Развитие бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК"

На правах рукописи

КОРЖАВИНА Татьяна Юрьевна

Развитие бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 С ДЕК 2010

Москва 2010

004618108

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К.А. Тимирязева»

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Постникова Любовь Валерьевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Алборов Ролан Архипович кандидат экономических наук Овчинникова Людмила Анатольевна

Ведущая организация: ФГОУ ВПО «Кубанский государственный

аграрный университет»

Защита состоится <е^£?> декабря 2010 г. в Л6 часов °Олинут на заседании диссертационного совета Д 220.043,11 при ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К.А. Тимирязева» по адресу: 127550, г. Москва, ул. Тимирязевская, д. 49, корп 2, ауд 202. Ученый совет РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (тел/факс: 8 499 976 24 92)

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева

Автореферат разослан ноября 2010 г. и размещен в сети Интернет на сайте университета www.timacad.ru

I ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Переход на рыночные условия развития экономики Российской Федерации привел к определенным трудностям финансирования аграрного сектора. Получив экономическую самостоятельность, организации агропромышленного комплекса (АПК) оказались в тяжелом положении из-за уменьшения государственной поддержки реальных инвестиций в сельское хозяйство и перерабатывающую промышленность. И только в последние годы наметилась положительная тенденция роста инвестиций в АПК, связанная с разработкой и принятием приоритетного национального проекта «Развитие АПК» и Федерального закона «О развитии сельского хозяйства». Потребность организаций АПК в инвестициях, их очевидная недостаточность вызывают необходимость рационального и эффективного использования инвестиционных ресурсов.

Одним из факторов, оказывающим существенное влияние на эффективность использования инвестиций, является организация системы управления инвестиционными затратами, что в свою очередь зависит от качественной и оперативной информации по учету затрат на осуществление реального инвестирования. В сложившихся условиях обоснование направлений и практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета реальных инвестиций в агропромышленной сфере, адаптированной под потребности системы управления инвестиционной деятельностью организаций АПК, имеет большую актуальность.

Степень изученности проблемы. Теоретической и методологической основой исследования послужили фундаментальные положения экономической теории, бухгалтерского и управленческого учета, труды отечественных и зарубежных ученых. Вопросы экономической сущности инвестиций и их управления раскрыты в работах как зарубежных ученых - Дж.М.Кейнс, П.Массе, К.Макконелл,Д.Норкотт,Л.Дж.Гитман, С.Майерс, У.Шарп, так и отечественных авторов - В.В.Бочков, Елохова И.В., И.И.МазурДГ.Ольдерогге, Б.А.Райсберг, В.Д.Шапиро, В.Н. Лившиц, В.В.Ковалев, В.В.Мыльники др.

Особенности инвестиционной деятельности в АПК освещены в трудах таких ученых, как Д.С.Алексанов, Р.Г.Ахметов, В.М.Баутин, А.А.Землянский, Н.Я.Коваленко, В.М.Кошелев, А.М.Симичев.

Исследованию различных аспектов бухгалтерского учета инвестиций посвящены работы A.A. Алборова, Н.Г. Белова, М.А. Бахрушиной, Н.Г. Волкова, К. Друри,А.В.Казаковой, Н.Н.Карзаевой,Н.П.Кондракова,В .А. Лугового, А.М.Овчинникова, А.И.Павлычева, В.Ф.Палия, М.З. Пизенгольца, Л.В. Постниковой, Р.Н.Расторгуевой, Я.В.Соколова,Г.А.Соловьева, Л.И.Хоружий,А.Д. Шеремета, Р.Энтонии др.

Вместе с тем, несмотря на широкую разработанность указанных проблем, все еще остаются малоизученными вопросы рациональной организации бухгалтерского учета реальных инвестиций в агропромышленной сфере, что в современных условиях выступает одним из важнейших условий их эффективного использования.

Цели и задачи исследования. Целью диссертации являются обоснование теоретических положений и разработка практических рекомендаций по веде-ниюбухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК в рыночных условиях их функционирования.

Достижение указанной цели связано с постановкой и решением следующих задач:

-раскрыть экономическую сущность инвестиций, их сложившуюся классификацию и эволюцию развития понятия «реальные инвестиции», применительно к агропромышленной сфере;

-проанализировать особенности осуществления реальных инвестиций в организациях АПК и оценить их влияние на постановку бухгалтерского учета;

-критически оценить современную практику бухгалтерского учета реальных инвестиций и источников их финансирования в организациях АПК и определить направления её дальнейшего совершенствования;

-определить организационно-методические основы финансового и управленческого учета реальных инвестиций в организациях АПК;

-разработать порядок ведения учета реальных инвестиций по их направлениям и центрам ответственности в организациях АПК;

-предложить методику системного отражения формирования и использования источников финансирования реальных инвестиций на счетах бухгалтерского учета в организациях АПК;

-сформулировать предложения по совершенствованию специализированной бухгалтерской отчетности реальных инвестиций в организациях АПК.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических и организационно-методологических вопросов бухгалтерского учета реальных инвестиций и источников их финансирования в организациях АПК.

Объектом исследования являются учетные процессы в организациях АПК Кабардино-Балкарской Республики.

Теоретической и методологической основой диссертации послужили основные концепции и положения бухгалтерского учета, разработки и публикации научных достижений отечественных и зарубежных ученых, а также международные и отечественные учетные стандарты, инструктивные материалы, методическая и учебная литература по бухгалтерскому учету.

Информационную базу исследования составили законодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета реальных инвестиций; официальные материалы Министерства сельского хозяйства Российской Федерации, Федеральной службы государственной статистики, Министерства сельского хозяйства и продовольствия Кабардино-Балкарской Республики, данные учета и отчетности организаций АПК исследуемого региона.

При проведении исследования были использованы следующие методы: анализ и синтез, диалектический, монографический, расчетно-конструктивный, абстрактно-логический, экономико-статистический методы.

Научная новизна исследования состоит в обосновании теоретических положений и разработке организационно-методических и практических рекомендаций по совершенствованию учета реальных инвестиций в организациях АПК.

В процессе исследования получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада и выносимые на защиту:

-уточнена классификация реальных инвестиций в части таких дополнительных признаков, как их общественная значимость, характер использования и способ осуществления, что позволяет учесть особенности реальных инвестиций в агропромышленной сфере;

-выявлены современные тенденции развития реальных инвестиций в организациях АПК, свидетельствующие о позитивных изменениях их динамики в последние годы и росте величины собственных средств на их финансирование, а также определено их влияние на существующую систему бухгалтерского учета, не позволяющую формировать информацию, необходимую для управления процессом инвестирования;

-предложена интегрированная система бухгалтерского (финансового) и управленческого учета реальных инвестиций, включающая в себя ведение бухгалтерского (финансового) учета на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по статьям сводного бюджета реальных инвестиций, а управленческого учета - на счете 08У «Реальные инвестиции» по отдельным статьям, разрабатываемым для каждого реализуемого инвестиционного проекта исходя из его специфики, и источникам финансирования реальных инвестиций, что позволяет более рационально формировать соответствующую информацию, как для внутренних, так и для внешних пользователей;

-разработана методика бюджетирования реальных инвестиций и предложен подход к выделению центров ответственности в системе управленческого учета,' основанный на ответственности за формирование информации внутри центра затрат, позволяющий более эффективно осуществлять контроль над ходом реализации инвестиционных проектов;

3

-предложены организационно-методические основы ведения аналитического учета собственных источников финансирования реальных инвестиций, предусматривающие их системный учет на соответствующих субсчетах и аналитических счетах к счету 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»^ также использованиеспециальной ведомости учета нераспределенной прибыли, что существенно расширяет информационные возможности управления реальными инвестициями со стороны соответствующих служб организаций АПК;

-разработаны предложения по совершенствованию специализированной бухгалтерской отчетности о реальных инвестициях в организациях АПК, с целью формирования информации об использовании собственных и привлеченных средств финансирования на их осуществление для внешних пользователей.

Практическая значимость работызаключается в том, что содержащиеся в работе разработки, выводы и рекомендации позволяют обеспечить аналитичность, оперативность и достоверность формирования информации о реальных инвестициях по отдельным источникам финансирования и способам осуществления инвестирования. Разработанные предложения позволят контролировать затраты для целей дальнейшего использования информации для принятия управленческих решений.

Результаты диссертации могут быть использованы в практической работе организаций, для формирования информации о фактически осуществленных инвестиционных затратах для целей ее дальнейшего анализа и управления инвестиционной деятельностью АПК.

Апробация результатов исследования.Основные результаты диссертационного исследования обсуждались и нашли одобрение на Международных научных конференциях молодых ученых РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева (2008-2010 гг.); Всероссийской выставке научно-технического творчества молодежи (НТТМ) - 2008, Всероссийской научно-практической конференции «Учетно-контрольное обеспечение реализации государственной программы развития сельского хозяйства на среднесрочную перспективу» (2007 г.); VII Всероссийской научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика (2010 г.), Межрегиональной научно-практической конференции, посвященной памяти Стукова Спартака Александровича (1935 -2000 гг.), основателя кафедры бухгалтерского учета ТвГУ «Современный бухгалтерский учет» (2010), международной научно-практической конференции ученых МАДИ (ГТУ), РГАУ-МСХА, ЛНАУ (2010).

Отдельные рекомендации по результатам исследования приняты к апробации и внедрению в ООО СПСК «Дары Кенже», ООО «Рассвет» Кабардино-Балкарской Республики.

Публикации. По результатам проведенного исследования автором опубликовано 8 работ, в том числе 1 статья в журнале, рекомендуемом ВАК. Общий объем публикаций - 3,19п.л., из них авторских - 3,03п.л.

Объем и структура работы.Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, библиографического списка и приложений.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, определены цели и задачи, предмет и объект исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость полученных результатов, приведены сведения поих апробации.

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК»отражены подходы к определению экономической сущности инвестиций, рассмотрены понятие, сущность и классификация реальных инвестиций в АПК, проанализировано нормативно-правовое обеспечение инвестиционной деятельности и бухгалтерского учета реальных инвестиций в РФ.

Во второй главе «Современное состояние учета реальных инвестиций в организациях АПК» проведен анализ уровня инвестиций в основной капитал Кабардино-Балкарской республики, рассмотрены объем и источники реальных инвестиций в организациях АПК. Проведен анализ современного состояния бухгалтерского учета реальных инвестиций, на основе чего определены пути устранения выявленных недостатков.

В третьей главе «Совершенствование бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК»рассмотрены варианты организации бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК и обоснована необходимость сочетания финансового и управленческого учета реальных инвестиций для целей управления реализацией инвестиционных проектов. Сформулированы подходы к выделению центров ответственности в системе управленческого учета реальных инвестиций в организациях АПК и разработана методика бюджетирования затрат для целей контроля над источниками их финансирования. Предложены мероприятия, позволяющие формировать информацию о ходе реализации инвестиционных проектов в интегрированной системе бухгалтерского (финансового) и управленческого учета. Обоснованы предложения по организации аналитического учета использования собственных источников финансирования и совершенствованию специализированной бухгалтерской отчетности о реальных инвестициях в организациях АПК.

В выводах и предложениях сформулированы основные результаты проведенного исследования.

II ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Полученные в ходе проведенного исследования научные результаты позволяют определить следующие положения, выносимые на защиту.

1.Уточнена классификация реальных инвестиций в части таких дополнительных признаков, как их общественная значимость, характер использования и способ осуществления, что позволяет учесть особенности реальных инвестиций в агропромышленной сфере.

Сложившиеся производственный, предпринимательский, комплексный, учетный и научно-отраслевой подходы к определению экономической и правовой сущности инвестиций можно считать вполне устоявшимися. Нормативное определение инвестицийзакреплено в Федеральном законе от 25.02.1999г. №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», согласно которому инвестиции - это денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта, относится к комплексному подходу к пониманию сущности инвестиций.

Существование различных подходов к трактовке категории «инвестиции» находит свое отражение в ее многочисленной классификации и выделении по экономическому содержаниюреальных и финансовых инвестиций.

Для целей исследования под реальными инвестициями понимаются капи-талообразующие вложения, осуществляемые в разных формах в основной капитал для достижения определенных текущих и стратегических целей организации. Выявление основных сущностных характеристик позволило обобщить классификацию реальных инвестиций и выделить в ее структуре дополнительный классификационный признак «с позиции общественной значимости», в связи с чем реальные инвестиции можно охарактеризовать как приоритетные и неприоритетные (рис. 1).

Приоритетность реальных инвестиций определяется на региональном уровне и позволяет организациям рассчитывать на поддержку государства в различных формах независимо от того, попадает организация АПК под программу развития конкретного региона или нет.

Приоритетность реальных инвестиций не определяется организацией, ее признание для реальных инвестиций имеет значение с точки зрения процесса управления инвестированием, так как статус приоритетности дает возможность получения определенных льгот в части налогообложения и кредитования.

1.прямые

2.непрямые

Реальные инвестиции

I. По характеру участия в инвестиционном процессе

1.инвестиции за рубежом

2. внутренние инвестиции _ _

3. региональные инвестиции

1.последовательные

2.альтернативные

3.независимые

III. По региональному характеру

1.вынужденные

2.для повышения эффективности

3.в расширение производства_

4.создание новых производств

З.в исследование

VII. С точки зрения поставленных задач

У.В зависимости отдруг дру-

1 .законченные 2.незаконченные IX. По степени готовности

1. приоритетные ХС позиции общественной значимости

2,неприоритетные

1 .обязательные 2.оборонительные 3. наступательные

XI. По обязательности осуществления

4.социальные 5.представительные

1.долгосрочные 2.среднесрочные 3.краткосрочные 4.бессвочные

XII. По срокам осуществления

1 .подрядным способом 2.хозяйственным способом Ъ.смешанным способом XIII. По способам осуществления: осуществляемые

II. По отношению к росту прибыльности

1.активные

2.пассивные

IV. В зависимости от источни-кафинансирова-ния

VI. С точки зрения влияния на ценность ор-

1 .за счет собственных

средств_

2.за счет заемных

средств_

3. за счет привлеченных

1 .материальные

2.нематериальные

1.текущие

1 .в модернизацию 2.в обеспечение безопасности 2.стратегические З.базовые 4.новацио]шые|

УШ.По характеру использования

1.первичные (нетто-инвестиции) 2.экстенсивные

3.реинвестиции

4.направляемые па обновление и модернизацию оборудования; технологического оборудования или технологических процессов

5. направляемые на изменение программы выпуска готовой продукции_

б.диверсификационные

7. направляемые на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, рекламу, охрану окружающей среды и т.д._

8. направляемые на приобретение земли и объектов природопользования_

9.направляемые в рекультивацию и коренное улучшение земель_

10. направляемыена закладку и выращивание многолетних насаждени;_

11. направляемыена приобретение и выращивание рабочего, продуктивного и племенного скота

12.направляемые в человеческий капитал

13.направляемые на приобретение НМА 14.брутго-инвестиции

Рис. 1. Классификация реальных инвестиций

Здесь и далее курсивом выделен авторский подход

Рассмотрение отраслевых особенностей реальных инвестиций в организациях АПК позволило уточнить классификационный признак «по характеру использования» путем включения реальных инвестиций, направляемых на приобретение земли и объектов природопользования, в рекультивацию и коренное улучшение земель, на закладку и выращивание многолетних насаждений, на приобретение и выращивание рабочего, продуктивного и племенного скота, в человеческий капитал и на приобретение нематериальных активов, а также объединить реальные инвестиции, направляемые на обновление и модернизацию оборудования в одну группу.

Классификационный признак «по способу осуществления» также требует дополнения подрядного и хозяйственного способов смешанным, так как в настоящее время организации АПК для осуществления реальных инвестиций, как правило, одновременно используют оба способа.

2.Выявлены современные тенденции развития реальных инвестиций в организациях АПК, свидетельствующие о позитивных изменениях их динамики в последние годы и росте величины собственных средств на их финансирование, а также определено их влияние на существующую систему бухгалтерского учета, не позволяющую формировать информацию, необходимую для управления процессом инвестирования.

Проведенный в диссертации анализ динамики реальных инвестиций в различные отрасли экономики Кабардино-Балкарской республики показал, что, несмотря на приоритетный характер развития, уровень инвестиций в сельское хозяйство в общей структуре инвестиций в основной капитал республики в 2009 году составляетвсего 10,7%. Вместе с тем, несмотря на снижение удельного веса сельского хозяйства в структуре ВРП в последние годы (с 33,4% в 2002 г. до 20,8% в 2009г.), оно остается базовой отраслью экономики республики, а КБР по объему сельскохозяйственного производства занимает третье место среди регионов СКФО. В тоже время по сравнению с 2003 годом величина инвестиций в основной капитал возросла в 14 раз(рис.2).

12000

10000 I

8000 | 6000 !

■ инвестиции в сельское хозяйство

4000

КБР, млн.руб. □ инвестиции в экномику

КБР.млн.руб.

2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009

Рис.2 Динамика реальных инвестиций в основной капитал КБР

8

Одновременно с ростом производства продукции наблюдается устойчивое сокращение парка основных видов техники в организациях АПК, уменьшается их обеспеченность тракторами и комбайнами, увеличивается списание техники, что обусловлено главным образом недостаточным объемом инвестиций, величина которого в последний период колебалась в пределах 2,3-4,3%.

Одной из причин низкой привлекательности агропромышленного сектора для инвесторов является в основном долгосрочный характер реальных инвестиций в сельском хозяйстве и наступление периода окупаемости только через несколько лет. Как следствие, усложняется поиск источников финансирования для реализации важных социально-экономических проектов.

По сравнению с 2008 годом в 2009 году в 2 раза увеличилась величина привлеченных в сельское хозяйство средств федерального бюджета и достигла 729,4 млрд.руб., софинансирование из республиканского бюджета составило 141,7 млн.руб., объем кредитов вырос в 2,9 раза. Несмотря на рост привлеченных средств в АПК республики (с 49,8% в 2005 г. до 81% в 2009г.), по расчетам Правительства КБР,агропромышленный комплекс нуждается в дополнительных инвестициях в размере 100 млрд. руб., необходимых на освоение современных технологий обработки земель и переработки сельхозпродукции.

Удовлетворение потребности в реальных инвестициях возможно путем мобилизации собственных и использовании привлеченных источников финансирования.

В условиях роста реальных инвестиций в организациях АПК и доли собственных и привлеченных средств в их финансировании,большое значениеимеет организация системы управления процессом инвестирования, которая зависит от качественной и оперативной информации, полученной из системы бухгалтерского учета.

В сложившихся условиях бухгалтерский учет призван решать задачи, которые заключаются в формировании полной и оперативной информации о величине затрат на осуществление реальных инвестиций, о собственных и привлеченных источниках их финансирования, в то время как современная практика бухгалтерского учета в организациях АПК не позволяет получатьи адаптировать информацию, необходимую для управления процессом реализации инвестиционных проектов.

З.Предложена интегрированная система бухгалтерского (финансового) и управленческого учета реальных инвестиций, включающая в себя ведение бухгалтерского (финансового) учета на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по статьям сводного бюджета реальных инвестиций, а управленческого учета - на счете 08У «Реальные инвестиции» по отдельным статьям, разрабатываемым для каждого реализуемого инве-

9

стиционного проекта исходя из его специфики, и источникам финансирования реальных инвестиций, что позволяет более рационально формировать соответствующую информацию, как для внутренних, так и для внешних пользователей.

В настоящее время для учета долгосрочных реальных инвестиций применяется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». Интегрированная система бухгалтерского (финансового) и управленческого учета предполагает привязку к синтетическому счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» с субсчетами «проект», «этап», «статьи затрат» счета управленческого учета 08У «Реальные инвестиции» с субсчетами «источник», «способ осуществления», «отношение к плану».На данных счетах информация об инвестиционной деятельности группируется по разным видам затрат.При отнесении данных на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» информация группируется отдельно по статьям финансового учета. Фрагмент предлагаемой структуры счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» для целей строительства представлен в таблице 1.

Таблица 1. Фрагмент предлагаемой структуры счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» для целей строительства__

Суб счет Проект Этап внутри проекта Статьи затрат

г 08.3 «Строительство объектов основных средств» 08.3.1 Проект! 08.3.1.1- Этап 1 08.3.1.1,1 материальные затраты

08.3.1.1,2 оплата труда с отчислениями на социальные нужды

08.3.1.1.3 затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов

08.3.1.1.4 накладные расходы

08.3.1.1.5 прочие расходы

08.3.1.2-Этап 2 08.3.1.2.1 материальные затраты

08.3.1.2.2 оплата труда с отчислениями на социальные нужды

08.3.1.2,3 затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов

08.3.1.2.4 накладные расходы

08.3.1.2.5 прочие расходы

08.3.1.3-Этап 3 08.3.1.3.1 материальные затраты

08.3.1.3.2 оплата труда с отчислениями на социальные нужды

08.3.1.3.3 затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов

08.3.1.3.4 накладные расходы

08.3.1.3.5 прочие расходы

Одновременно инс юрмация распределяется на счет 08У «Реальные инве-

стации» в соответствии с этапами работ по статьям бюджета реальных инвестиций и аналитическому признаку «отношение к плану». Фрагмент предлагаемой структуры счета управленческого учета 08У «Реальные инвестиции» субсчет 03 «Затраты на строительство» представлен в таблице 2.

Таблица 2. Фрагмент предлагаемой структуры счета управленческого учета 08У «Реальные инвестиции» субсчет

03 «Затраты на строительство»

08У Источники Виды источников Формы осуществления Отношение к плану

08У.03 Затраты на строительство 08У.03.1. Собственный капитал 08 У.03.1.1. -Амортизация 08У.03.1.1.1-Хозяйственный способ 08У.03.1.1.1.1 Планируемые

08У.03.1.1.1.2 Непланируемые

08У.03.1.1.2 -Подрядный способ 08У.03.1.1.2.1 Планируемые

08У.03.1.2.1.2. Непланируемые

08 У.03.1.2-Прибыль 08У.03.1.2.1 -Хозяйственный способ 08У-03.1.2.1.1 Планируемые

08У.03.1.2.1.2 Непланируемые

08У.03.1.2.2 -Подрядный способ 08У .03.1.2.2.1 Планируемые

08У.03.1.2.2.2 Непланируемые

08У.03.1. З-Внутренние резервы 08У.03.1.3.1-Хозяйственный способ 08У.03.1.3.1.1 Планируемые

08У.03.1.3.1.2 Непланируемые

08У.03.1.3.2 -Подрядный способ 08У.03.1.3.2.1 Планируемые

08У.03.1.3.2.2 Непланируемые

08У.03.1.4,- Уставный капитал 08У.03.1.4.1 -Хозяйственный способ 08У.03Л.4.1.1 Планируемые

08У.03.1.4.1.2 Непланируемые

08У.03.1.4.2-Подрядный способ 08У.03.1.2.2.1 Планируемые

08У.03.1.4.2.2 Непланируемые

08У.03.23аемный капитал 08У .03.2.1-кредиты 08У .03.2.1 Л-кредитор 1 08У.03.2.1.1 -Хозяйственный способ 08У.03.2.1.1.1 Планируемые

08У.03.2.1.11 -кредитор 2 08У.03.2.1.1.2 Непланируемые

08У.03.2.1.1-кредитор 1 08У.03.2.1.2- Подрядный способ 08У.03.2.1.2.1 Планируемые

08У.03.2.1.II -кредитор 2 08У.03.2.1.2.2 Непланируемые

08У.03.2.2-Займы 08У.03.2.2.1-заемшик 1 08У.03.2.2.1 -Хозяйственный способ 08У.03.2.2.1.1 Планируемые

08У.03.2.2.Н-заемщик 2 08У.03.2.2.2.2 Непланируемые

08У.03.2.2.1-заемщик 1 08У.03.2.2.2 -Подрядный способ 08У.03.2.2.2.1 Планируемые

08У.03.2.2.Н-заемщик 2 08У.03.2.2.2.2 Непланируемые

08У .03.2.3-Целевое финансирование 08У.03.2.31-источник1 08У.03.2.3.1 -Хозяйственный способ 08У .03.2.3.1.1 Планируемые

08У.03.2.3П-источник 2 08У.03.2.3.1.2 Непланируемые

08У.03.2.31-источник1 08У.03.2.3.2 -Подрядный способ 08У.03.2.3.2.1 Планируемые

08У.03.2.3Н-источник2 08У.03.2.3.2.2 Непланируемые

Предложенный подход к организации непосредственно управленческого учета позволит формировать информацию в оперативном режиме и, следовательно, отвечать требованию ее своевременности.

Интеграция бухгалтерского (финансового) и управленческого учета в предложенной системе происходит с момента ввода первичной учетной документации. При отнесении данных на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» информация объединяется в аналитических регистрах бухгалтерского (финансового) и управленческого учета, которые отличаются степенью детализации и информативности аналитических признаков, исходя из конечных целей соответствующих пользователей информации.

Для получения данных, соответствующих требованиям системы управления, автором разработаны контрольные регистры, которые позволяют формировать информацию на каждой стадии реализации инвестиционного проекта.

Таблица 3. Фрагмент ведомости управленческого учета по счету 08У «Реальные инвестиции»

Проект

Утверждено руководителем_

ф. №У-1

Организация ООО «Нальчикхлеб»

Ведомость управленческого учета по счету 08У за январь 2009, тыс. руб.

Проект Этап рсточник/инвестор рпособ осуществления ртношение к плану 1 Дата № документа С кредита счетов всего

«Материальные затраты» Л 0,60 ^(Затраты на оплату труда |и отчисления на социальные нужды» 70,69 «Накладные затраты» Ьз,26,70,10 «Прочие затраты» 60,26 «Затраты на содержание строительных машин и механизмов» 10.02,60,23,70

Проект 1 [Этап III Строительно-монтажные работы Кредитор 1 | |Хозяйственный ч Р 05.01 1 110 110

11.01 3 26 26

15.01 4 62 62

30.01 7 120 35 155

|непл'

^Тодрядный и С 09.01 2 400 400

25.01 5 344 344

27.01 6 560 560

^Непл

Всего но этапу Ш - 1502 120 35 1657

Подпись исполнителя

Информация по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет 3 «Строительство объектов основных средств» и счету управленческого учета 08У «Реальные инвестиции» субсчет 03 «Затраты на строительство» аккумулируется в предложенном регистре «Ведомость управленческого учета по счету 08У» (ф.№У-1) (таблица 3). Данный документ позволяет систематизировать информацию по каждому этапу отдельных проектов в развернутом виде по аналитическим признакам, принятым в бухгалтерском (финансовом) и управленческом учете.

Для решения проблемы формирования управленческой информации разработан управленческий отчет «Отчет об инвентарной стоимости объекта для управленческих нужд по проекту №_» (ф.№У-2) (таблица 4).

Таблица 4. Фрагмент отчета об инвентарной стоимости объекта для управленческих нужд по проекту.

Проект

Утверждено руководителем_

Ф. Ш-2

Организация ООО «Нальчикхлеб»

Отчет об инвентарной стоимости объекта для управленческих нужд по __проекту 1, тыс.руб._

Спо- Отношение к Проект 1

соб плану Собственные Заемные средства

осу- средства

щест- Кредиты Займы п

вления о а к о

Амортизация Прибыль Резерв > Кредитор 1 Кредитор 2 ^нвестор 1 Инвестор 2 Целевое фина!: ¡ние Ьсего |по проекту

Хозяй- Планируемые - - - 911 86300 - 31548 27556 - 146315

ственный Непланируемые - - - - - - - - - -

Под- Планируемые - - - 3700 - - 7100 - 10800

рядный Непланируемые - - - - - - - - - -

Всего - - - 911 90000 - 31548 34656 - 157115

Подпись исполнителя

Он составляется по каждому проекту, отдельно по этапам работ либо в целом по всем проектам на момент осуществления контроля стоимости проекта в период его реализации в зависимости от целей его формирования. Информа-

13

ция в нем группируется из ведомости управленческого учета по счету 08У (ф.№У-1).

Таким образом, регистры аналитического учета по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» и счету управленческого учета 08У «Реальные инвестиции» включены в общее движение информации в интегрированной системе бухгалтерского (финансового) и управленческого учета, что позволяет проводить контрольное сопоставление данных по журналу-ордеру (ф.№16-АПК), ведомости учета затрат по капитальным вложениям и ремонту (ф. №79-АПК) и внутреннему отчету об инвентарной стоимости объекта для управленческих нужд по проекту (ф. №У-2) (рис.3).

Рис.3 Схема бухгалтерской информации в интегрированной системе бухгалтерского (финансового) и управленческого учета реальных инвестиций

4.Разработана методика бюджетирования реальных инвестиций и предложен подход к выделению центров ответственности в системе управленческого учета, основанный на ответственности за формирование информации внутри центра затрат, позволяющий более эффективно осуществлять контроль над ходом реализации инвестиционных проектов.

Методика бюджетирования реальных инвестиций в организациях АПК предназначена для осуществления функций управления ходом реализации инвестиционных проектов путем оперативного контроля источников финансирования реальных инвестиций и затрат на их осуществление. Автором предложено дополнить систему бюджетирования Сводным бюджетом реальных инвестиций и составленными на его основе развернутыми бюджетами реальных инвестиций по направлениям использования и этапам внутри выделяемых направлений (таблица 5).

Сводный бюджет реальных инвестиций позволяет детализировать процесс реализации инвестиционных проектов по направлениям использования реальных инвестиций на несколько этапов, каждый из которых соответствует объекту инвестирования внутри комплексного проекта.

По нашему мнению, распределение реальных инвестиций по источникам финансирования является обязательным моментом при составлении бюджета, что связано с необходимостью анализа этапов реализации инвестиционных проектов и обеспеченности финансированием на каждом этапе и временном отрезке.

В разработанном нами бюджете предусмотрена детальная информация по всем источникам финансирования, так как распределение только на собственные и привлеченные средства считаем для целей управления недостаточным.

На основе сводного бюджета составляются развернутые бюджеты реальных инвестиций по каждому направлению их использования и этапу внутри направления по различным периодам исходя из долгосрочности проекта. Это позволяет осуществлять оперативный контроль над ходом реализации инвестиционного проекта по заданным промежуткам времени путем сопоставления данных о фактически осуществленных затратах за счет конкретного источника финансирования и данных, заложенных в Развернутом бюджете в определенном периоде времени.

В то же время действующая система бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК не обеспечивает поддержку управленческих решений оперативной и текущей информацией о затратах по местам их возникновения. Поэтому организациям АПК необходимо выделить центры ответственности реальных инвестиций, которые представляют собой структурные подразделения организации, находящиеся под руководством соответствующих лиц, несущих ответственность за результаты их работы.

Цель учета по центрам ответственности заключается в обобщении данных и результатах деятельности по каждому центру ответственности для осуществления систематического контроля и возможности принятия управленческих решений по конкретным подразделениям исходя из обнаруженных отклонений по затратам на реализацию инвестиционных проектов.

15

При разработке системы учета затрат на осуществление реальных инвестиций и источников их финансирования по центрам ответственности, ее основополагающим признаком должен выступать учет затрат по местам их возник-Таблица 5. Сводный бюджет реальных инвестиций ООО «Нальчикхлеб»

Источник финансирования Сумма, I тыс.руб. Реальные инвестиции (этапы) Сумма, тыс.руб. Сроки осуществления

1 .Амортизация - - - -

2. Прибыль - - - -

3.Уставный капитал 1000,00 (.Земельный участок 1000,00 Пкв.2007

Всего за счет уставного капитала 1000,00 -

4.3аймы 66204,00 м.Оборудование в т.ч. 49141,15 -

Линия 1,2 (хлеб формовой) 5556,8 1Укв.2007

Линия 4 (батонные изделия) 1764,2 1Укв.2007

Линия 3 (ржаной хлеб) 9100,1 1кв.2008

Линия 5 (мелкоштучка) 508,2 1кв.2008

Упаковочное отделение 652,4 Шкв.2008

Экспедиция 204,00 Пкв.2008

Дрожжевой цех и отделение подготовки сырья 370,00 Пкв.2008

СБХМ 30985,45 1Укв.2007

Ш.Строительно-монтажные работы 5875,86 1Укв.2007-1кв.2009

^.Имущественный комплекс 9314,00 Икв.2007

У.Прочие затраты по проекту, в т.ч. 1873,00 -

Оргтехника 342,00 1Укв.2007

По проектам 1531,00 1Укв.2007

Всего за счет займов 66204,00 -

5.Кредиты 90000,00 и.Оборудование в т.ч. 73123,69 -

Линия 1,2 (хлеб формовой) 4207.25 Шкв.2008

Линия 3(хлеб ржаной) 5500,00 Шкв.2008

Линия 4 (батонные изделия) 38638,84 1кв.2008

Линия 5 (мелкоштучка) 20414,60 1Укв.2008

Упакрвочное отделение 4363,00 -

ш.Строительно-ионтажные работы 5419,19 1Укв.2007-Шкв.2008

У.Прочие затраты по проекту 11457,12 -

Благоустройство 1640,59 1кв.2009

Оргтехника 1538,13 1кв.2009

Автотранспорт 8278,40 ¡кв.2009

Всего за счет кредитов 90000,00 -

б.Другие источники - - - -

По проекту 157204,00 По проекту 157204,00 -

новенияи в части ответственности за формирование информации об их осуществлении внутри самого центра затрат, а организованная система бюджетирования позволит контролировать обнаруженные на его уровне отклонения.

Автором рассмотрен пример линейно - функциональной структурной взаимосвязи центров ответственности в соответствии с организационной структурой ООО «Нальчикхлеб», которое входит в холдинговую структуру группы компаний «Антей» и выступает по отношению к ней центром затрат. ООО «Нальчикхлеб», в свою очередь, включает в себя функциональные центры затрат, центр затрат РСУ, который непосредственно участвует в ходе реализации процесса инвестирования, и временный центр затрат (производственный цех), который дает качественную оценку процесса инвестирования в момент осуществления пробной выпечки. Функциональные центры затрат участвуют в формировании учетной информации о затратах на осуществление реальных инвестиций и используемых источниках финансирования, необходимых для осуществления эффективного управления процессом реализации инвестиционных проектов на уровне менеджмента организации-центра затрат с дальнейшим предоставлением центру инвестиций (рис.4)

4--направление стрелки показывает движение информации об осуществлении затрат

Рис. 4 Схема формирования учетной информации в системе распределения ответственности в центре затрат

5. Предложены организационно-методические основы ведения аналитического учета собственных источников финансирования реальных инвестиций, предусматривающие их системный учет на соответствующих субсчетах и аналитических счетах к счету 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», а также использование специальной ведомости учета нераспределенной прибыли, что существенно расширяет информа-

ционные возможности управления реальными инвестициями со стороны соответствующих служб организаций АПК.

В ходе исследования выявлена необходимость совершенствования учета собственных источников финансирования реальных инвестиций, так как современный подход к его организации не позволяет определять за счет каких собственных средств были осуществлены инвестиции. Предложен вариант учета использования прибыли и выделяемой в ее структуре амортизации, распределяя остаток нераспределенной прибыли прошлых лет и отражение ее использования путем организации аналитического учета последующим субсчетам первого и второго порядка»:

Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

84.1 Прибыль полученная

84.2 «Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет»

84.2.1 «Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет (без амортизации)»

84.2.2 «Остаток неиспользованной суммы амортизации».

84.3 Прибыль использованная

84.3.1. «Прибыль, использованная на формирование основного капитала»

84.3.2. « Прибыль, использованная на формирование оборотного капитала»

84.3.3. «Прибыль, использованная на формирование собственного капитала»

84.4 Полученный убыток

Сумма затрат по осуществлению реальных инвестиций будет собираться в дебете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с последующим списанием затрат данного счета в дебет счетов 01 «Основные средства» и 04 «Нематериальные активы». Одновременно на сумму затрат, осуществленных за счет амортизации, следует сделать запись: Дебет 84.2.2 Кредит 84.3.1 либо Дебет 84.2.1 Кредит 84.3.1. Такой подход позволит разграничить осуществление воспроизводства основных фондов за счет самой прибыли и за счет амортизации, как собственного источника финансирования (рис.5). В случае возникновения убытка по мере его погашения за счет получения прибыли в последующие периоды, сумма разницы между остатком по счету 84.1 и 84.4 относится на счет 84.2 и распределяется на 84.2.2 или 84.2.1.

Распределение остатка нераспределенной прибыли прошлых лет на остаток неиспользованной суммы амортизации и остаток нераспределенной прибыли прошлых лет (без амортизации) осуществляется в доле, определяемой собственниками организации исходя из величины запланированных реальных инвестиций на будущий год. Данный размер на основании приказа руководителя закрепляется в учетной политике организации для целей бухгалтерского (финансового) учета. В тоже время остаток нераспределенной прибыли прошлых лет, распределяемый на амортизацию не должна превышать сумму кредитовыхобо-

18

ротов по счетам 02 «Амортизация основных средств», 04 «Амортизация нематериальных активов».Организованный предложенным способом системный учет собственных источников финансирования позволяет получить информацию о направлении использования прибыли и амортизации и сгруппировать ее в предложенной промежуточной ведомости аналитического учета использования прибыли (таблица 6)

^_Направление стрелки показывает отнесение в кредит счета

<£=1Налравление стрелки показывает распределение остатка нераспределенной прибыли прошлых лет по субсчету 84.2

Рис. 5 Схема организации системного учета собственных источников финансирования реальных инвестиций

Таблица 6. Промежуточная ведомость аналитического учета по субсчету 84.2. «Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет»__

Направления использования Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет Всего

Амортизация Прибыль (без амортизации)

Остаток на начало периода 528000 647000 1175000

Формирование основного капитала 528000 347000 875000

Формирование оборотного капитала X 0 0

Формирование собственного капитала X 0 0

Всего использовано 528000 347000 875000

Остаток на конец периода 0 300000 300000

6. Разработаны предложения по совершенствованию специализированной бухгалтерской отчетности о реальных инвестициях в организациях АПК, с целью формирования информации об использовании собственных

19

и привлеченных средств финансирования на их осуществление для внешних пользователей.

Требования к показателям финансовой отчетности отличаются у внешних и внутренних пользователей информации о реальных инвестициях и источниках их финансирования в организациях АПК.

Организация системного учета собственных источников финансирования (прибыли и амортизации) и использование промежуточной ведомости аналитического учета остатка нераспределенной прибыли прошлых лет, позволяют дополнить Отчет об отраслевых показателях деятельности организаций агропромышленного комплекса (форма №6-АПК) справочными статьями, раскрывающими информацию о том, за счет каких источников финансирования осуществлены реальные инвестиции в отчетном периоде и в аналогичном периоде прошлых лет (таблица 7).

Таблица 7. Фрагмент формы №6-АПК «Отчет об отраслевых показателях деятельности организаций агропромышленного комплекса»

VII. Информация о средствах финансирования реальных инвестиций и финансовых вложений

Показатель код За отчетный период За аналогичный период предыдущего года

наименование

Использовано: 730 1567 498

на приобретение основных средств

на приобретение нематериальных активов 731

на строительство, реконструкцию 732 - -

доходные вложения в материальные ценности 733

прочие 734 - -

Итого 740 1567 -

Справочно из строки 740 ш счет собственных средств 741 875

в том числе: нераспределенной прибыли (без амортизации) 742 347

амортизации 743 528

Справочно из строки 740 за счет привлеченных средств 743

в том числе: займов 745

кредитов 746 692 498

из бюджета 747 - -

инвестора 748

Справочно из строки 711 кредиты иностранных банков 750

Справочно

Наименование показателя Остаток на начало периода Остаток на конец периода

остаток неиспользованной суммы амортизации 528 0

Предложено дополнить данную форму справочной информацией об остатке нераспределенной суммы амортизации на начало и конец отчетного периода, что позволяет сформировать представление о целевом использовании данного источника собственных средств финансирования реальных инвестиций в организациях АПК.

Предложенные показатели позволяют анализировать данные и формировать целостную картину о наличии различных источников финансирования реальных инвестиций в отчетном периоде, сопоставлять их с предыдущим периодом, формировать представление о направлениях использования полученных и образованных сумм финансирования.

В заключение диссертации излагаются основные выводы и предложения по совершенствованию бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК, суть которых раскрыта в вышеизложенных научных положениях и результатах, выносимых на защиту.

Основные положения диссертации нашли отражение в публикациях: Статья в журнале, рекомендуемом ВАК РФ для публикации основных результатов диссертации на соискание ученой степени кандидата наук:

1. Коржавина Т.Ю.Состояние инвестиционного климата Кабардино-Балкарской республики./ Коржавина Т.Ю., Постникова Л.В. // Международный сельскохозяйственный журнал. - М., 2010. - №2. - с.13-16 (0,32п.л., из них авторских - 0,16п.л.);

Статьи в аналитических сборниках и материалы конференций:

2. Коржавина Т.Ю.Организация бухгалтерского и управленческого учета реализации инвестиционных проектов. // Учетно-контрольное обеспечение реализации государственной программы развития сельского хозяйства на среднесрочную перспективу: материалы всероссийской научно-практической конференции. - М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2007. - с.91-100. (0,9бп.л., из них авторских - 0,96п.л.);

3. Коржавина Т.Ю.Взаимосвязь системы управления инвестиционными проектами с бухгалтерским учетом.// Сборник статей Международной научной конференции молодых ученых и специалистов, посвященная выдающимся педагогам Петровской академии. - М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2008 - с.391-396 (0,16п.л., из них авторских - 0,16п.л.);

4. Коржавина Т.Ю. Реальные активы как категория бухгалтерского учета. // Сборник статей Международной научной конференции молодых ученых и специалистов «Вклад молодых ученых в развитие инноваций аграрной науки»,-М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2009. - с.332-336. (0,97 п.л., из них авторских - 0,97п.л.);

5. Коржавина Т.Ю.Проблемы учетного обеспечения процесса расходования ресурсов по направлениям инвестирования. // Материалымеждународной научно-практической конференции «Пути повышения эффективности экономической и социальной деятельности кооперативных организаций». - Краснодар: Краснодарский кооперативный институт, 2009. - с.175-178. (0,2 п.л., из них авторских - 0,2 п.л.);

6. Коржавина Т.Ю. Законодательная база учета строительно-монтажных работ хозяйственным способом. // Сборник статей VII Всероссийской научно-практической конференции«Бухгалтерский учет, аудит и налоги :основы, теория, практика. - Пенза: РИО ПГСХА, 2010. - с.132- 134. (0,2 п.л., из них авторских - 0,2 п.л.);

7. Коржавина Т.Ю.Факторы инвестиционной привлекательности Кабардино-Балкарской Республики. // Научные труды международной научно-практической конференции ученых МАДИ (ГТУ), РГАУ-МСХА, ЛНАУ. ТомЗ. Мировая экономика. - Москва-Луганск: Издательство МАДИ (ГТУ), РГАУ-МСХА, ЛНАУ, 2010. - с.44-46. (0,24п.л., из них авторских - 0,24п.л.);

8. Коржавина Т.Ю.Бухгалтерский учет аккредитива, // Сборник статей Международной конференции молодых ученых и специалистов, посвященная 145-летию РГАУ-МСХА имени К.А.Тимирязева. Том 2. - М.: Изд-во РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, 2010. - с.286 - 290 (0,14п.л., из них авторских -0,14п.л.).

Отпечатано с готового оригинал-макета

Формат 60х84'/1б. Усл.печ.л. 1,4. Тираж 100 экз. Заказ 629.

Издательство РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева 127550, Москва, ул. Тимирязевская, 44

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Коржавина, Татьяна Юрьевна

•■•:•' . ч . ' ' .• ; ■ стр.: '

Сущность и экономическое содержание реальных инвестиций.

1.1 .Экономическая сущность и особенности инвестиций

1 .^.Классификация реальных инвестиций АПК.

I.3.Система нормативно-правового регулирования бухгалтерского учета реальных инвестиций в РФ.

II. Современное состояние учета реальных инвестиций организаций АПК.

2.1. Состояние и направление инвестиций Кабардино-Балкарской Республики.

2.2. Анализ; сложившейся системы бухгалтерского учета реальных инвестиций и их источников финансирования в'организациях АПК.

2.3 Действующая отчетность о реальных инвестициях в сфере АПК.

III. Совершенствование бухгалтерского учета инвестиционной деятельности организаций АПК.

3.1. Управленческий аспект организации учета реальных инвестиций.

3.2. Организация интегрированной системы бухгалтерского (финансового) и управленческого учета реальных инвестиций в организациях АПК

3.3. Организация аналитического учета источников финансирования реальных инвестиций в организациях АПК.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК"

Актуальность темы исследования. Переход на рыночные условия развития экономики Российской Федерации привел к определенным трудностям финансирования аграрного сектора. Получив экономическую самостоятельность, организации агропромышленного комплекса (АПК) оказались в тяжелом положении из-за уменьшения государственной поддержки реальных инвестиций в сельское хозяйство и перерабатывающую промышленность. И только в последние годы наметилась положительная тенденция роста инвестиций в АПК, связанная с разработкой и принятием приоритетного национального проекта «Развитие АПК» и Федерального закона «О развитии сельского хозяйства». Потребность организаций АПК в инвестициях, их очевидная недостаточность вызывают необходимость рационального и эффективного использования инвестиционных ресурсов.

Одним из факторов, оказывающим существенное влияние на эффективность использования инвестиций, является организация системы управления инвестиционными затратами, что в свою очередь зависит от качественной и оперативной информации по учету затрат на осуществление реального инвестирования. В сложившихся условиях обоснование направлений и практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета реальных инвестиций в агропромышленной сфере, адаптированной под потребности системы управления инвестиционной деятельностью организаций АПК, имеет большую актуальность.

Степень изученности проблемы. Теоретической и методологической основой исследования послужили фундаментальные положения экономической теории, бухгалтерского (финансового) и управленческого учета, труды отечественных и зарубежных ученых. Вопросы экономической сущности ин вестиций- и их управления раскрыты в работах как зарубежных ученых -Дж.М. Кейнс, П. Массе, К. Макконелл, Д. Норкотт, Л.Дж. Гитман, С. Майерс, -У. Шарп, так и отечественных авторов - В.В. Бочков, И.В. Елохова, В.В. Ковалев, В.Н. Лившиц, И:И. Мазур, В.В. Мыльник, Н.Г. Ольдерогге, Б.А. Рай-сберг, В.Д. Шапиро и др.

Особенности инвестиционной деятельности в АПК освещены в трудах таких ученых, как Д.С. Алексанов, Р.Г. Ахметов, В.М. Баутин, A.A. Землян-ский, Н.Я. Коваленко, В.М. Кошелев, A.M. Симичев и др.

Исследованию различных аспектов бухгалтерского учета инвестиций посвящены работы P.A. Алборова, Н.Г. Белова, М.А. Бахрушиной, Н.Г. Волкова, К. Друри, Н.А.Казаковой, H.H. Карзаевой, Н.П. Кондракова, В.А. Лугового, A.M. Овчинникова, А.И. Павлычева, В.Ф. Палия, М.З. Пизенгольца, Л.В. Постниковой, Р.Н. Расторгуевой, Я.В. Соколова, Г.А. Соловьева, Л.И. Хоружий, А.Д. Шеремета, Р. Энтони и др.

Вместе с тем, несмотря на широкую разработанность указанных проблем, все еще остаются малоизученными вопросы рациональной организации бухгалтерского учета реальных инвестиций в агропромышленной сфере, что в современных условиях выступает одним из важнейших условий их эффективного использования.

Цели и задачи исследования. Целью диссертации являются обоснова-, ние теоретических положений и разработка практических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета реальных инвестиций в организациях АПК в рыночных условиях их функционирования.

Достижение указанной цели связано с постановкой и решением следующих задач:

-раскрыть экономическую сущность инвестиций, их сложившуюся классификацию и эволюцию развития понятия «реальные инвестиции», применительно к агропромышленной сфере;

-проанализировать особенности осуществления реальных инвестиций в организациях АПК и оценить их влияние на постановку бухгалтерского учета;1 , . ". -критически оценить современную практику бухгалтерского учета реальных инвестиций и источников их финансирования в организациях АПК и определить направления её дальнейшего совершенствования;

-определить организационно-методические основы финансового и управленческого учета реальных инвестиций в организациях АПК;

-разработать порядок ведения учета реальных инвестиций по их направлениям и центрам ответственности в организациях АПК; -предложить методику системного отражения формирования и использования источников финансирования реальных инвестиций на счетах бухгалтерского учета в организациях АПК;

-сформулировать предложения по совершенствованию специализированной бухгалтерской отчетности реальных инвестиций' в организациях АПК.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических и организационно-методологических вопросов бухгалтерского учета реальных инвестиций и источников их финансирования в организациях АПК.

Объектом исследования являются учетные процессы в организациях АПК Кабардино-Балкарской Республики.

Теоретической и методологической основой диссертации послужили основные концепции и положения бухгалтерского учета, разработки и публикации! научных достижений отечественных и зарубежных ученых, а также международные и отечественные учетные стандарты, инструктивные материалы, методическая и учебная литература по бухгалтерскому учету.

Информационную базу исследования? составили законодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского уче- . -»та^реальнь1хг;;инвестиции;;:0ф^ материалы- Министерства' сельского^ хозяйствах Российской; Федерации, Федеральной службы, государственной . статистикй^'Министерствачсельского хозяйстваи продовольствия Кабардино-Балкарской Республики, данные учета и отчетности организаций АПК исследуемого региона.

При проведении исследования были использованы следующие методы: анализ и синтез, диалектический, монографический, расчетно-конструктив'ный, абстрактно-логический, экономико-статистический методы.

Научная новизна исследования состоит в обосновании теоретических положений и разработке организационно-методических и практических рекомендаций по совершенствованию учета реальных инвестиций в организациях АПК; ■■" ' ; • .• •• • ' • ' '

В процессе исследования получены следующие основные научные результаты, являющиеся элементами научного вклада и выносимые на защиту: -уточнена классификация реалышх инвестиций в части таких' дополнительных признаков, как их общественная значимость, характер использования и способ осуществления, что позволяет учесть особенности реальных инвестиций в агропромышленной сфере;

-выявлены1 современные' тенденции развития реальных инвестиций в организациях АПК, свидетельствующие о позитивных изменениях их динамики в последние годы и росте величины собственных средств на их финансирование/ а'также-определено их влияние на существующую систему бухгалтерского ''учета, не позволяющую формировать информацию, необходимую дт управления процессом инвестирования; : ' • :>: :" ' -предложена: интегрированная система- бухгалШрского'' (финансового) и управленческого учета реальных инвестиций, включающая в себя ведение бухгалтерского: (финансового) у чета на5 счете 08' «В ложенияво» внеоборотные; активы)) по. статьям сводного бюджета: реальных инвестиций; а зправленче-ского учет'аг-! на счете 08У «Реальные инвестиции»: по -отдельным статьям; разрабатываемым4 для каждого реализуемого инвестиционного проекта* исходя из его специфики, и -источникам финансирования реальных инвестиций; что позволяет более рационально формировать соответствующую информацию, как для внутренних, так и для внешних пользователей;

-разработана методика бюджетирования реальных инвестиций и предложен подход к выделению центров ответственности в системе управленческого'"учета, 'основанный на ответственности за формирование информации внутри центра затрат, позволяющий более эффективно осуществлять контроль над ходом реализации инвестиционных проектов;

-предложены организационно-методические основы ведения аналитического учета собственных источников финансирования реальных инвестиций; предусматривающие их системный учет на соответствующих субсчетах и - аналитических счетах к счету 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый, убыток)», а чтакже использование специальной ведомости учета нераспределенной прибыли, что существенно расширяет информационные возможности управления реальными инвестициями со стороны соответствующих "служб организаций АПК; • - " г

-разработаны предложения по совершенствованию специализированной бухгалтерской отчетности о реальных инвестициях в организациях АПК, с целью. формирования информации об использовании собственных и привлеченных средств-финансирования на их осуществление.для внешних пользователей. ' -; .

Практическая значимость работы заключается в том; что содержащиеся в. работе разработки,' выводы и рекомендации5 позволяют обеспечить аналитичность," оперативность и достоверность формирования информации о.реальных инвестициях'по; отдельным; источникам финансированияеишпосот .)бам;^ 'осуществления-^инвёстирош контролировать затраты для целей дальнейшего использования ^информации для принятия управленческих решений; : :

•-•V- Результаты .диссертации .могут быть использованы в= практической-ра;-боте организаций, для формирования информации о фактически осуществленных инвестиционных затратах для целей ее дальнейшего анализа и управления инвестиционной деятельностью АПК.

Апробация результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования обсуждались и нашли одобрение на Международных научных конференциях молодых ученых РГАУ-МСХА имени К.А.'Тимирязева (2008-2010 гг.); Всероссийской выставке научно-технического творче2 ства молодежи (НТТМ) — 2008, Всероссийской научно-практической конференции «Учетно-контрольное обеспечение реализации государственной программы развития сельского хозяйства на среднесрочную перспективу» (2007• г.); VII Всероссийской научно-практической конференции «Бухгалтерский учет, аудит и налоги: основы, теория, практика (2010 г.), Межрегиональной научно-практической конференции, посвященной памяти Стукова Спартака Александровича (1935 -2000 гг.), основателя кафедры бухгалтерского учета ТвГУ «Современный бухгалтерский учет» (2010), международной научно-практической конференции ученых МАДИ (ГТУ), РГАУ-МСХА, ЛНАУ (2010). • ■"'/-.■ ' :

• Отдельные рекомендации по результатам исследования приняты к апробации и внедрению в ООО СПСК «Дары Кенже» Кабардино-Балкарской1 Республики; - , ■': ' ' ■ 'Ч ' : ■;■

• По результатам проведенного исследования автором опубликовано 8 работ, в том числе 1 статья в-журнале, рекомендуемом ВАК. Общий; объем, публикаций - 3,16 п.л., из них авторских - 3,03 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы, включающего 178 наименований. Работа содержит 17 рисунков, 21 таблиц, 9 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Коржавина, Татьяна Юрьевна

Выводы и предложения.

Проведенное исследование, касающееся рассмотрения методических основ и практических рекомендаций организации бухгалтерского учета реальных инвестиций и их источников финансирования в организациях АПК, позволяет нам сделать следующие выводы и предложения:

1. Согласно задачам, поставленным перед исследованием, были раскрыты экономическая сущность инвестиций, их сложившая классификация и эволюция развития понятия «реальные инвестиции», применительно к агропромышленной сфере. Особенности реальных инвестиций в организациях АПК позволили дополнить классификацию реальных инвестиций и выделить в ее структуре дополнительный классификационный признак «с позиции общественной значимости», в связи с чем реальные инвестиции можно охарактеризовать как приоритетные и неприоритетные. Приоритетность реальных инвестиций не определяется организацией, ее признание для реальных инвестиций имеет значение с точки зрения процесса управления инвестированием, так как статус приоритетности дает возможность получения определенных льгот в части налогообложения и кредитования. Рассмотрение отраслевых особенностей реальных инвестиций в организациях АПК позволило уточнить классификационный признак «по характеру использования» путем включения реальных инвестиций, направляемых на приобретение земли и объектов природопользования, в рекультивацию и коренное улучшение земель, на закладку и выращивание многолетних насаждений, на приобретение и выращивание рабочего, продуктивного и племенного скота, в человеческий капитал и на приобретение нематериальных активов, а также объединить реальные инвестиции, направляемые на обновление и модернизацию оборудования в одну группу. Классификационный признак «по способу осуществления» дополнен смешанным способом, так как в настоящее время организации АПК для осуществления реальных инвестиций, как правило, одновременно используют и подрядный, и хозяйственный способ осуществления.

2. В ходе проведенного исследования проанализированы особенности осуществления реальных инвестиций в организациях АПК и оценено их влияние на постановку бухгалтерского учета. Выявленные современные тенденции развития реальных инвестиций в организациях АПК свидетельствуют о позитивных изменениях их динамики в последние годы и росте величины собственных средств на их финансирование. Проведенный анализ динамики реальных инвестиций в различные отрасли экономики Кабардино-Балкарской республики показал, что несмотря на приоритетный характер развития отрасли, уровень инвестиций в сельское хозяйство в общей структуре инвестиций в основной капитал республики в 2009 году составляет всего 10,7%. Вместе с тем, несмотря на снижение удельного веса сельского хозяйства в структуре ВРП в последние годы, оно остается базовой отраслью экономики республики, а КБР по объему сельскохозяйственного производства занимает третье место среди регионов СКФО. Удовлетворение потребности в реальных инвестициях возможно путем мобилизации собственных и использовании привлеченных источников финансирования.

Выявленные тенденции не могли не оказать влияние на организацию бухгалтерского учета реальных инвестиций и их источников финансирования. В условиях роста реальных инвестиций в организациях АПК и доли собственных и привлеченных средств в их финансировании, большое значение имеет организация системы управления процессом инвестирования, которая зависит от качественной и оперативной информации, полученной из системы бухгалтерского учета.

3. Проведена оценка современной практики бухгалтерского учета реальных инвестиций и источников их финансирования в организациях АПК и определены направления её дальнейшего совершенствования. Определено, что бухгалтерский учет призван решать проблему формирования полной и оперативной информации о величине затрат на осуществление реальных инвестиций, о собственных и привлеченных источниках их финансирования, в то время как современная практика бухгалтерского учета в организациях АПК не позволяет получать и адаптировать информацию, необходимую для управления процессом реализации инвестиционных проектов. В связи с этим было рассмотрено три подхода к организации бухгалтерского учета реальных инвестиций путем выявления достоинств и недостатков каждого подхода.

4. В ходе исследования определены организационно-методические основы финансового и управленческого учета реальных инвестиций в организациях АПК. В рамках решения данной задачи была предложена интегрированная система бухгалтерского (финансового) и управленческого учета, которая позволяет получить более качественную и полученную в оперативном режиме информацию, с помощью которой возникает возможность контролировать фактически понесенные затраты на инвестиционную деятельность в конкретном периоде за счет различных источников финансирования. В рамках разработанной системы предложено использование «Ведомости управленческого учета по счету 08У» (ф. №У-1), которая позволяет получать оперативную информацию о ходе реализации инвестиционного проекта на каждом этапе, и группирует информацию одновременно по аналитическим признакам, принятым в финансовом и управленческом учете реальных инвестиций. Для целей обобщения информации предложен «Отчет об инвентарной стоимости объекта для управленческих нужд по проекту № (ф.№У-2), который предлагается составлять по каждому проекту, отдельно по этапам работ, либо общий по всем проектам на момент осуществления контроля стоимости проекта в период его реализации.

5. Одной из задач, ставившихся перед исследованием, являлась разработка порядка ведения учета реальных инвестиций по их направлениям и центрам ответственности в организациях АПК. Для решения данной задачи разработана методика бюджетирования реальных инвестиций и предложен подход к выделению центров ответственности в системе управленческого учета, основанный на ответственности за формирование информации внутри центра затрат и позволяющий более эффективно осуществлять контроль над ходом реализации инвестиционных проектов.

6. В ходе исследования предложена методика системного отражения формирования и использования собственных источников финансирования реальных инвестиций на счетах бухгалтерского учета в организациях АПК. Рассмотрен вариант учета использования прибыли и выделяемой в ее структуре амортизации, распределяя остаток нераспределенной прибыли прошлых лет и отражение ее использования путем организации аналитического учета по субсчетам первого и второго порядка счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и предложено использование Промежуточной ведомости аналитического учета по субсчету 84.2. «Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет», что существенно расширяет информационные возможности управления реальными инвестициями со стороны соответствующих служб организаций АПК.

7. В связи с тем, что различные группы пользователей предъявляют различные требования к бухгалтерской отчетности, сформулированы предложения по совершенствованию специализированной бухгалтерской отчетности реальных инвестиций в организациях АПК, с целью формирования информации об использовании собственных и привлеченных средств финансирования на их осуществление для внешних пользователей. Дополнен Раздел VII «Информация о средствах финансирования реальных инвестиций и финансовых вложений» Отчета об отраслевых показателях деятельности организаций агропромышленного комплекса (форма №6-АПК) справочными статьями, раскрывающими информацию о том, за счет каких источников финансирования осуществлены реальные инвестиции в отчетном периоде и в аналогичном периоде прошлых лет. Введена справочная информация об остатках неиспользованной суммы амортизации на начало периода и на конец отчетного периода, которая формируется на основе предложенной Промежуточной ведомости аналитического учета по субсчету 84.2. «Остаток нераспределенной прибыли прошлых лет».