Управленческий учёт в специализированных организациях сферы коммунальных услуг тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий учёт в специализированных организациях сферы коммунальных услуг"



На правах рукописи

Меркущенков Сергей Николаевич

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЁТ В СПЕЦИАЛИЗИРОВАННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ СФЕРЫ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ

Специальность 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 2 ЯН В Ш1

Москва 2011

005007394

Диссертация выполнена на кафедре «Бухгалтерский учет» федерального государственного образовательного бюджетного учреждения высшего профессионального образования «Государственный университет Министерства финансов Российской Федерации».

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Демина Ирина Дмитриевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, доцент

Блинова Ульяна Юрьевна

кандидат экономических наук, доцент Писаренко Антонина Сергеевна

Ведущая организация: ГОУ ВПО «Государственный университет

управления»

Защита состоится «26» января 2012 г. в 14-00 часов на заседании диссертационного совета Д 226.001.01 по присуждению ученой степени кандидата экономических наук в ФГОБУ ВПО «Государственный университет Минфина России» по адресу: 101000, г. Москва, Малый Златоустинский переулок, д. 7, стр. 1, ауд. 318.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГОБУ ВПО «Государственный университет Министерства финансов Российской Федерации».

Автореферат разослан «/3» декабря 2011 г. Объявление о защите диссертации и автореферат диссертации «¿¿>> декабря 2011 г. размещены на официальном сайте ФГОБУ ВПО «Государственный университет Министерства финансов Российской Федерации»: http://www.gumf.ru и направлены для размещения в сети Интернет Министерством образования и науки Российской Федерации по адресу referat_vak@mon.gov.ru

Ученый секретарь диссертационного совета, к.э.н.

(о-

Галова Е.В.

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Сфера ритуальных услуг является составной частью жилищно-коммунального хозяйства. На протяжении многих лет состоянию учёта и отчетности в данной сфере не уделялось должного внимания. В то же время, учётный процесс в других отраслях жилищно-коммунального хозяйства постоянно развивается и совершенствуется. Необходимо отметить, что на сегодняшний день отсутствуют отраслевые методические рекомендации, регламентирующие организацию и ведение учёта, калькулирование себестоимости, процесс ценообразования в организациях, занимающихся предоставлением ритуальных услуг.

В настоящее время развитие рынка ритуальных услуг, повышение конкуренции между предприятиями этой отрасли выдвигают на первое место развитие и совершенствование учёта затрат, определение себестоимости ритуальных услуг и процесс ценообразования.

До сих пор применение управленческого учета остается совершенно недостаточным в деятельности многих российских предприятий и даже целых отраслей экономики. В первую очередь это объясняется отсутствием хорошо проработанной теоретической и методологической базы для организации и ведения управленческого учета в конкретных отраслях экономики. В связи с этим в специализированных организациях сферы ритуальных услуг не решены эти задачи.

Вопросы совершенствования учета и контроля за затратами и организация управленческого учета в специализированных организациях сферы ритуальных услуг не нашли должного отражения в экономической литературе и в диссертационных исследованиях, что свидетельствует о недостаточной теоретической и практической разработанности данной проблемы. В связи с этим, актуальной представляется задача

формирования принципов построения и методики ведения управленческого учета в организациях данной сферы.

Степень научной разработанности проблемы.

Учет в организациях сферы ритуальных услуг представляет интерес и открывает большие возможности для исследования. Следует отметить, что особенности финансового и управленческого учета организаций, занимающихся такого рода деятельностью, остаются неизученными, им не уделяется особое внимание. Современная специальная литература охватывает, как правило, лишь общие моменты финансового и управленческого учета организаций.

В экономической литературе в последние годы достаточно широко стали освещаться принципиальные вопросы построения системы управленческого учета в организациях различной отраслевой принадлежности. Различным аспектам этой проблематики посвящены работы известных отечественных ученых Ф.П. Васина, М.А. Бахрушиной, Н.Д. Врублевского, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, С.А. Стукова, В.И. Ткача, А.Д. Шеремета и ряда других.

Кроме того, следует отдельно выделить авторов, в трудах которых изучаются процессы бюджетирования и калькулирования себестоимости продукции. Это труды Л.С. Васильевой, Е.Ю.Вороновой, В.В. Гамаюнова, В.Э. Керимова, В.А. Константинова, М.В. Петровской, Л.В. Поповой, Д.И. Ряховского, Г.В. Савицкой, В.Е. Хруцкого.

Значительный вклад в разработку теоретических и практических положений управленческого учета внесли зарубежные исследователи К. Друри, Дж. Рис, Дж. Фостер, Ч.Т. Хорнгрен, Р. Энтони и другие.

Некоторые шаги построения системы управленческого учета на предприятиях предприняло Министерство экономического развития

Российской Федерации, создав Экспертно-консультативный совет по вопросам управленческого учета для разработки программы развития системы управленческого учета и методических рекомендаций по его ведению. Разработанные материалы содержат лишь самые общие указания по организации управленческого учета в определенных отраслях, поскольку учесть специфику деятельности каждой отрасли в таких документах практически невозможно. Вместе с тем, при постановке управленческого учета определяющим моментом является именно ориентация на индивидуальные особенности работы каждой конкретной организации.

Необходимость создания целостной, научно обоснованной концепции организации управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг, востребованность практических подходов предопределила актуальность диссертации, ее цели, задачи, объекты, методы, информационную базу и направления результатов исследования.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка организационно-методических положений по организации и ведению управленческого учета на предприятиях сферы ритуальных услуг и выработка рекомендаций по их практическому применению.

Для достижения этой цели поставлены и решены следующие задачи:

- изучить различные современные концепции управленческого учета и определить возможность их практического применения в организациях сферы ритуальных услуг;

- выявить особенности технологии и организации производства в сфере ритуальных услуг и определить их влияние на постановку учета и контроля над затратами;

- разработать рекомендации по организации учета затрат и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) и

ценообразованию в организациях сферы ритуальных услуг;

- обосновать возможность применения нормативного учета затрат и бюджетирования в практике исследуемых организаций;

- разработать методические рекомендации по организации учета по центрам ответственности в организациях сферы ритуальных услуг;

- определить основные направления использования организациями сферы ритуальных услуг аналитических приемов системы «директ-костинг» при выработке управленческих решений;

- изучить нетрадиционные для России методы калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) и обосновать целесообразность применения целевого калькулирования себестоимости ритуальных услуг (концепция «таргет-костинг»).

Предмет исследования. Предметом исследования является теория и методика управленческого учета, система учета и контроля над затратами в организациях сферы ритуальных услуг.

Объект исследования. Объектом исследования является производственная деятельность организаций сферы ритуальных услуг.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической основой исследования явились труды и результаты научных исследований отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), а также материалы научных и практических конференций.

Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов РФ, нормативно-правовых документах Правительства РФ, Министерства финансов РФ и т.д.

Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие комплексный и системный подход к изучению экономических закономерностей и явлений.

В качестве инструмента исследования использовались диалектический метод познания социально-экономических явлений, наблюдение, анализ, синтез, сравнение, детализация, группировка.

Научная новизна исследования состоит в научном обосновании теоретических положений и разработке практических рекомендаций по постановке и ведению управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг, направленных на повышение эффективности их хозяйственной деятельности.

Научная новизна исследования подтверждается полученными результатами, выносимыми на защиту:

проведен анализ современных тенденций развития управленческого учета, что послужило основой разработки и внедрения в практику организаций сферы ритуальных услуг необходимого понятийного и методического аппарата по организации управленческого учета (с. 42 - 46);

- выявлено и раскрыто влияние организационных и технологических особенностей производства в сфере ритуальных услуг, на постановку учета и контроля над затратами, что позволяет повысить эффективность организации управленческого учета (с. 54 - 63);

- обоснована методика организации учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях сферы ритуальных услуг, позволяющая сформировать более достоверную информацию (с. 70- 81, 85 - 106);

- разработаны и обоснованы методические рекомендации по организации учета затрат в организациях сферы ритуальных услуг по центрам ответственности на основе их организационной структуры, что является основой управления затратами (с. 117 -120);

- на основе современных подходов обоснована методика организации системы нормативного учёта затрат и учёта отклонений в организациях

сферы ритуальных услуг, позволяющая оперативно анализировать причины отклонений, выявлять виновников и влиять на эффективность деятельности в организациях сферы ритуальных услуг (с. 126 - 133);

- для планирования и контроля за деятельностью центров ответственности обоснованы подходы к разработке системы бюджетов и внутренней управленческой отчетности, что даст возможность повысить эффективность деятельности путем усиления контроля за результатами работы центров ответственности (с. 134-161);

- обоснована необходимость применения системы калькулирования полной себестоимости продукции (работ, услуг) и системы «директ-костинг», что даст возможность оптимизировать учетный процесс в целях повышения качества принятия управленческих решений, в т.ч. по ценообразованию (с. 167, 169- 173);

- обосновано применение концепции «таргет-костинг» (целевого калькулирования) при калькулировании себестоимости продукции, работ и ритуальных услуг, что позволит определять направления для оптимизации себестоимости услуг с учетом целевых значений показателей и требований заказчиков к услугам (с. 187 - 193).

Практическая значимость диссертационного исследования определяется возможностью использования результатов проведенного исследования для решения задач по внедрению управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг.

Содержащиеся в диссертации теоретические и методические рекомендации могут быть использованы в учебном процессе по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет» и «Бухгалтерский управленческий учет» в высших учебных заведениях.

Соответствие темы исследования паспорту научной специальности.

Содержание диссертации соответствует п. 1.7. «Бухгалтерский

(финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.8. «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности», п. 1.11. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» раздела 1. «Бухгалтерский учет» паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика».

Апробация результатов исследования. Положения диссертационной работы по организации учёта затрат по центрам ответственности, внедрению нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), учёту сокращённой себестоимости, построению системы бюджетов, внедрены в практическую деятельность ОАО «Московская Военно-мемориальная компания» (акт внедрения от 05.09.2009 г.).

Основные результаты проведенных исследований докладывались и обсуждались на Всероссийской научно-практической конференции преподавателей, молодых ученых, аспирантов, специалистов практиков: «Бухгалтерский учет - современное научное направление» (ФГОУ ВПО АБиК МФ РФ), Москва, 2011 г.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 6 печатных работах общим объемом 2,09 п.л., в том числе три из них - в изданиях, рекомендованных ВАК.

Объём и струетура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трёх глав, заключения, списка литературы (221 источник), 25 приложений. Работа изложена на 220 листах машинописного текста, содержит 36 таблиц, 10 рисунков.

Во введении обосновывается актуальность темы, характеризуется степень изученности проблемы, определяются цель, задачи, предмет и

объект исследования, раскрываются научная новизна и практическая значимость диссертационной работы.

В первой главе «Концептуальные основы управленческого учета» исследованы теоретические основы организации управленческого учета; определена его роль в информационной системе организации; определены и раскрыты методологические основы управленческого учёта, его сущность; дано авторское определение понятия управленческого учета, его основной цели, предмета и объекта; рассмотрены основные современные концепции управленческого учёта и возможность их применения для организаций сферы ритуальных услуг.

Во второй главе «Учёт затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в специализированных организациях сферы коммунальных услуг» раскрыт порядок, особенности и специфика деятельности организаций сферы ритуальных услуг; рассмотрены вопросы учёта затрат и калькулирования себестоимости ритуальных услуг; определены статьи и элементы затрат, характерные для ритуальных организаций; обоснована методика группировки, распределения и учёта прямых и косвенных расходов в зависимости от вида деятельности; определён механизм формирования калькуляций на изделия и услуги и установления на их основе цен.

В третьей главе «Организация управленческого учета в специализированных организациях сферы коммунальных услуг» обосновываются предложения по организации системы управленческого учета и применению различных концепций управленческого учета в практике ритуальных организаций путём калькулирования и контроля затрат на основе нормативного метода, применения системы учёта сокращённой себестоимости (метод «директ-костинг»), планирования и контроля затрат и финансовых результатов с помощью построения

системы бюджетов, организации учёта затрат по центрам ответственности и целевого калькулирования себестоимости.

В заключении сформулированы и изложены основные выводы и предложения по результатам диссертационного исследования.

Диссертация имеет следующую структуру: Введение

Глава 1. Концептуальные основы управленческого учета

1.1. Управленческий учет как элемент управления хозяйствующим субъектом

1.2. Сущность, роль и методологические основы управленческого учета

1.3. Современные тенденции развития управленческого учета

Глава 2. Учёт затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

2.1. Особенности деятельности специализированных организаций сферы коммунальных услуг

2.2. Организация учета затрат в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

2.3. Калькулирование себестоимости и ценообразование в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

Глава 3. Организация управленческого учета в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

3.1. Учет затрат по центрам ответственности

3.2. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

3.3. Планирование и контроль деятельности путём построения системы бюджетов

3.4. Принятие управленческих решений на основе метода «директ-костинг»

3.5. Применение концепции «таргет-костинг» в специализированных

организациях сферы коммунальных услуг

Заключение

Список использованной литературы Приложения

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ

НА ЗАЩИТУ

Уточнен необходимый понятийный и методический аппарат по организации управленческого учета

Управленческий учет представляет собой процесс сбора, идентификации, измерения, накопления, систематизации, обобщения, анализа, подготовки, интерпретации, разложения, свода и предоставления информации, необходимой управленческому звену организации для осуществления планирования, оценки, контроля хозяйственной деятельности и принятия обоснованных управленческих решений, обеспечения оптимального использования ресурсов и контроля за полнотой их учета. Помимо этого, управленческий учет участвует в подготовке финансовой отчетности для внешних пользователей информации, таких как акционеры, кредиторы, органы государственного и налогового регулирования. Правильно поставленный управленческий учет позволяет получить информацию, необходимую для расстановки приоритетов в деятельности организаций и планирования дальнейшей работы, и предоставляет базу для оценки перспективности открывающихся возможностей и обеспечивает способы контроля исполнения принятых решений.

Как показало исследование, организационные аспекты управленческого учета состоят из экономических, юридических, технологических, организационных и других факторов. При этом экономические факторы влияют на взаимосвязь между управленческой и финансовой бухгалтерией и информационные потоки; юридические - на формы собственности и обоснование ведения управленческого учета; технологические - на формирование центров ответственности и документооборот; организационные - на структуру управленческого учета.

Организация управленческого учета должна соответствовать поставленным управленческим задачам и осуществляться с помощью специальных методов, интегрированных в единую систему и, обеспечивающих управление предприятием.

В исследовании выявлено, что задачами, решаемыми в рамках управленческого учета, являются:

- документирование, организация и разработка внутренней отчетности для оцеики состояния предприятия по разным признакам (имущественным, долговым, степени эффективности);

- анализ деятельности организаций и структурных подразделений, необходимость которого, в процессе принятия управленческих решений, не вызывает сомнений;

- планирование - предоставление учетных данных для разработки как стратегических, так и оперативных планов (бюджетов);

- мониторинг (контроль) - учетные процедуры должны дать возможность контролировать экономические процессы и рентабельность деятельности.

Содержание внутренней отчетности будет целиком зависеть от управленческих задач, поставленных перед структурным подразделением (центром ответственности). Вся первичная документация в управленческом учете должна выходить из центров ответственности в частично или полностью обобщенном виде. Основные подходы организации управленческой отчетности представлены на рисунке 1.

По мнению автора, управленческий учет следует также рассматривать как внутрихозяйственную систему учета затрат и доходов организации. Цель управленческого учета, состоит в подготовке информации для принятия руководством тактических (оперативных) и стратегических (прогнозных) управленческих решений, а также для планирования, прогнозирования и контроля за деятельностью

организации. Предметом управленческого учета является производственная и коммерческая деятельность организации в целом и ее отдельных структурных подразделений - центров ответственности.

Рис. 1. Организация управленческой отчетности

Под объектами, раскрывающими содержание предмета управленческого учета, следует понимать затраты и доходы, результаты деятельности организации и центров ответственности, бюджетирование и систему внутренней управленческой отчетности.

Объекты управленческого учета отражаются через совокупность приемов и способов, составляющих основу метода управленческого учета. В управленческом учете должны использоваться элементы метода бухгалтерского (финансового) учета (документация и инвентаризации, оценка и калькуляция, счета и двойная запись, балансовое обобщение и отчетность), приемы экономического анализа, математические и статистические методы.

В управленческом учете применяются следующие принципы, обеспечивающие действенность данной системы учета: непрерывность деятельности организации; использование единых планово-учетных единиц измерения; оценка результатов работы подразделений организации; преемственность и многократное использование первичной и промежуточной информации для целей управления; формирование показателей внутренней отчетности как основы коммуникационных связей между уровнями управления; применение бюджетного (сметного) метода управления; полнота и аналитичность информации об объектах учета.

По мнению автора, управленческий учет, можно определить как систему внутрихозяйственного учета, предоставляющую информацию о затратах и результатах деятельности как всей организации, так и ее отдельных структурных подразделений, предназначенную для принятия стратегических и тактических управленческих решений.

Специфика организации управленческого учета в сфере ритуальных

услуг

Ритуальное обслуживание является одной из наиболее важных сфер услуг, отличается высокой социальной значимостью и охватывает все население страны. Специфика организации управленческого учета в сфере ритуальных услуг определяется следующими отраслевыми особенностями:

- оказание большого спектра ритуальных услуг и изготовления ритуальных принадлежностей, т.е. нет специализации на отдельных, конкретных видах изделий или услуг;

- сочетание одновременно и производства ритуальных изделий (принадлежностей), их реализации и оказание услуг с присущими им особенностями;

- организация учёта затрат на изделия, работы, услуги по конкретным

16

заказам (договорам). В свою очередь изготовление и реализация принадлежностей может идти, независимо от заказов;

- наличие гарантированного перечня ритуальных услуг, оплачиваемых за счёт средств государства (социальный рынок), наряду с широким перечнем услуг предоставляемых за счёт средств заказчика (коммерческий рынок);

- большую долю в затратах составляют материальные затраты и трудозатраты;

- заключение прижизненных договоров на погребение и т.д.

Процесс оказания услуг состоит из трех взаимосвязанных элементов:

прием заказов и заявок на услуги; производство (оказание) услуг; реализация услуг.

Одной из особенностей, присущих организациям сферы обслуживания, является то, что они имеют непосредственный контакт с заказчиком при оказании услуг, т.е. в процессе своей деятельности осуществляют не только производственные, но и торговые функции. В связи с этим состав издержек обращения в этих организациях может быть шире и разнообразнее, чем на производственных предприятиях или предприятиях торговли.

В изучаемых организациях сферы ритуальных услуг принята функциональная форма организации управления, что предполагает объединение аналогичных производственных и хозяйственных функций под руководством управляющих, подчиненных центральной администрации. При этом, выделяются особые подразделения, которые специализируются на производственной деятельности, реализации услуг и принадлежностей, снабжении и планировании и т.д.

Изучение организационной структуры исследуемых организаций сферы ритуальных услуг позволило объединить их в следующие блоки: производственные подразделения, экономические службы и прочие

структурные подразделения.

Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях сферы ритуальных услуг

Развитие рынка ритуальных услуг, повышение конкуренции между предприятиями ритуальной отрасли выдвигают на первое место совершенствование учёта затрат, определение себестоимости ритуальных услуг и ценообразование. Ритуальным организациям, оказывающим полный спектр ритуальных услуг целесообразно организовать учёт доходов и расходов по трём группам (видам деятельности): каменное производство; ритуально-похоронная деятельность и прочее.

Как показало исследование, учет прямых расходов по счету 20 «Основное производство» по всем видам деятельности целесообразно организовать по следующим статьям (табл. 1).

Таблица 1

Статьи учета прямых расходов ритуальной организации (фрагмент)

Номер счёта Наименование счёта

20 Основное производство

20 1 Материалы в производстве

20 1 1 Материалы, списанные по норме

20 1 2 Материалы, списанные на заказ (списываются по мере установки)

20 1 3 Нормируемые материалы списываемые 100%

20 2 Амортизация

20 3 Оплата труда

20 3 1 Оплата труда граверов (камнетёсов)

20 3 2 Оплата труда установщиков

20 3 3 Оплата труда прочая

20 4 Страховые взносы

20 4 1 Страховые взносы гравёров (камнетёсов)

20 4 2 Страховые взносы установщиков

20 4 3 Страховые взносы прочие

20 5 Страхование

20 5 1 Добровольное страхование сотрудников

20 5 2 Добровольное медицинское страхование сотрудников

20 6 Подрядные работы

20 6 1 Подрядные граверные работы

20 6 2 Подрядные установочные работы

20 6 3 Подрядные комплексные работы

20 6 4 Прочие подрядные работы

20 7 Прочие расходы

20 7 1 Прочие расходы, принимаемые для налогообложения

20 7 2 Прочие расходы, не принимаемые для налогообложения

20 8

20 9

20 10 Накладные расходы

20 10 I Накладные расходы (прямые для налогообложения)

20 10 2 Накладные расходы (косвенные для налогообложения)

Точный расчёт себестоимости продукции и услуг, а на её основе цены - одна из важнейших целей управленческого учёта. Основными документами, на основе которых должен производится расчёт цен, являются: варианты памятников; схема работы по памятникам (схема работы по пакету ритуальных услуг); плановое задание на год; технологические карты; сдельные расценки, утвержденные генеральным директором; смета общепроизводственных расходов; смета общехозяйственных расходов; сводная расчётно-калькуляционная ведомость расходов; сводная ведомость затрат на производство и определение рентабельности, применяемых цен (рис. 2).

Предложенная в исследовании, система группировки затрат, калькулирования себестоимости и определение на её основе цены на услуги и изделия, позволяет наиболее полно и точно отразить информацию о произведённых затратах, сгруппированных по конкретным видам деятельности, наглядно видеть весь процесс калькулирования на каждом его этапе, осуществлять контроль за затратами и управлять ими для получения оптимального результата.

Сводные расчетно-калькуляционные ведомости, являются основными при калькулировании себестоимости. От правильности их составления будет зависеть эффективность сформированного прейскуранта, предполагаемая сумма прибыли от видов деятельности, выявление нерентабельных операций. Основная информация при составлении сводных калькуляций формируется на основе технологических карт,

19

которые включают в себя технология изготовления, нормы времени на выполнение операций, нормы расходов сырья, материалов, инструментов.

Составление сметы общепроизводственных расходов

Составление сметы общехозяйственных расходов

д

Составление сводной калькуляции по надгробным сооружениям

Составление сводной калькуляции по ритуально-похоронной деятельности

Составление калькуляции по прочим видам деятельности

Д

Составление прейскуранта

л

Составление сводной ведомости затрат, прибыли и рентабельности

£

Схемы работы по памятникам и ритуально_похоронным услугам_

Плановое задание на год

Технологические карты

_Сдельные расценки _

Варианты памятников для социального рынка (например: в соответствии с Директивой Генерального штаба ВС РФ от 14.02.2002 № 328/162 и _др.) и коммерческого рынка._

Рис. 2. Общая схема формирования калькуляций и прейскурантов (цен)

Сводная расчетно-калькуляционная ведомость имеет контрольно-аналитическое значение при организации производственного процесса организации, так как позволяет контролировать процесс ценообразования.

Учет затрат по центрам ответственности в организациях сферы ритуальных услуг

Осуществление функций контроля за результатами работы организации в целом и её структурных подразделений возможно благодаря созданию системы учета по центрам ответственности. При формировании учета затрат по центрам ответственности целесообразно использовать существующую организационную структуру организации. Основными видами центров ответственности в организациях сферы ритуальных услуг являются производственные, материальные, производственно-сбытовые и управленческие центры.

Для контроля за расходованием ресурсов по центрам затрат, кроме смет и бюджетов, формируемых в рамках нормативного метода учета и бюджетирования, целесообразно создавать ведомости затрат. Формирование ведомости затрат позволит получить информацию о величине расходов по местам возникновения затрат и видах затраченных ресурсов (элементам затрат), что даст возможность оценить общую эффективность деятельности центра ответственности, группы однородных центров и организации в целом.

Организация учёта затрат по центрам ответственности, позволяет вести учет затрат непосредственно в местах их возникновения, что значительно улучшает контроль за затратами. В таблице 2 автором разработана форма ведомости затрат производственного центра ответственности.

Таблица 2

Ведомость затрат гробового производства за январь 2010 г.

Места возникновения затрат Затраты по элементам, руб. Всего затрат

Сырьё и материалы Зарплата Страховые взносы Услуги подрядчиков Амортизация Прочие

Участок обработки пиломатериалов 5000 10800 1544,4 0 1800 0 19144,4

Участок изготовления гробов 10690,6 10800 1544,4 0 1200 0 24235

Участок отделки гробов 11970 6900 986,7 0 930 0 20786,7

Администрация 319 7000 1001 0 680 0 9000

итого 27979,6 35500 5076,5 0 4610 73166,1

Ответственный - Начальник гробового производства

Затем заполняется ведомость, объединяющая затраты определенной группы центров ответственности, например различных производств (производственных центров ответственности) или производственно-сбытовых служб (производствекно-сбытовые центры ответственности).

Определяя перечень затрат, отражаемых в сводной ведомости, можно выбрать различную степень их детализации, т.е. в зависимости от целесообразности группировать расходы более или менее подробно.

Изучение практической деятельности организаций показывает, что по центрам ответственности, в первую очередь, нужно учитывать затраты и результаты, непосредственно зависящие от деятельности руководителя этого центра. Для некоторых сфер деятельности, например, по центрам ответственности, связанным со снабжением и сбытом, можно воспользоваться данными бухгалтерского учета об объемах закупок и реализации и соответствующих расходах. По другим сферам деятельности, например конструированию, технологическому сопровождению производства продукции, освоению новых изделий, необходимо организовать учет затрат и полученных результатов по функциональному признаку, когда обеспечивается выход на общие результаты работы организации.

Организация нормативного учета затрат и учета отклонений в организациях сферы ритуальных услуг

В практике организаций сферы ритуальных услуг целесообразно использовать систему нормативного учета затрат. При этом следует организовать учет расходов по нормам и отклонениям от норм только в части прямых затрат. Такой метод учета является наиболее достоверным, поскольку косвенные издержки не поддаются точному нормированию.

Как показало исследование, в анализируемых организациях все виды отклонений необходимо группировать с учетом статей затрат по цехам, местам возникновения затрат и причинам, с указанием частоты, периодичности и размера отклонения. Это позволит выделить основные факторы, причины и структурные подразделения, влияющие на изменения в величине затрат, и даст возможность выработать оперативные меры по устранению нежелательных отклонений или корректировке нормативов.

В целях анализа и обобщения причин отклонений расходов материалов и комплектующих от норм, в исследовании разработаны кодификаторы причин отклонений.

Для фиксации отклонений следует использовать ведомости, где все выявленные отклонения от норм могут быть сгруппированы по местам возникновения, заказам, видам материальных ценностей или работ, а также причинам. Таким образом, данные о выявленных отклонениях, будут сигнализировать о нарушениях, имеющих место в организации при использовании ресурсов в производственной деятельности. Информация о причинах отклонений, их величине по местам возникновения и заказам, должна стать основанием для разработки и проведения комплекса мероприятий по ликвидации недостатков в расходовании ресурсов, что позволит повысить эффективность деятельности производственных подразделений и организации в целом.

Представленная в исследовании система отражения отклонений от

нормативной себестоимости позволяет организовать более точный расчёт себестоимости единицы продукции, скорректировать себестоимость в зависимости от наличия различных незапланированных отклонений.

Разработка системы бюджетов в организациях сферы ритуальных услуг

Как показало исследование, система планирования на предприятиях сферы ритуальных услуг предусматривает два основных вида бюджетов:

- бюджет доходов и расходов (составляется по методу начисления);

- бюджет движения денежных средств (составляется по кассовому методу). Краткое описание бюджетов представлено в таблице 3.

Таблица 3

Краткое описание бюджетов организаций сферы ритуальных услуг

Наименование бюджета Период расчета Краткое описание

Бюджет доходов и расходов по выручке в целом на год Итоговая сводная фпрмя Итпжт „ р„ Признание доходов и прямых расходов осуществляется по моменту исполнения обязательств и понесения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, доходы и расходы по ритуальным услугам и прочим видам деятельности признаются по моменту исполнения обязательств.

Бюджет доходов и расходов по выручке (поквартально) поквартально Итоговая сводная Форма бюджета доходов и расходов в разбивке по кварталам. Признание доходов и прямых расходов осуществляется по моменту исполнения обязательств и понесения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, доходы и расходы по ритуальным услугам н прочим видам деятельности признаются по моменту исполнения обязательств.

Бюджет доходов и расходов по выручке (подряд) в целом на год Итоговая сводная Аоима бюлжегя «птип. и р.».». » разбивке по видам подряда и заказчикам. Признание доходов и прямых расходов осуществляется по моменту исполнения обязательств и понесения общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Доходы и расходы отражаются в разрезе типов клиентов (Заказчики МО, прочие корпоративные клиенты, свободный рынок) с дальнейшей разбивкой заказчиков МО в разрезе использования подрядчиков для выполнения обязательств (Собственные силы, Частичный подряд или Полный подряд)

Бюджет доходов и расходов по заказам в целом на год Итоговая сводная форма бюджета доходов и расходов. Признание доходов осуществляется по моменту заключения договоров, а расходов (прямых, общепроизводственных и общехозяйственных) по моменту фактического понесения, доходы н расходы ло ритуальным услугам к прочим видам деятельности признаются по моменту исполнения обязательств.

Бюджет доходов н расходов по заказам (поквартально) поквартально Итоговая сводная форма бюджета доходов и сасхолов в разбивке по кварталам. Признание доходов осуществляется по моменту заключения договоров, а расходов (прямых, общепроизводственных и общехозяйственных) по моменту фактического понесения, доходы и расходы по ритуальным услугам и прочим видам деятельности признаются по моменту исполнения обязательств.

Бюджет Общепроизводственных и Общехозяйственных расходов поквартально Вспомогательный - для оасчета планируемых общехозяйственных и общепроизводственных расходов по видам деятельности. Данные используются для Бюджета доходов и расходов и Бюджета движения денежных средств

Бюджет Оплаты труда поквартально Вспомогательный - для расчета заработной платы в разрезе прямых, общепроизводственных и общехозяйственных расходов (20, 25, 26 счетов), видов начислений, налогов, а так же по видам деятельности. Данные используются для Бюджета доходов и расходов - по начисленной зарплате и Бюджета движения денежных средств - по выплаченной зарплате.

Прочие доходы и расходы поквартально Вспомогательный - для расчета прочих доходов и расходов в расшифровке статен. Данные используются для Бюджета доходов и расходов по выручке и по заказам

Бюджет движения денежных средств поквартально Итоговая форма Отражает реальное движение денежных средств по «кассовому» методу.

Бюджет капитальных вложений на год с указанием квартала приобретения ОС Вспомогательный — для расчета необходимых средств на капитальные вложения за счет различных источников финансирования. Данные используются для Бюджета движения денежных средств

На основе бюджета доходов и расходов, проводят анализ и делают выводы об оптимальности представленной системы бюджетов и необходимости корректировок.

Внедрение бюджетирования дает информацию о предполагаемых объемах и структуре затрат и доходов, вводит более строгий режим экономии затрат и финансовых ресурсов организации, позволяет координировать работу подразделений и организации, служит

25

инструментом сравнения достигнутых и желаемых результатов.

В организациях сферы ритуальных услуг, процесс бюджетирования, начинается с формирования плана производства, где отражаются количество заказов (договоров), выполнение которых, будет произведено в планируемом периоде. На основе плана производства разрабатываются бюджеты прямых материальных затрат.

Бюджеты прямых материальных и трудовых затрат, бюджет общепроизводственных расходов, формируются путем суммирования аналогичных смет затрат производственных подразделений (цехов). При этом в планах прямых затрат должна быть обеспечена детализация данных по заказам, местам возникновения и видам материальных ценностей или видам работ.

Бюджет общехозяйственных расходов, создается посредством суммирования плановых затрат соответствующих отделов и служб организации.

Завершающим этапом бюджетирования в организациях, предоставляющих ритуальные услуги, является составление бюджета доходов и расходов, который в силу специфики сферы ритуальных услуг, необходимо составлять в разрезе двух способов:

- признание доходов и прямых расходов осуществляется на момент исполнения обязательств и фактически произведенных общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Доходы и расходы по ритуальным услугам и прочим видам деятельности признаются по моменту исполнения обязательств;

- признание доходов осуществляется на момент заключения договоров, а расходов (прямых, общепроизводственных и общехозяйственных) на момент фактического возникновения. Доходы и расходы по ритуальным услугам и прочим видам деятельности, признаются на момент исполнения обязательств.

В целом, система бюджетирования организации, является эффективным средством контроля за затратами, дает возможность оценивать результативность работы организации и ее центров ответственности.

Применение системы «директ-костинг» и концепции «таргет-костинг»

С целью деления общепроизводственных расходов на переменную и постоянную составляющие в интересах управленческого учёта необходимо выделить статьи общепроизводственных расходов, относящиеся к той или иной части затрат, и организовать их учёт. Для этого, целесообразно выделить отдельные субсчета для учёта переменной и постоянной части этих затрат на счёте 25 «Общепроизводственные расходы». Общепроизводственные расходы (ОПР), необходимо учитывать по видам деятельности: 25/1 «ОПР каменного производства», 25/2 «ОПР ритуальных услуг», 25/3 «Прочие ОПР». Данное деление позволит, в рамках управленческого учёта, отразить данные о переменных и постоянных затратах, что позволит на практике применять систему «директ-костинг» для анализа и принятия различных управленческих решений.

Важное значение, при оказании ритуальных услуг на социальном рынке, имеет соблюдение норм расходов денежных средств, установленных государством. Особую роль при формировании цены на ритуальные услуги приобретает так называемая концепция «таргет-костинг» или целевое калькулирование. Здесь цена конкретной услуги (например, изготовления памятника) будет равна норме возмещения расходов денежных средств.

На основании проведённого исследования, было показано применение концепции «таргет-костинг» в организациях сферы ритуальных услуг,

которая позволяет определять направления для оптимизации себестоимости товара с учетом целевых значений показателей (табл. 4), определяющих желаемое соотношение «цена-качество», - потребительских характеристик, эстетичности, срока службы, уровня сервиса и т.д.

Таблица 4

Сравнение плановых и целевых затрат производства памятника

№ Состав затрат Прямые плановые Прямые целевые Отклонение

п/п затраты (руб.) затраты (руб.) руб. %

1 Стела 6 750 6 049 701 10,4

2 Подставка 3 190 3 025 165 5,2

3 Цветник 2 775 2 268 507 18,3

4 Фаска 85 302 -217 -255,8

5 Полировка 200 302 -102 -51,2

б Вставка (шанси) 1 153 756 397 34,4

7 Гравировка портрета 2 349 2268 81 3,4

8 Прочие 372 151 220 59,3

Итого 16 874 15 123 1751 10,4

Применяя метод «таргет-костинг», удалось провести целевое снижение затрат на памятник, полностью удовлетворяющий требованиям заказчиков, по заранее приемлемой цене реализации, что обеспечит организации стабильную реализацию запланированного объёма продаж и получение запланированного объёма прибыли.

3. ОБЩИЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Проведенное исследование позволило сформулировать следующие выводы:

1. Объективная потребность во внедрении управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг вызвана нерешенностью многих задач управления производственной деятельностью. Внедрение системы управленческого учета на предприятиях сферы ритуальных услуг позволит применять разнообразные методы формирования информации для принятия эффективных управленческих решений в различных ситуациях, возникающих в их практической деятельности.

2. Калькулирование себестоимости является основным объектом управленческого учёта. Точный расчёт себестоимости продукции (услуг), а на её основе установление цены, является одной из важнейших целей управленческого учёта. Порядок формирования цен на ритуальные услуги начинается с планирования вариантов памятников и ритуально-похоронной деятельности и заканчивается составлением прейскурантов.

3. Особое место в учёте и контроле занимает организация учёта затрат по центрам ответственности, которая осуществляется посредством контроля за затратами по видам, местам возникновения и заказам, с использованием методов нормирования и бюджетирования. Эта система позволяет проанализировать использование средств конкретными подразделениями.

4. В практике организаций сферы ритуально-похорониых услуг целесообразно использовать систему нормативного учета затрат в рамках управленческого учета, При этом необходимо организовать учет затрат, относящихся к определенному заказу, по производственным подразделениям, местам возникновения затрат, причинам и виновникам отклонений.

5. Для контроля за расходованием ресурсов в подразделениях, где нельзя установить точный результирующий показатель деятельности, целесообразно использовать метод бюджетирования, заключающийся в построении системы бюджетов организации. Построение системы бюджетов позволяет организации планировать всю производственную и финансовую деятельность, доходы и расходы и определить перспективы развития.

6. Для принятия управленческих решений в различных ситуациях, менеджерам необходима информация, как о полной себестоимости выпуска изделий, так и о сокращенной. Рассчитываемые в системе «директ-костинг» показатели сокращенной себестоимости и маржинального дохода, дают возможность принимать управленческие решения об установлении цены на дополнительный выпуск изделия, начале производства нового изделия, собственном производстве комплектующих изделий и т.д.

7. Важное значение, прч оказании ритуальных услуг на социальном рынке, имеет соблюдение норм расхода денежных средств, установленных государством. В данном контексте особую роль при формировании цены на ритуальные услуги приобретает концепция «таргет-костинг» (целевое калькулирование). Эта система позволяет определять направления для оптимизации себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом целевых значений показателей, определяющих желаемое соотношение «цена -качество» (потребительских характеристик, эстетичности, срока службы, уровня сервиса и т.д.).

В результате проведённого исследования, в целях совершенствования теоретических основ и разработки практических положений организации управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг рекомендуется:

1. Применять, разработанную в исследовании, методику организации

учёта затрат в организациях сферы ритуальных услуг;

2. Применять систему калькулирования полной себестоимости продукции (работ, услуг) и систему «директ-костинг» в целях оптимизации учетного процесса и повышения качества принятия управленческих решений, в т.ч. и по ценообразованию;

3. Использовать методические рекомендации по организации учета затрат в организациях сферы ритуальных услуг по центрам ответственности на основе их организационной структуры;

4. Применять методику организации системы нормативного учёта затрат и учёта отклонений в организациях сферы ритуальных услуг, позволяющую оперативно анализировать причины отклонений и выявлять виновников;

5. Применять разработанную систему бюджетов и внутренней управленческой отчетности, то даст возможность повысить эффективность производственной деятельности путем усиления контроля за результатами работы центров ответственности;

6. Применять концепцию «таргет-костинг» (целевого калькулирования) при калькулировании себестоимости ритуальных услуг, что позволит определять направления для оптимизации себестоимости услуг с учетом целевых значений показателей и требований заказчиков.

4. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ В СЛЕДУЮЩИХ РАБОТАХ:

в изданиях, рекомендованных ВАК:

1. Меркущенков С.Н. Основы управленческого учета: теоретико-методологические аспекты // Интеграл - № 1 (51) 2010 г. - 0,33 п.л.

2. Меркущенков С.Н. Учет затрат по «центрам ответственности» в специализированных организациях сферы коммунальных услуг // Предпринимательство - № 4, 2011 г. - 0,3 п.л.

3. Меркущенков С.Н. Применение концепции Таргет-костинг в специализированных организациях сферы коммунальных услуг // Предпринимательство - № 5, 2011 г. - 0,43 п.л.

в других изданиях:

1. Меркущенков С.Н. Управленческий учет и его роль в процессе управления предприятием II Бизнес - № 1 (9), 2010 г. - 0,3п.л.

2. Меркущенков С.Н. Управленческий учет как внутрихозяйственная система учета на предприятиях, оказывающих специализированные услуги // Труды российских ученых - № 1 (13), 2010 г. - 0,35 п.л.

3. Меркущенков С.Н. Управленческий учет в сфере специализированных (ритуальных) услуг: основные элементы и специфика организации // Научные исследования - № 2, 2010 г. - 0,38 п.л.

Изд.№12-11-01 Объем пл. Тираж ЛЛ, Заказ /1 <1 г

Государственный университет Министерства финансов Российской Федерации

101990, Москва, Златоустинский Малый пер. д.7 стр 1.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Меркущенков, Сергей Николаевич

Введение

Глава 1. Концептуальные основы управленческого учета

1.1. Управленческий учет как элемент- управления хозяйствующим субъектом

1.2. Сущность, роль и методологические основы управленческого учета

1.3. Современные тенденции развития управленческого учета

Глава 2. Учёт затрат и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

2.1. Особенности деятельности специализированных организаций сферы коммунальных услуг

2.2. Организация учета затрат в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

2.3. Калькулирование себестоимости и ценообразование в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

Глава 3. Организация управленческого учета в специализированных организациях сферы коммунальных услуг

3.1. Учет затрат по центрам ответственности

3.2. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

3.3. Планирование и контроль деятельности путём построения системы бюджетов

3.4. Принятие управленческих решений на основе метода «директ-костинг»

3.5. Применение концепции «таргет-костинг» в специализированных организациях сферы коммунальных услуг 175 Заключение 194 Список использованной литературы 202 Приложения

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий учёт в специализированных организациях сферы коммунальных услуг"

Актуальность темы исследования и степень научной разработанности проблемы. Сфера ритуальных услуг является составной частью жилищно-коммунального хозяйства. На протяжении многих лет, состоянию учёта, отчетности в данной сфере не уделялось должного внимания. В то же время учётный процесс в других отраслях жилищно-коммунального хозяйства постоянно развивается и совершенствуется. Необходимо отметить, что на сегодняшний день отсутствуют отраслевые методические рекомендации, регламентирующие организацию и ведение учёта, калькулирование себестоимости, процесс ценообразования в организациях, занимающихся предоставлением ритуальных услуг.

В настоящее время развитие рынка ритуальных услуг, повышение конкуренции между предприятиями этой отрасли выдвигают на первое место развитие и совершенствование учёта затрат, определение себестоимости ритуальных услуг и процесс ценообразования.

До сих пор применение управленческого учета остается совершенно недостаточным в деятельности многих российских предприятий и даже целых отраслей экономики. В первую очередь это объясняется отсутствием хорошо проработанной теоретической и методологической базы для организации и ведения управленческого учета в конкретных отраслях экономики. В связи с этим в специализированных организациях сферы коммунальных услуг (ритуальных организациях) не решены эти задачи.

Вопросы совершенствования учета и контроля за затратами и организация управленческого учета в специализированных организациях сферы ритуальных услуг не нашли должного отражения в экономической литературе и в диссертационных исследованиях, что свидетельствует о недостаточной теоретической и практической разработанности данной проблемы. В связи с этим актуальной представляется задача формирования принципов построения и методики ведения управленческого учета в { организациях данной сферы.

Степень научной разработанности проблемы.

Учет в организациях сферы ритуальных услуг представляют интерес и открывают большие возможности для исследования. Следует отметить, что особенности финансового и управленческого учета компаний, занимающихся такого рода деятельностью, остаются неизученными, им не уделяется особое внимание. Современная специальная литература охватывает, как правило, лишь какие-то общие моменты финансового и управленческого учета организаций.

В экономической литературе в последние годы достаточно широко стали освещаться принципиальные вопросы построения системы управленческого учета в организациях различной отраслевой принадлежности. Различным аспектам этой проблематики посвящены работы известных отечественных ученых Ф.П. Васина, М.А. Бахрушиной, Н.Д. Врублевского, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, С. А. Стукова, В.И. Ткача, А.Д. Шеремета и ряда других.

Кроме того, следует отдельно выделить авторов, в трудах которых изучаются процессы бюджетирования и калькулирования себестоимости продукции. Это труды Л.С. Васильевой, Е.Ю.Вороновой, В.В. Гамаюнова, В.Э. Керимова, В.А. Константинова, М.В. Петровской, Л.В. Поповой, Д.И. Ряховского, Г.В. Савицкой, В.Е. Хруцкого.

Значительный вклад в разработку теоретических и практических положений управленческого учета внесли зарубежные исследователи К. Друри, Дж. Рис, Дж. Фостер, Ч.Т. Хорнгрен, Р. Энтони и другие.

Некоторые шаги построения системы управленчего учета на предприятиях предприняло Министерство экономического развития Российской Федерации, создав Экспертно-консультативный совет по вопросам управленческого учета для разработки программы развития системы управленческого учета и методических рекомендаций по его ведению. 4

Разработанные материалы содержат лишь самые общие указания по организации управленческого учета в определенных отраслях, поскольку учесть специфику деятельности каждой отрасли в таких документах невозможно. Вместе с тем, при постановке управленческого учета определяющим моментом является именно ориентация на индивидуальные особенности работы каждой конкретной организации. I

Необходимость создания целостной, научно обоснованной концепции организации управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг, востребованность практических подходов предопределила актуальность диссертации, ее цели, задачи, объекты, методы, информационную базу и направления результатов исследования.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка организационно-методических положений по организации и ведению управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг и выработка рекомендаций по их практическому применению.

Для достижения этой цели поставлены и решены следующие задачи:

- изучить различные современные концепции управленческого учета и определить возможность их применения в практике работы организаций сферы ритуальных услуг;

- выявить особенности технологии и организации производства организаций сферы ритуальных услуг и определить их влияние на постановку учета и контроля за затратами;

- разработать рекомендации по организации учета затрат и калькулированию себестоимости и ценообразованию в организациях сферы ритуальных услуг;

- обосновать возможность применения нормативного учета затрат и бюджетирования в практике исследуемых организаций;

- разработать методические рекомендации по организации учета по центрам ответственности в организациях сферы ритуальных услуг;

- определить основные направления использования организациями сферы ритуальных услуг аналитических приемов системы «директ-костинг» при выработке управленческих решений;

- предложить применение целевого калькулирования себестоимости ритуальных услуг (концепция «таргет-костинг»).

Предмет исследования. Предметом исследования является теория и методология управленческого учета, система учета и контроля над затратами в организациях сферы ритуальных услуг.

Объект исследования. Объектом исследования является производственная деятельность организаций сферы ритуальных услуг г. Москвы и Московской области.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической основой исследования явились труды и результаты научных исследований отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг), а также материалы научных и практических конференций.

Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов РФ, нормативно-правовых документах Правительства РФ, Министерства финансов РФ и т.д.

Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие комплексный и системный подход к изучению экономических закономерностей и явлений.

В качестве инструмента исследования использовались диалектический метод познания социально-экономических явлений, наблюдение, анализ, синтез, сравнение, детализация, группировка.

Научная новизна исследования состоит в научном обосновании теоретических положений и разработке практических рекомендаций по постановке и ведению управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг, направленных на повышение эффективности их 6 хозяйственной деятельности, и позволяющих значительно улучшить учетный процесс.

Научная новизна исследования подтверждается полученными результатами, выносимыми на защиту:

- проведен анализ современного понятийного аппарата тенденций развития управленческого учета, что послужило основой разработки и внедрения в практику организаций сферы ритуальных услуг необходимого понятийного и методического аппарата по организации управленческого учета;

- выявлено и раскрыто влияние организационных и технологических особенностей производства организаций сферы ритуальных услуг на постановку учета и контроля за затратами, что позволяет повысить эффективность организации управленческого учета;

- обоснована методика организации учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях сферы ритуальных услуг, позволяющая сформировать более достоверную информацию;

- разработаны и обоснованы методические рекомендации по организации учета затрат в организациях сферы ритуальных услуг по центрам ответственности на основе их организационной структуры, что является основой управления затратами;

- на основе современных подходов обоснована методика организации системы нормативного учёта затрат и учёта отклонений в организациях сферы ритуальных услуг, позволяющая оперативно анализировать причины отклонений, выявлять виновников и влиять на эффективность деятельности;

- для планирования и контроля за деятельностью центров ответственности обоснованы подходы к разработке системы бюджетов и внутренней управленческой отчетности, что даст возможность повысить эффективность производственной деятельности путем усиления контроля за результатами работы центров ответственности;

- обоснована необходимость применения системы калькулирования полной себестоимости продукции (работ, услуг) и системы «директ-костинг», что даст возможность оптимизировать учетный процесс и повысить качество принятия управленческих решений, в т.ч. по ценообразованию;

- обосновано применение концепции «таргет-костинг» (целевого калькулирования) при калькулировании себестоимости ритуальных услуг, что позволит определять направления для оптимизации себестоимости услуг с учетом целевых значений показателей и требований заказчиков к услугам.

Практическая значимость диссертационного исследования определяется возможностью использования результатов проведенного исследования для решения задач по внедрению управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг посредством внедрения разработанных рекомендаций.

Содержащиеся в диссертации теоретические и методические реокмендации могут быть использованы в учебном процессе по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет» в высших учебных заведениях.

Соответствие исследования Паспорту научной специальности. Содержание диссертации соответствует п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.8. «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности», п. 1.11. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции» раздела 1. «Бухгалтерский учет» паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика.

Апробация результатов исследования. Положения диссертационной работы по организации учёта затрат по центрам ответственности, внедрению нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимостии 8 продукции (работ, услуг), учёту сокращённой себестоимости, построению системы бюджетов, внедрены в практическую деятельность ОАО «Московская Военно-мемориальная компания» (Акт внедрения от 05.09.2009 г.).

Основные результаты проведенных исследований докладывались и обсуждались на Всероссийской научно-практической конференции преподавателей, молодых ученых, аспирантов, специалистов - практиков: «Бухгалтерский учет - современное научное направление» (ФГОУ ВПО АБиК МФ РФ), Москва, 2011 г.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Меркущенков, Сергей Николаевич

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведенное исследование позволило проанализировать применимость системы управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг и разработать рекомендации по ее созданию. Исследование позволило сделать следующие выводы и сформулировать конкретные предложения.

Рыночные отношения требуют постоянного контроля в учетно-аналитической системе за формированием себестоимости создаваемой продукции, умения использовать информацию данной системы для принятия эффективных управленческих решений, так как это способствует достижению наилучшего результата в хозяйственной деятельности организации. Особенно важным моментом при этом является получение достоверной информации об учетных объектах в целях оптимального управления деятельностью организации.

Управленческий учет и управленческий анализ являются составной ' частью системы управления предприятием. Данные грамотно организованного управленческого учета, как информационной базы управленческого анализа, позволяют выявить области наибольшего риска, узкие места в деятельности предприятия, малоэффективные или убыточные виды продукции и услуг, а также резервы снижения себестоимости единицы продукции. Содержание и задачи информационной базы управленческого анализа затрат, определяются целями .управления: они могут быть изменены по решению администрации в зависимости от интересов и целей, поставленных перед руководителями внутренних подразделений.

Объективная потребность во внедрении управленческого учета в организациях сферы ритуальных услуг вызвана нерешенностью многих задач управления производственной деятельностью. На протяжении многих лет такие предприятия не испытывали реальной конкуренции, что предполагало получение стабильного и гарантированного дохода. В настоящее время, как и всем субъектам рыночных отношений, организациям сферы ритуальных услуг

194 приходится функционировать в условиях конкурентной борьбы, для работы в которых требуется использование новых подходов к управлению, способствующих увеличению результативности их деятельности. Внедрение системы управленческого учета на предприятиях сферы ритуальных услуг позволит применять разнообразные методы формирования информации для принятия эффективных управленческих решений в различных ситуациях, возникающих в их практической деятельности.

Формирование системы управленческого учета на конкретном предприятии должно быть построено на основе анализа экономических, организационных и информационных условий деятельности хозяйствующего субъекта и выявления влияния отраслевой специфики на систему учета и контроля затрат.

Проведенный анализ деятельности организаций сферы ритуальных услуг позволил обозначить следующие особенности, оказывающие влияние на построение системы учета и контроля затрат и организацию управленческого учета: оказание большого спектра ритуальных услуг и изготовления ритуальных принадлежностей, одновременное сочетание производственной деятельности и оказания услуг, наличие гарантированного перечня ритуальных услуг, оплачиваемых за счёт средств государства, незначительная часть незавершённого производства по оказанным услугам или его полное отсутствие, между тем, по услугам, связанным с производством и установкой надгробных сооружений, может образовываться остаток затрат в незавершённом производстве, связанный с сезонным характером установки надгробных сооружений и др.

Одной из наиболее важных задач управленческого учета является осуществление контроля за затратами в местах их возникновения и по центрам ответственности. Поэтому при постановке управленческого учета в организации следует четко определить, какие отделы и службы будут заниматься выработкой заданий в виде нормативов по расходу ресурсов для

195 каждого структурного подразделения и осуществлять контроль за их соблюдением. Необходимо также иметь чёткое представление об организационной структуре и функциональных обязанностях каждого подразделения.

В соответствии с функциями производственных подразделений в рамках организационной структуры управления в системе управленческого учета было определено, что выработкой норм материальных затрат и норм затрат труда по изделиям и услугам следует заниматься технологическим и экономическим отделам; калькулирование нормативной себестоимости продукции на основе обобщения нормативов является функцией планово-экономического отдела. Контроль за выполнением созданных нормативов и управление в соответствии с ними - функция бухгалтерии и планово-экономического отдела. При этом, предусматривается не только фиксация затрат, но и предварительное планирование расходов, прогнозирование внутренних финансовых потоков, экономический (управленческий) анализ деятельности организации и внутренний контроль.

Специфика работы организаций сферы ритуальных услуг определила для них функциональную форму организации управления, которая характеризуется закреплением определенных производственных и хозяйственных функций за отдельными руководителями, подчиненными центральной администрации.

Одним из составляющих элементов управленческого учёта является калькулирование себестоимости, что влияет на процесс ценообразования. Точный расчёт себестоимости продукции (услуг), а на её основе установление цены - одна из важнейших целей управленческого учёта. В ходе исследования предложен порядок формирования цен на ритуальные услуги, который начинается с планирования вариантов памятников и ритуально-похоронной деятельности и заканчивается составлением прейскурантов.

В исследовании разработана схема формирования цен на ритуальные

196 услуги, согласно которой, основными документами, на основе которых производится расчёт цен, являются: варианты памятников; схема работы по памятникам (по пакету ритуальных услуг); плановое задание; технологические карты; сдельные расценки; смета общепроизводственных расходов; сводная расчётно-калькуляционная ведомость расходов; сводная ведомость затрат на производство.

Основным документом при калькулировании себестоимости - являются «Сводные расчётно-калькуляционные ведомости», которые составляются по видам деятельности (каменное производство, ритуально-похоронная деятельность, прочие) и основная информация для них берётся из вышеперечисленных документов. Сводная ведомость затрат на производство формируется в качестве итоговой таблицы, отражающей итоговую информацию по .суммарным затратам на сырьё и материалы, зарплату, страховые взносы, услуги подрядчиков, амортизацию, прочим затратам, определяется суммарный объём выручки, прибыли, а также средний процент рентабельности.

Предложенная в исследовании система группировки затрат, калькулирования себестоимости и определение на её основе цены на услуги и изделия, позволяет наиболее полно и точно отразить информацию о произведённых затратах, сгруппированных по конкретным видам деятельности, наглядно. видеть весь процесс калькулирования на каждом его этапе, осуществлять контроль за затратами и управлять ими для получения оптимального результата.

Особое место в учёте и контроле затрат играет организация учёта затрат по центрам ответственности, которая осуществляется посредством контроля за издержками по видам, местам возникновения и заказам, с использованием методов нормирования и бюджетирования. При формировании учета затрат по центрам ответственности разделить подразделения на основные и вспомогательные центры. Основные центры ответственности, представляют

197 собой производственные, материальные, производственно-сбытовые и управленческие центры, а вспомогательные - обслуживающие и общехозяйственные.

Для обобщения издержек по конкретному центру ответственности, а также по организации в целом предложено применять сводные ведомости затрат. При этом сводные ведомости затрат отдельных подразделений представляет собой низший уровень контроля за затратами. Ведомость затрат, объединяющая затраты определенной группы центров ответственности, например различных производств (производственных центров ответственности) или производственно-сбытовых служб (производственно-сбытовые центры ответственности), характеризует средний уровень управления затратами. Высший уровень - сводная ведомость затрат по организации в целом. Определяя перечень затрат, отражаемых в ведомости, можно выбрать различную степень их детализации, т.е. в зависимости от целесообразности группировать расходы более или менее подробно.

В практике организаций сферы ритуальных услуг в рамках управленческого учета целесообразно использовать систему нормативного учета затрат. При этом, следует организовать учет расходов по нормам и отклонениям от норм только в части прямых затрат. Такой метод учета является наиболее достоверным, поскольку косвенные издержки не поддаются точному нормированию.

Одна из основных задач управленческого учета заключается в организации контроля за расходами в местах их возникновения и по центрам ответственности. Производственные издержки, молено контролировать методами сопоставления (по нормам и отклонениям от норм) и бюджетирования. Первый метод применим в производственных подразделениях в части прямых затрат. Поэтому необходимо организовать учет издержек, относящихся к определенному заказу, в производственных подразделениях в разрезе видов, мест возникновения, причин и виновников отклонений. Для реализации данного варианта нормативного учета, в диссертации разработаны формы нормативных заданий и ведомостей учета отклонений в различных аналитических аспектах.

Расчёт плановых затрат, производится по нормативам, на основе которых, производится и планирование деятельности организации. Несмотря на это, плановые нормативные затраты подвержены отклонениям, вызванными различными причинами. Для представления наиболее точной картины по нормативным затратам необходимо организовать учёт отклонений, что позволит выявить причины отклонений, их суммы, количество и скорректировать общую сумму затрат, а также при принятии эффективных управленческих решений и усилении контроля за причинами отклонений позволит избежать их в будущем. Для фиксации отклонений следует использовать ведомости, где все выявленные отклонения от норм могут быть сгруппированы по местам возникновения, заказам, видам материальных ценностей или работ, а также причинам.

Для контроля за расходованием ресурсов в подразделениях, где нельзя установить точный результирующий показатель деятельности целесообразно использовать метод бюджетирования, заключающийся в построении системы бюджетов организации. Система бюджетирования в организации, является эффективным средством контроля за затратами, дает возможность оценивать результативность работы организации и ее подразделений.

Изучение специфики работы организаций сферы ритуальных услуг позволило выявить некоторые особенности процесса бюджетирования. В организациях сферы ритуальных услуг, процесс бюджетирования, начинается с формирования плана производства, где отражаются количество заказов (договоров), выполнение которых, будет произведено в планируемом периоде, а также количество заказов, которые будут выполнены по окончании периода. На основе плана производства разрабатываются бюджеты прямых материальных и трудовых затрат, бюджеты общепроизводственных и

199 общехозяйственных расходов.

Завершающим этапом бюджетирования в организациях, предоставляющих ритуальные услуги, является составление бюджета доходов и расходов, который в силу специфики сферы ритуальных услуг, необходимо составлять в разрезе двух способов:

- признание доходов и прямых расходов осуществляется на момент исполнения обязательств и фактически произведенных общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Доходы и расходы по ритуальным услугам и прочим видам деятельности, признаются по моменту исполнения обязательств;

- признание доходов, осуществляется на момент заключения договоров, а расходов (прямых, общепроизводственных и общехозяйственных) на момент фактического возникновения. Доходы и расходы по ритуальным услугам и прочим видам деятельности, признаются на момент исполнения обязательств.

Построение системы бюджетов позволит организации планировать всю производственную и финансовую деятельность, доходы и расходы, позволяет определить деятельность организации на перспективу.

Изучение специфики деятельности организаций сферы ритуальных услуг показало, что отказаться от калькулирования полной себестоимости в системе финансового учета невозможно. Но в практической работе таких организаций встречаются управленческие ситуации, когда оптимальное решение руководитель может принять только на основе информации, формируемой в рамках системы «директ-костинг». Для принятия управленческих решений в различных ситуациях, менеджерам необходима информация, как о полной себестоимости выпуска изделий, так и о сокращенной.

Для организаций сферы ритуальных услуг, расчет сокращенной себестоимости, состоящей из переменных затрат, следует производить следующим образом: включать в себестоимость прямые затраты, учитываемые по счету 20 (23), и переменные общепроизводственные (счет 25). Последние

200 представляют собой расходы на содержание и эксплуатацию оборудования. Для этой цели предложено деление общепроизводственных расходов на переменные и постоянные по соответствующим субсчетам счета 25.С целью обеспечения оптимального расчета сокращенной (исчисленной по переменным затратам) себестоимости, необходимо обеспечить согласование в отражении данных по счетам бухгалтерского учета (в разрезе соответствующих статей аналитического учета) в системе финансового и управленческого учета.

Важное значение при оказании ритуальных услуг на социальном рынке имеет соблюдение норм расходов денежных средств, установленных государством. В данном контексте особую роль, при формировании цены на ритуальные услуги, приобретает концепция «таргет-костинг». На основании проведённого исследования было показано применение концепции «таргет-костинг» в ритуальных организациях, которая позволяет определять направления для оптимизации себестоимости товара с учетом целевых значений показателей, определяющих желаемое соотношение «цена - качество( потребительских характеристик, эстетичности, срока службы, уровня сервиса и т.д.).

Внедрение и использование системы управленческого учета дает возможность принимать эффективные решения в различных хозяйственных ситуациях, а также способствует повышению результативности деятельности организаций сферы ритуальных услуг за счет усиления контроля за работой центров ответственности.