет, 1994. №7. - с. 45.

75. Терехов А.А., Терехов М.А. Контроль и аудит: основные методологические приемы и технология. М.: Финансы и статистика, 1998. - 208 е.: ил.

76. Терехов Л.А. Аудит: внешний и внутренний. // Бухгалтерский учет, 1993. -№4.-с. 10-12.

77. Терехов А.А. Аудит: перспективы развития. М.: Финансы и статистика, 2001.-560 е.: ил.

78. Уткин Э.А. Консалтинг. М.: Ассоциация авторов и издателей "Тандем". Издательство ЭКМОС, 1998. - 256 с.

79. Чекин В.Д. Курс лекций по аудиту: Учебное пособие для вузов / ВЗФЭИ. -М.: Финстатинформ, 1997. 190 с.

80. Чикунова Е. Взаимодействие внешних и внутренних аудиторов: общие принципы и практические рекомендации. // Аудитор, 1998. №9. - с. 8-10.

81. Чикунова Е. Взаимодействие основного аудитора и аудиторов подразделений экономического субъекта. // Аудитор, 1999. №4. - с. 23-26.

82. Чикунова Е. Управленческое консультирование в аудите. // Аудитор, 1998. -№6. -с. 13-16.

83. Хорохордин Д.Н. Формирование активно-адаптивных систем внутреннего аудита: Миография / Д.Н. Хорохордин; Воронеж, гос. аграрный ун-т им. К.Д. Глинки. Воронеж: Изд-во Воронеж, гос. ун-та, 2003. — 152 с.

84. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С., Негашев Е.В. Методика финансового анализа. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2001. - 208 с.

85. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. 2-е изд., доп. и перераб. - М.: ИНФРА-М, 2000.-352 с.